Электронный учебно-методический комплекс по учебной дисциплине «Бухгалтерский учет и аудит» для направления специальности 1-27 01 01-10 «Экономика и организация производства (энергетика)»
.pdf401
С широким внедрением электронно-вычислительной техники четкая классификация систем учета стала практически невозможной, т. е. Все программы бухгалтерского учета позволяют на практике сформировать любую комбинацию из общепринятых систем учета.
Система бухгалтерского учета должна соответствовать виду хозяйственной деятельности, быть полностью достоверной, исключать возможность пропуска информации о хозяйственной деятельности, позволять осуществлять любую выборку о состоянии, движении или источниках средств организации, обеспечивать простоту в регистрации хозяйственных операций и составлении бухгалтерской отчетности, иметь защиту от утечки коммерческой информации, иметь приемлемую себестоимость.
Мемориально-ордерная форма учета
Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета (рисунок 3.1) представляет собой набор мемориальных ордеров, в каждом из которых группируются проводки по однородным хозяйственным операциям по итогам одного месяца работы организации. Состав и количество мемориальных ордеров в системе бухгалтерского учета зависят от содержания, количества, степени повторяемости хозяйственных операций. Каждый мемориальный ордер должен иметь свои реквизиты. В зависимости от величины организации и его бухгалтерской службы ордера составляются бухгалтером или главным бухгалтером, а затем проверяются и подписываются главным бухгалтером. Перечень мемориальных ордеров утверждается директором организации на финансовый год.
402
Рисунок 1.3.1 – Схема мемориально-ордерной формы учета (сплошной линией показывают последовательность выполнения
учётных записей, пунктирные — сверку итогов).
При мемориально-ордерной форме учета синтетический учет ведется в книгах или многографных ведомостях. Для аналитического учета используются книги, ведомости, карточки.
Мемориальный ордер составляется на каждую хозяйственную операцию. Если группа хозяйственных операций объединена в сводном документе, то мемориальный ордер составляется на группу операций. В мемориальном ордере необходимо указать бухгалтерскую проводку, дату ее составления и сумму. Мемориальный ордер может составляться в виде отдельного документа. В некоторых случаях на бланках предусматривается место для мемориального ордера или на документах делается соответствующий оттиск штампом. Большинство операций в течение месяца группируется во вспомогательных накопительных ведомостях. Затем по этим ведомостям раз в месяц составляются
403
мемориальные ордера. Составленные мемориальные ордера записываются в хронологическом порядке в регистрационный журнал. Каждому мемориальному ордеру присваивается определенный порядковый номер. После отражения в регистрационном журнале данные мемориальных ордеров записываются в главную книгу или в заменяющую ее многографную ведомость. В главной книге на левой стороне счета отражаются данные о хозяйственных операциях по дебету, а на правой стороне счета — по кредиту.
Счета имеют многографную форму, в которой по дебету и кредиту счета указываются корреспондирующие счета. Такая система отражения хозяйственных операций в главной книге обеспечивает простоту и наглядность записей. Итоги по дебету и кредиту счетов главной книги записываются в оборотную ведомость, которая построена с использованием синтетических счетов.
На основании записей в аналитических счетах составляют оборотные ведомости аналитического учета, которые сверяют с оборотной ведомостью по синтетическим счетам. Оборот по дебету и кредиту синтетических счетов сверяется с оборотом в журнале регистрации мемориальных ордеров.
При мемориально-ордерной форме бухгалтерского учета бухгалтерский баланс организации составляется на основании оборотной ведомости по синтетическим счетам.
Журнально-ордерная форма учета
В основе журнально-ордерной формы бухгалтерского учета (рисунок 3.2) лежат принципы накапливания и систематизации данных первичных документов в учетных регистрах, которые позволяют обеспечить синтетический и аналитический учет средств, источников хозяйственных операций по всем разделам бухгалтерского учета. Это исключает необходимость составления мемориальных ордеров.
Хронологическая и систематическая записи хозяйственных операций осуществляются одновременно. Журнал хронологической регистрации хозяйственных оборотов не ведется.
Записи в накопительные регистры производятся в разрезе показателей, необходимых для управления финансово-
404
хозяйственной и коммерческой деятельностью организации, а также для составления месячной, квартальной и годовой отчетности.
При ведении аналитического и синтетического учета используются два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости. Для обеспечения рациональности учета могут применяться специальные разработочные таблицы.
Рисунок 1.3.2 – Схема журнально-ордерной формы учета При автоматизированной форме учета обеспечивается
органическая взаимосвязь бухгалтерского, оперативного и статистического учета.
Совершенствованию организации бухгалтерского учета в значительной степени способствуют создаваемые в организациях автоматизированные рабочие места бухгалтеров.
1.3.3. Учёт основных средств
1.3.3.1. Понятие основных средств. Критерии для принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств их классификация
Основные средства (ОС) представляют собой материальновещественные ценности, используемые в производственном процессе и с течением времени переносящие свою стоимость на продукцию, производимую с их помощью, путем начисления
405
амортизации. Эти средства создают материально-техническую основу и условия производственно-хозяйственной деятельности организации.
При принятии к бухгалтерскому учёту активов в качестве ос необходимо единовременное выполнение следующих условий:
1)объекты должны быть предназначены для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления во временное пользование (владение) за плату;
2)их использование должно осуществляться в течение длительного времени, т.е. Срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект ос служит для выполнения целей деятельности организаций;
3)организацией в будущем не предполагается последующая перепродажа данных активов;
4)способность активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. (под экономической выгодой обычно понимается приток денежных средств, включая
повышение доходов или экономию затрат).
Активы, в отношении которых выполняются названные условия, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учётной политике организации, но не более 40 тыс.российских рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учёте в составе материально-производственных запасов. При этом в учётной политике должен быть установлен порядок учёта (стоимостного и количественного) таких объектов, обеспечивающий их сохранность.
Единицей бухгалтерского учёта является инвентарный объект. Инвентарным объектом признаётся объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определённой работы.
406
Вслучае наличия у объекта ос нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, то каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Разъяснения о том, что признаётся существенным различием сроков полезного использования отсутствует. Каждому объекту ос присваивается инвентарный номер. Если ос выбывает, то
втечение 5 лет не рекомендуется присваивать его инвентарный номер другим объектам.
С 1 января 2017 года действует новый общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ). А это, в свою очередь, влияет на классификацию основных средств (ОС), включаемых в амортизационные группы для расчета налога на прибыль[11]. Связано это с тем, что в классификации основных средств используются действующие коды ОКОФ. Каждому ОС, включенному в одну из 10 амортизационных групп, присвоен код ОКОФ. Изменения предусмотрены постановлением правительства РФ [13].
Вбухгалтерском учете с 01 января 2017 года для группировки ос не используется классификация ос [11], поэтому в отношении основных средств в учетную политику организации рекомендуется ввести одну из следующих формулировок.
Срок полезного использования объектов основных средств определяется самостоятельно исходя из:
Ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
Нормативно-правовых и других ограничений использования
этого объекта.
На основании указанных критериев срок полезного использования устанавливается приказом генерального директора организации в соответствии с п.20 ПБУ [6].
В бухгалтерском учете основные средства классифицируются по разным признакам:
- в зависимости от назначения основных средств, они составляют следующие группы:
407
1)здания,
2)сооружения,
3)рабочие и силовые машины,
4)передаточные устройства,
5)оборудование,
6)вычислительная техника,
7)транспортные средства,
8)инструмент,
9)производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности,
10)многолетние насаждения и прочие соответствующие
объекты.
Кроме того, к основным средствам относятся земельные участки, объекты природопользования (вода, недра, другие природные ресурсы), капитальные вложения на коренное улучшение земель (мелиоративные работы, осушение и т.п.) И капитальные вложения в арендованные объекты ОС, если эти капитальные вложения, в соответствии с условиями договора аренды, являются собственностью арендатора.
-по степени использования ОС средства подразделяются на объекты, находящиеся:
1)В эксплуатации;
2)В запасе (резерве);
3)В ремонте;
4)В стадии дооборудования, достройки, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации;
5)На консервации.
-в зависимости от имеющихся у организации прав на ОС различают объекты:
1)Принадлежащие на праве собственности;
2)Находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении;
3)Полученные в аренду, в безвозмездное пользование, или в доверительное управление.
-В зависимости от целевого использования объектов ОС являются:
1)производственного назначения;
408
2) непроизводственного назначения.
Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение или пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности в составе доходных вложений в материальные ценности с использованием активного счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» [9].
1.3.3.2 Особенности формирования стоимости объектов основных средств
Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость – это фиксированная величина. Оценка первоначальной стоимости зависит от способа поступления объекта в организацию. Первоначальная стоимость основных средств определяется в соответствии с разделом II методических указаний по учету основных средств [7].
Первоначальной стоимостью ос, приобретённых за плату (как новых, так и бывших в эксплуатации), признаётся сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление объекта за исключением ндс и других возмещаемых налогов (кроме случаев, установленных законодательством):
-Сумма по договору поставщику;
-Суммы по договору строительного подряда;
-Информационные, консультационные услуги;
-Вознаграждения посредникам;
-Иные затраты.
Необходимо учитывать несколько проблемных вопросов, связанных с формированием первоначальной стоимости объектов основных средств:
1) НДС включается в первоначальную стоимость объекта, если он предназначен для использования в операциях, не облагаемых ндс – организация получила налоговое освобождение по ндс в соответствии со статьёй 145 НК РФ [2], организация имеет льготу по НДС в соответствии со статьёй 149 НК РФ [2], местом
409
реализации продукции не является территория РФ в соответствии со ст. ст. 147, 148 НК РФ [2], организация работает по специальному налоговому режиму (усн, енвд). Если объект используется в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС, то сумма НДС, подлежащая включению в первоначальную стоимость объекта, определяется пропорционально доле выручки от реализации, облагаемой НДС продукции, в общем объёме выручки, полученной за налоговый период;
2)если стоимость объекта по договору определена в иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов. Если стоимость объекта по договору определена в условных единицах, то оно пересчитываются в рубли по согласованному сторонами договора курсу на дату признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов [8];
3)к иным затратам по приобретению основных средств относятся проценты по кредитам и займам, если объект относится к инвестиционным активам.
Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершённого производства и незавершённого строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учёту заёмщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Если объекты изготовлены самой организацией, то в первоначальную стоимость включаются фактические затраты, связанные с производством этих ос.
Первоначальной стоимостью ОС, внесённых в качестве вклада в УК, признаётся их денежная оценка, согласованная учредителями, за исключением случаев, установленных законодательством. В соответствии с п.2 ст.15 Федерального закона [4] установлено, что если доля учредителя больше 20000 рублей, то вклад должен оцениваться независимым оценщиком.
410
Если объект получен безвозмездно, то он принимается к бухгалтерскому учёту по рыночной цене. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учёту. При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся
уорганов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств.
Объекты, полученные по сделкам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, принимаются к бухгалтерскому учёту по стоимости имущества, переданного в обмен. Стоимость имущества, переданного в обмен, определяется исходя из цен, по которым обычно оно реализуется, а при их отсутствии - исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные основные средства.
В первоначальную стоимость объекта включаются расходы по транспортировке и доведению объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.
Для обобщения информации о затратах организации в любые объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учёту в качестве ос предварительно должны отражаться на, предназначенном для этого активном счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы», к которому открываются субсчета:
- 08-3 «Строительство объектов ОС», на котором учитываются затраты по возведению зданий, монтажу оборудования, стоимость оборудования, переданного в монтаж, и другие расходы, предусмотренные сметами;
- 08-4 «Приобретение объектов ОС», на котором учитываются затраты по приобретению оборудования, машин, инструментов и других объектов ос, не требующих монтажа.
После того как все работы завершены и объект ос готов к использованию при производстве товаров, работ, услуг документально оформляется ввод объекта в эксплуатацию и объект