Лекция 12_Организационные аспекты управленческого учета

1

Организационные аспекты управленческого учета

1.Центры ответственности – основа управленческого учета

2.Традиционные модели и современные концепции управленческого учета

3.Этапы организации управленческого учета

1. Центры ответственности – основа управленческого учета

Управленческий учет – это система сбора и группировки финансовой и нефинансовой информации, на основе которой менеджеры принимают решения для достижения целей организации.

Цель УУ: обеспечение руководителей и менеджеров необходимой информацией для принятия решений и эффективного управления предприятием.

Объекты УУ:

1)производственные ресурсы организации (основные фонды, нематериальные активы, материальные и трудовые ресурсы);

2)хозяйственные процессы и их результаты (снабжение, производство, сбыт, маркетинг);

3)структурные единицы организации, позволяющие группировать расходы и доходы по местам их возникновения и центрам ответственности.

Предметом управленческого учета являются доходы, издержки (расходы и затраты) и результаты деятельности как организации в целом, так и ее структурных подразделений, так называемых центров ответственности.

Центр ответственности - это структурное подразделение компании, менеджер которого несет ответственность за его деятельность.

Под центром ответственностипринято понимать структурное подразделение, осуществляющее хозяйственную деятельность, во главе которого стоит руководитель (менеджер), оказывающий непосредственное воздействие на результаты этой деятельности и несущий за них ответственность.

2

Поэтому иногда управленческий учет называют учетом по центрам ответственности, или сегментарным учетом. Однако отождествлять эти понятия неправомерно, поскольку сегментарный учет является важнейшей составляющей управленческого учета.

Сегментарный учет можно определить как систему сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации.

Любая компания представляет собой иерархию центров ответственности: на низшем уровне, как правило, находятся отделы, которые, в свою очередь, могут входить в состав управлений, управления - в состав департаментов, департаменты - в состав дирекций.

Сама компания тоже является центром ответственности с генеральным директором во главе.

Центр ответственности использует различные ресурсы (материальные, человеческие, финансовые), получая на входе и на выходе результат в виде продукции, работ или услуг, который берут на вооружение другие центры ответственности или внешнее окружение компании.

Эффективность центра ответственности определяется двумя параметрами:

достижением поставленных целей (как финансовых, так и нефинансовых);

эффективностью использования ресурсов (соотношение выхода и

входа).

Выделение мест возникновения затрат и центров ответственности является основой аналитического управленческого учета.

Классификация центров ответственности

В основе классификации центров ответственности лежит критерий хозяйственной ответственности руководителей, которая определяется широтой предоставленных им полномочий.

Базой формирования центров ответственности является организационная структура управления организации.

3

В зависимости от объема полномочий и обязанностей руководителя выделяют центры затрат, дохода, прибыли, капитальных вложений и инвестиций, контроля и управления и т. п. (см. рис.).

Рис. Классификация центров ответственности

Рассмотрим центры хозяйственной ответственности по основным направлениям деятельности. Начнем сцентра затрат, руководитель которого имеет наименьшие управленческие полномочия и несет наименьшую ответственность за полученные результаты.

Центр затрат – это центр ответственности, руководитель которого контролирует затраты, но не контролирует прибыль и другие экономические показатели (производственные цеха, участки, бригады, отделы).

Центр доходов – это центр ответственности, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не за затраты (отделы сбыта, маркетинга, логистики, торговые точки и пр.). Деятельность руководителей подобных подразделений в системе управления затратами оценивается на основе полученной выручки или суммы внутренних доходов, поэтому задачей учета в этом случае будет фиксация результатов деятельности центра ответственности на выходе. Это не означает, что в подразделениях отсутствуют расходы, но затраты на их содержание несопоставимы

4

с объемами доходов, которые они контролируют. Центр доходов обычно формируется в сбытовых подразделениях, ответственных за доходы от продаж по своим подразделениям или даже участкам рынка.

Центр прибыли – это подразделение, руководитель которого отвечает за доходы и затраты своего подразделения (Это могут быть отдельные предприятия в составе крупного объединения, филиалы, дочерние организации). Менеджер центра прибыли принимает решения по количеству потребляемых ресурсов и размеру ожидаемой выручки. Критерием оценки деятельности такого центра служит размер получаемой прибыли. Поэтому учет должен давать информацию о стоимости затрат на входе в центр ответственности, о затратах внутри него, а также о конечных результатах деятельности подразделения на выходе. Прибыль центра ответственности в системе управления затратами может рассчитываться по-разному. Иногда в расчетах участвуют лишь прямые затраты, в других случаях в них включаются (полностью или частично) косвенные.

Цель данного центра – получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания определяющих ее элементов: объема продаж, продажных цен, переменных и постоянных затрат.

Менеджеры центров прибыли, как и в предыдущих случаях, могут нести ответственность за достижение определенных нефинансовых результатов (удовлетворение запросов потребителей и др.). Контролируемые доходы не ограничиваются доходами от продаж, они охватывают всю поступающую выручку.

Центры капитальных вложений (инвестиций) – подразделения организаций инвестиционной сферы, менеджеры которых контролируют не только затраты и доходы своих отделов, но и эффективность использования инвестируемых в них средств. Инвестиционный центр можно сравнить с самостоятельным бизнесом, как правило, он выделяется в строительных организациях с высокой степенью децентрализации.

Руководители центров инвестиций (капитальных вложений) обладают наибольшими полномочиями в руководстве: им делегировано право принимать инвестиционные решения, т. е. распределять выделенные средства по проектам. Эти центры работают с бюджетом капитальных вложений или планом предполагаемых расходов на приобретение долгосрочных активов и средствами финансирования этих приобретений.

5

По задачам и функциям подразделяются основные, вспомогательные и сопуствующие:

Основные центры ответственности занимаются непосредственным производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг для потребителей. Их затраты напрямую списывают на себестоимость продукции (работ, услуг). К таким центрам можно отнести участки и цехи основного производства, отдел сбыта.

Вспомогательные центры ответственности существуют для обеспечения нужд основных центров ответственности. К таким центрам можно отнести административно-хозяйственный отдел, отдел технического контроля, ремонтный цех.

Сопутствующие (обслуживающие) центры ответственностиотделы, службы управления, склады, лаборатории.

В компаниях малого и среднего бизнеса как правило выделяют три центра ответственности: центры затрат, центры доходов (выручки) и центр прибыли, которым выступает сама организация.

2. Традиционные модели и современные концепции управленческого

учета

Весь эволюционный процесс развития и расширения сферы управленческого учета за рубежом как экономической деятельности можно представить в виде следующих четырех этапов, на каждом из которых происходило смещение приоритетов в целях и задачах его применения :

1.До 1950 г., когда управленческий учет использовался исключительно для определения затрат и реализации финансового контроля посредством применения бюджетирования и методов калькуляции себестоимости производимой продукции.

2.В 1950—1965 гг. к сфере применения управленческого учета добавилось предоставление информации в целях управленческого планирования и контроля посредством использования таких методов, как анализ принятия решений и учет по центрам ответственности.

3.В 1985—1995 гг. акцент использования управленческого учета сместился в область сокращения потерь ресурсов, задействованных в бизнес-процессах,

6

посредством применения процессного анализа и более точных методов управления затратами.

4. После 1995 г. цели и задачи управленческого учета фокусируются на управлении целевыми результатами на основе эффективного использования ресурсного обеспечения, применения методов прогнозирования, оценки, планирования и контроля сбалансированных оценочных показателей, управления изменениями и знаниями, а также управления по целям и результатам.

В связи с этим можно выделить два основных подхода к сущности управленческого учета, сформировавшихся в результате развития и расширения сферы использования управленческого учета — традиционные модели и современные концепции управленческого учета.

Так, в традиционных моделях основными целями и задачами использования управленческого учета являются обеспечение калькуляции себестоимости продукции и реализация планово-контрольной функции.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это исчисление величины затрат, приходящихся на единицу (выпуск) продукции. Ведомость, в которой производится расчет на единицу продукции, называется

калькуляцией.

Соответственно, основным предметом управленческого учета в традиционной модели является система учета финансовых показателей — доходов, затрат и прибыли.

Методы традиционной модели управленческого учета:

В настоящее время для калькуляции себестоимости наиболее совершенными являются методы учета полной себестоимости или дифференцированного учета

(директ-костинг), для реализации планово-контрольной функции — методы учета по центрам ответственности.

Директ-костинг– это система управленческого учѐта, в рамках которой ведется раздельный учет переменных и постоянных затрат по их видам, носителям и местам возникновения, анализ затрат и принятие управленческих решений.

Директ-костинг (или директ-кост от англ. DirectCosts) — понятие, введѐнное американским экономистом Д. Харрисом в 1936 году, которое означает учѐт прямых затрат.

7

Сущность системы директ-костинга заключается в разделении затрат на постоянные и переменные.

К постоянным затратам директ-костинг относит те затраты, которые за каждый отчѐтный период одинаковы – это арендная плата, амортизация основных средств, коммунальные услуги, и т.п.

Переменными затратами в директ-костинге считаются затраты, возникающие в процессе производства – они изменяются в зависимости от интенсивности работы предприятия и зависят от нее линейно, т.е. чем интенсивнее предприятие работает, тем больше у него переменных затрат.

В системе директ-костинг постоянные затраты (связаны с определѐнным периодом и напрямую не зависят от объѐма производства) не относятся к себестоимости продукции, в то время как переменные затраты (напрямую зависят от объѐма выпускаемой продукции) относятся. Готовая продукция и незавершѐнное производство оцениваются только в сумме переменных производственных затрат, а постоянные затраты отчѐтного периода в общей сумме относятся на финансовый результат организации и не распределяются по видам продукции.

Взаимосвязь постоянных и переменных затрат можно представить как:

З = Зпост + (Зперем ×Q),

где

Зпост– сумма постоянных затрат; Зперем– переменные затраты на единицу продукции; Q – объем производства, шт.

Учет и анализ по центрам ответственности — это система, которая измеряет (оценивает) соответствие достигнутых результатов запланированным по каждому подразделению (центру ответственности).

В традиционных моделях управленческий учет, сфокусированный на калькуляции себестоимости и планово-контрольной функции, может быть реализован на данных бухгалтерского (финансового) учета. В этом случае соответствующие финансовые показатели — доходов и расходов (поступлений и платежей), формируемые по данным бухгалтерского (финансового) учета для соответствующей управленческой отчетности, распределяются по центрам

8

финансовой ответственности (учета) — центрам доходов и затрат, видам производимой продукции и оказываемых услуг и т.д.

В настоящее время существует два варианта организации управленческого

учѐта по системе директ-костинг:

1)организация раздельного учѐта на счетах бухгалтерской и управленческой бухгалтерии, т.е. системы счетов разные;

2)интеграция бухгалтерской и управленческой бухгалтерии и использование привычных для учѐта затрат бухгалтерских счетов.

Описанный выше традиционный подход к постановке, внедрению и использованию управленческого учета характеризуется следующими основными недостатками:

не отвечает потребностям и возможностям современной

-социально-экономической среды, которая характеризуется исключительной ориентацией на конечного потребителя, повышением уровня конкуренции на региональном и международном уровнях;

приводит к искажению информации, необходимой для принятия управленческих решений, в частности рассматривает преимущественно только те затраты, которые возникают непосредственно в момент производства товара;

во многом регламентируется требованиями и ограничивается возможностями финансового (бухгалтерского, налогового) учета —

сроками отражения хозяйственной операции, аналитикой Плана счетов

ит.д.;

вбольшей степени концентрируется на учете и контроле внутренних хозяйственных и производственных операций, что в результате приводит к недостаточной оценке влияния факторов внешнего окружения, в котором функционирует предприятие.

Именно для исправления вышеуказанных недостатков традиционных моделей на третьем и четвертом этапах эволюции управленческого учета появились и в настоящее время получили свое широкое развитие современные концепции управленческого учета. Выделим наиболее значимые из них и решаемые ими недостатки традиционных моделей управленческого учета:

9

предприятия в соответствии с ресурсами, необходимыми для реализации операций, в результате которых производится продукт.

Lifecyclecosting (калькуляция на базе жизненного цикла),

. основывающаяся на положении, что стоимость товара (услуги) должна учитывать затраты на всех стадиях его жизненного цикла, связанных с разработкой, проектированием, выводом и продвижением нового товара (услуги) на рынок и т.д.

Targetcosting (ценообразование по целям), позволяющая

. определять направления для оптимизации себестоимости товара с учетом целевых значений показателей, определяющих желаемое соотношение «цена—качество», — потребительских характеристик, срока службы, уровня сервиса и т.д.

BSC (BalancedScorecard — сбалансированная система

. показателей), которая основана на управлении ключевыми бизнеспроцессами, закрепленными за центрами ответственности организации в соответствии с поставленными целями организации, количественно и качественно выраженными в целевых значениях оценочных показателей в разрезе четырех проекций — финансы, клиенты, внутренние бизнеспроцессы, обучение и рост.

3. Этапы организации управленческого учета

Не обязательно может быть внедрен как система, может вестись на основе данных финансового, бух, нал и кадрового учета. Условие – разработка экономических показателей по предприятию в целом и по центрам ответственности. Их может быть от 7 до 50).

1. Деление организации на центры ответственности, которое определяется спецификой конкретной ситуации и должно отвечать следующим основным требованиям:

1)центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;

2)во главе каждого центра ответственности должно быть ответственное лицо

–менеджер;

10

3)в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объѐма деятельности и база для распределения затрат;

4)необходимо чѐтко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;

5)для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчѐтности;

6)менеджеры центра ответственности должны принимать участие в проведении анализа деятельности центра за прошлый период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.

2. Определение ответственного за организацию управленческого учета на предприятии и на какую структуру лучше возложить обязанность его ведения?

Некоторые организации возлагают эту не самую простую работу на работников бухгалтерии. Однако с точки зрения рациональности это далеко не самый лучший выбор:

·бухгалтерия — один из самых загруженных рутинной работой участков на всем предприятии, поэтому дополнительные обязанности ей ни к чему;

·специфика работы бухгалтерии противоречит методологии ведения управленческого учета, так как бухгалтерия составляет отчетность скорее не для внутренних, а для внешних пользователей;

·бухгалтер в силу особенностей своей профессии больше ориентируется на реальные показатели, чем на планируемые, и ему трудно переключиться с одного вида деятельности на другой.

В целом ответственность за внедрение управленческого учета, а также проявление инициативы на решение организационных, мотивационных и психологических проблем возлагается на руководителя предприятия, который должен организовать постановку управленческого учета, что называется, «под себя», в зависимости от структуры и характера деятельности предприятия.