Бухгалтерский учет

Кроме того, из прибыли уплачиваются суммы причитающихся налоговых и неналоговых санкций и пени (за исключением санкций и пени за неисполнение или ненадлежащее исполнение хозяйственных договоров).

На суммы начисленных налогов и сборов, а также санкций и пени из прибыли производится запись: Дт 99 Кт 68/3.

По окончании отчетного года при составлении бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом накопленная на нем после уплаты налогов сумма прибыли или убытка заключительной записью отчетного года списывается на активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная при-

быль (непокрытый убыток)»:

•на сумму чистой прибыли: Дт 99 Кт 84;

•на сумму чистого убытка: Дт 84 Кт 99.

Этот процесс называется реформацией баланса.

Каждая организация должна начинать новый отчетный год (1 января) с нулевым остатком по счету 99.

Прибыль, которая остается в распоряжении организации после уплаты налогов и отражается на счете 84, называется чистой прибылью.

Пример 13.5. По результатам отчетного года организацией отражена:

1)прибыль по текущей деятельности – 14 054 рублей;

2)прибыль от по инвестиционной деятельности – 1 322 рублей;

3)убыток по финансовой деятельности – 1 040 рублей;

4)начислен налог на прибыль – 2 580,48 рублей.

Требуется провести реформацию баланса и определить сумму чистой прибыли организации за отчетный год.

Решение. 1. Списана сумма прибыли по текущей деятельности: Дт 90/11 (П-) Кт 99 (П+) 14 054

2. Списана сумма прибыли по инвестиционной деятельности: Дт 91/5 (П-) Кт 99 (П+) 1 322

3. Списана сумма убытка от финансовой деятельности:

Дт 99 (П-) Кт 91/5 (П+) 1 040

4. Начислен и перечислен в бюджет налог на прибыль: Дт 99 (П-) Кт 68/3 (П+) 2 580,48 Дт 68/3 (П-) Кт 51 (А-) 2 580,48

5. Прибыль отчетного года списана в разряд нераспределенной прибыли при реформации баланса 31 декабря (14 054 + 1 322 – 1 040 – 2 580,48 = 11 755,52 рублей):

Дт 99 (П-) Кт 84 (П+) 11 755,52

Некоторые нормативные документы по теме

1. Постановление министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. №102 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов».

231

Задания для самостоятельной работы

13.1. В отчетном году предприятие реализовало за 8 100 рублей (в том числе 1 350 рублей НДС) излишки сырья, приобретенных для выполнения аннулированного заказа. Закупочная цена данных материалов составляла 7 100 рублей. Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1)списана кредиторская задолженность, образовавшаяся в связи с недоплатой поставщику за сырье, по истечении срока исковой давности – 2 300 рублей;

2)восстановлен неиспользованный резерв по сомнительным долгам – 900 рублей;

3)уплачена пеня за несвоевременную выплату банку процентов по кредиту – 100 рублей;

4)при инвентаризации выявлены излишки упаковочной бумаги на складе на сумму 40 рублей;

5)создан резерв под снижение стоимости запасов – 720 рублей;

6)от покупателей поступили штрафы за несвоевременную оплату приобретенной ими продукции – 354 рублей;

7)списана недостача денежных средств в кассе, по которой виновное лицо установлено, но суд отказал во взыскании с него, – 150 рублей.

Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгалтерскими записями.

13.2. Кондитерская фабрика реализует часть ранее приобретенных запчастей

кпроизводственным станкам. Цена этих запчастей на момент покупки (закупочная цена) составляла 6 000 рублей, на момент реализации – 8 400 рублей (в том числе НДС – 1 400 рублей). Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1)при инвентаризации выявлен излишек топлива на сумму 20 рублей;

2)в качестве благотворительной акции безвозмездно переданы детскому дому новогодние подарки (конфеты) стоимостью – 300 рублей;

3)создан резерв по сомнительным долгам – 1 500 рублей

4)учтен штраф, уплаченный заказчиками за неисполнение ими договорных обязательств, – 1 200 рублей;

5)списана недостача денежных средств в кассе, произошедшая в результате пожара – 7 рублей. Виновное лицо не установлено;

6)по истечении срока исковой давности списана кредиторская задолженность покупателю продукции – 3 500 рублей;

7)уплачена пеня за несвоевременную выплату банку процентов по кредиту - 60 рублей.

Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгалтерскими записями.

13.3. В отчетном году предприятие получило от сдачи в аренду временно

невостребованной части склада 5 100 рублей (в том числе 850 рублей НДС). Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1) от покупателя поступил штраф за неисполнение им договорных обязательств – 600 рублей;

232

2)при инвентаризации на складе выявлены излишки стройматериалов на сумму 200 рублей и недостача готовой продукции на сумму 2 500 рублей (виновно лицо не установлено);

3)по истечении срока исковой давности списана дебиторская задолженность, образовавшаяся в связи с неоплатой покупателем продукции (резерв по сомнительным долгам не создавался), – 3 500 рублей;

4)по истечении срока исковой давности списана кредиторская задолженность покупателю продукции – 2 500 рублей;

5)уплачена пеня за несвоевременную выплату банку процентов по кредиту - 50 рублей.

Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгалтерскими записями.

13.4. Швейная фабрика реализует 100 метров ткани, не использованные для

пошива одежды. Цена 1 метра ткани на момент покупки (закупочная цена) составляет 50 рублей, на момент реализации - 72 рублей (в том числе НДС - 12 рублей). Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1)при инвентаризации выявлен излишек пуговиц на сумму 10 рублей;

2)списана недостача упаковочной бумаги на складе (виновное лицо не установлено) – 50 рублей;

3)в качестве благотворительной акции безвозмездно переданы детскому дому новогодние подарки (одежда) стоимостью – 800 рублей;

4)создан резерв по сомнительным долгам – 1 100 рублей

5)заказчиком в ходе судебного спора признана неустойка за неисполнение им договорных обязательств, – 240 рублей;

6)по истечении срока исковой давности списана кредиторская задолженность покупателю продукции – 1 500 рублей;

7)уплачена пеня за несвоевременно уплаченные налоги - 29 рублей. Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгал-

терскими записями.

13.2. Строительная организация реализует за 28 200 рублей (включая НДС 4 700 рублей) автобетоносмеситель (грузовой автомобиль, оборудованный вращающейся емкостью для перевозки бетона). Его остаточная стоимость составляет 19 600 рублей. В период нахождения данного основного средства в собственности предприятия его переоценка не производилась, добавочный капитал отсутствует. Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1)стоимость ноутбука, выявленного как излишек в результате инвентаризации, и оприходованного в составе основных средств – 700 рублей;

2)стоимость производственного оборудования, порча которого произошла в результате подтопления после сильного ливня (виновные лицо не установлены)

–2 200 рублей;

3)отражена отрицательная курсовая разница при переоценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, – 257 рублей;

4)отрицательная курсовая разница при переоценке денежных средств – 40 рублей;

233

5)проценты, полученные за предоставление краткосрочного займа другой организации, – 500 рублей;

6)проценты от банка, причитающиеся к получению, за хранение денежных средств на расчетном (текущем) счете – 11 рублей;

7)проценты, подлежащие к уплате за пользование краткосрочным кредитом, полученным на закупку сырья, – 220 рублей.

Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгалтерскими записями.

13.3. Строительное предприятие сдает в аренду помещение на первом этаже

жилого дома, которое не смогло реализовать собственникам, магазину торговой сети «Виталюр». В отчетном году доходы от сдачи в аренду помещения составили 14 100 рублей (в том числе 2 350 рублей НДС). Кроме того, на предприятии учтены следующие доходы и расходы:

1)стоимость выявленных при инвентаризации неучтенных объектов нематериальных активов (компьютерные программы), разработанных организацией за счет собственных средств, – 1 200 рублей;

2)стоимость производственного оборудования, порча которого произошла в результате пожара (виновные лицо не установлены) – 1 700 рублей;

3)отражена отрицательная курсовая разница при переоценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, – 230 рублей;

4)отрицательная курсовая разница при переоценке денежных средств – 40 рублей;

5)стоимость ноутбука, безвозмездно переданного спортивному клубу «Спартак» в качестве шефской помощи – 900 рублей;

6)проценты от банка, причитающиеся к получению, за хранение денежных средств на расчетном (текущем) счете – 48 рублей;

7)проценты, подлежащие к уплате за пользование краткосрочным кредитом, полученным на закупку стройматериалов, – 320 рублей.

Классифицируйте перечисленные доходы и расходы и отразите их бухгалтерскими записями.

13.4. По результатам отчетного года организацией отражены:

1)прибыль по текущей деятельности – 110 120 рублей;

2)прибыль по инвестиционной деятельности – 4 050 рублей;

3)прибыль по финансовой деятельности – 480 рублей.

4)начисление налога на прибыль – 20 637 рублей.

Определите сумму чистой прибыли организации за отчетный год и проведите реформацию баланса.

13.10. По результатам отчетного года организацией отражена:

1)убыток по текущей деятельности – 15 105 рублей;

2)прибыль по инвестиционной деятельности – 1 240 рублей;

3)прибыль по финансовой деятельности – 104 рублей.

Отразите списание данного убытка при реформации баланса за отчетный год.

234

ТЕМА 14 УЧЕТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА 14.1 Концепция собственного капитала

Капитал представляет собой одну из самых сложно интерпретируемых бухгалтерских категорий. Практически каждая учетная теория дает собственную трактовку данному понятию, что приводит к неоднозначности определений и разнообразию смежных терминов: «капитал компании», «собственный капитал», «капитал собственников», «заемный капитал», «привлеченный капитал», «акционерный капитал», «остаточный капитал» и другие.

С точки зрения Международных стандартов финансовой отчетности (далее МСФО), на которые ориентировано современное белорусское законодательство, капитал представляет собой «чистые активы» или «остаточную долю участия в активах организации после вычета всех ее обязательств». По-английски раздел баланса, в котором раскрыты «собственные источники средств» организации, называют «equity», что на русский язык обычно переводят как «капитал», но в одном из вариантов перевода означает «доля», а по смыслу – «доля собственников» в капитале организации. Такая трактовка понятия капитала (capital) как остаточная доля собственников (equity) в экономической литературе соответствует так называемому бухгалтерскому подходу, которого придерживались немецкие балансоведы начала ХХ века.

Отметим, что указанный в балансе размер капитала, зависит от выбранных методов оценки активов и обязательств, обусловленных действующим законодательством, требованиями стандартов, учетной политикой и основаны на профессиональном суждении составителя бухгалтерской отчетности, т.е. содержит элемент субъективизма. Поэтому расчетная величина капитала только случайно может совпасть с совокупной рыночной стоимостью акций компании или с суммой, которая могла бы быть выручена от продажи либо всех ее активов и погашения существующих обязательств, либо всей компании в целом.

В самом общем виде капитал (и его величина) определяется разностью между суммами бухгалтерских оценок активов и обязательств. Данное определение отвечает следующему уравнению баланса:

Активы - Обязательства = Капитал

Всоответствии с принципами МСФО собственный капитал, определенный

вцелом как остаточная величина, в интересах пользователей бухгалтерской информации в балансе разбивается на подгруппы, другими словами представлен в разрезе составляющих его статей. Например, могут быть выделены такие элементы как уставный (фонд) капитал (средства, внесенные собственниками); эмиссионный доход; нераспределенная прибыль; резервы, образованные за счет нераспределенной прибыли; резервы переоценки и другие. Представление капитала в такой структуре позволяет пользователю финансовой отчетности определить степень юридических и других ограничений на распределение или какоелибо другое использование организацией своего капитала, например, показывает какая часть капитала не является непосредственным источником выплаты собственникам организации дивидендов или аналогичных доходов. Кроме того,

235

структура капитала отражает масштабы и степень притязания собственников на имущество организации.

Часть заработанной организацией прибыли в соответствии с учредительными документами или законодательством, может быть использована на создание резервов, которые позволят защитить саму организацию и ее кредиторов от последствий возможных убытков. С точки зрения МСФО, создание резервов показывает установление ограничений на использование прибыли организации и представляет собой часть прибыли, не изъятую собственниками.

По происхождению источников средств формирования капитала можно выделить следующие элементы:

•средства, вложенные собственниками (уставный фонд; эмиссионный доход; безвозмездные поступления и целевое финансирование от собственников);

•средства, заработанные (накопленные) организацией (накопленная (капитализированная) прибыль, которая может выступать в виде нераспределенной прибыли или образованных за счет нее фондов и резервов; фонды переоценок активов);

•средства, полученные извне в виде целевого финансирования.

14.2 Порядок формирования и учет уставного капитала

Уставный (фонд) капитал – это сумма средств, которую вносят учредители (собственники) организации для обеспечения ее функционирования. Размер уставного капитала отражается в учредительных документах и должен соответствовать законодательству. В настоящее время минимальный размер уставного капитала предприятий определяется Декретом Президента Республики от 16 января 2009 г. №1 «О государственной регистрации и ликвидации (прекращении деятельности) субъектов хозяйствования».

Минимальный размер уставного капитала устанавливается в сумме, эквивалентной:

•для закрытых акционерных обществ - 100 БВ;

•для открытых акционерных обществ - 400 БВ.

Размер уставного капитала коммерческих организаций с иностранными инвестициями устанавливается Инвестиционным кодексом Республики Беларусь.

Остальные коммерческие организации вправе самостоятельно определять размеры своих уставных капиталов.

Учредители могут вносить вклады в уставный капитал как в денежной, так и неденежной форме в соответствии с учредительными документами.

Вкладами в уставный капитал могут быть:

•денежные средства в национальной и иностранной валюте;

•ценные бумаги;

•основные средства;

•нематериальные активы;

•материалы;

•товары.

Формирование уставного капитала акционерного общества осуществляется путем выпуска и продажи акций.

236

В течение деятельности предприятия уставный капитал может увеличиваться или уменьшаться. Увеличивается уставный капитал в соответствии с законодательством или решением учредителей за счет нераспределенной прибыли, средств резервного или добавочного капитала, дополнительных взносов от учредителей. Уменьшаться уставный капитал может по причине выбытия учредителей или в связи с наличием убытков, которые покрываются за счет уставного капитала.

Изменения в уставном капитале производятся по решению общего собрания учредителей и отражаются в учредительных документах предприятия или организации.

Для синтетического учета уставного капитала Типовым планом счетов предусмотрен пассивный счет 80 «Уставный капитал».

По дебету счета 80 отражается уменьшение уставного капитала:

•на покрытие убытков организации: Дт 80 Кт 84;

•в случае возврата выбывшим участникам их вкладов в уставный капитал:

Дт 80 Кт 75/1.

По кредиту счета 80 отражается увеличение уставного капитала, например, за счет:

•взносов учредителей: Дт 75/1 Кт 80;

•средств резервного капитала: Дт 82 Кт 80;

•средств добавочного капитала: Дт 83 Кт 80;

•чистой прибыли: Дт 84 Кт 80.

Кредитовое сальдо по счету 80 должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Аналитический учет по счету 80 организуется таким образом, чтобы отражалась информация об учредителях организации, вкладах и стадиях формирования капитала. Записи по счету 80 производятся только после внесения изменений в учредительные документы организации. После государственной регистрации организации на величину уставного капитала согласно учредительным документам производится первая бухгалтерская запись: Дт 75/1 Кт 80.

В течение установленного законодательством срока по мере фактического поступления от учредителей вкладов в уставный капитал кредитуется субсчет 75/1, а дебетуются счета (в зависимости от вида вкладов):

51 - на сумму денежных вкладов в белорусских рублях; 52 - на сумму денежных вкладов в иностранной валюте по курсу Нацио-

нального банка Республики Беларусь на дату их принятия к учету; 10 - на стоимость внесенных в счет вкладов материалов;

08 - на стоимость внесенных в счет вкладов основных средств и нематериальных активов.

При этом вклады в неденежной форме приходуются по их договорной стоимости или подлежат оценке экспертной комиссии, которая определяет их стоимость исходя из существующих рыночных цен, материально-вещественного состояния и действующих нормативных документов.

237

Пример 14.1. Зарегистрирована организация с уставным капиталом 2 000 рублей. Взносы от учредителей составляют:

1)200 рублей на расчетный счет;

2)500 долларов США (официальный курс Национального банка Республики Беларусь на дату подписания учредительных документов составлял 2 рубля за 1 доллар США);

3)компьютер стоимостью 800 рублей (согласно оценке комиссии).

По истечении года собрание учредителей приняло решение об увеличении уставного капитала на 3 000 рублей за счет внесения учредителями дополнительных средств на расчетный счет, соответствующие изменения были внесены в устав организации. Учредители внесли денежные средства на расчетный счет.

Решение. 1. Отражается формирование уставного капитала на основании учредительных документов (в сумме, которую учредители обязуются внести в уставный капитал):

Дт 75/1 (А+) Кт 80 (П+) 2 000

По дебету субсчета 75/1(А+) отражено увеличение активов организации в виде дебиторской задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал перед организацией. Она будет числиться на субсчете 75/1 до тех пор, пока учредители полностью не рассчитаются по вкладам в уставный капитал.

По кредиту счета 80 (П+) отражено образование уставного капитала.

2. На расчетный счет организации поступил учредительный взнос в белорусских рублях:

Дт 51 (А+) Кт 75/1 (А-) 200

По дебету счета 51 (А+) отражено увеличение краткосрочных активов организации – денежных средств на расчетном счете.

По кредиту субсчета 75/1 (А-) отражено уменьшение дебиторской задолженности организации на 200 рублей в связи с тем, что учредители частично рассчитались по своим обязательствам перед организацией.

3.На валютный расчетный счет организации поступил учредительный взнос

виностранной валюте (долларах США).

Примечание. Сумма валютного взноса будет принята к учету по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату принятия к учету (то есть на дату зачисления валюты на валютный счет организации). В задаче полагаем, что официальный курс Национального банка Республики Беларусь на дату подписания учредительных документов совпадает с курсом валюты на дату ее зачисления на валютный счет организации и составляет 2 рубля за 1 доллар США. Тогда общая сумма взноса составит 500 $ × 2 рубля = 1 000 белорусских рублей. В ином случае требовалось бы дополнительно отразить курсовую разницу.

Дт 52 (А+) Кт 75/1 (А-) 1 000

По дебету счета 52 (А+) отражено увеличение краткосрочных активов организации – денежных средств на валютном счете.

По кредиту субсчета 75/1 (А-) отражено уменьшение дебиторской задолженности организации.

238

4. От учредителя поступил компьютер (объект основных средств) в качестве взноса в уставный капитал:

Дт 08 (А+) Кт 75/1 (А-) 800

По дебету счета 08 (А+) отражено увеличение долгосрочных активов организации – поступление на баланс организации объекта основных средств.

По кредиту субсчета 75/1 (А-) отражено погашение дебиторской задолженности.

5. На собрании учредители принимают решение об увеличении уставного капитала за счет их дополнительных взносов. Данные изменения зафиксированы в учредительных документах:

Дт 75/1 (А+) Кт 80 (П+) 3 000

При подтверждении учредителями своих намерений по увеличению уставного капитала за счет дополнительных взносов по дебету субсчета 75/1 (А+) отражается появление у организации краткосрочного актива – дебиторской задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал.

По кредиту счета 80 (П+) отражено увеличение (до внесения взносов – формальное) уставного капитала.

6. На расчетный счет организации поступили взносы учредителей в белорусских рублях:

Дт 51 (А+) Кт 75/1 (А-) 3 000

По кредиту субсчета 75/1 (А-) отражается погашение дебиторской задолженности организации по взносам учредителей.

14.3 Учет резервного капитала

Резервный (фонд) капитал – это страховой фонд, предназначенный для возмещения возможных убытков от хозяйственной деятельности. Служит гарантией соблюдения интересов третьих лиц. Его наличие придает определенную уверенность кредиторам в погашении обязательств предприятия. В текущей хозяйственной деятельности резервный капитал выступает дополнительным внутренним источником финансирования деятельности предприятия.

Резервные фонды организации образуют за счет нераспределенной прибыли для следующих целей:

•покрытие убытка за отчетный год;

•начисление дохода по привилегированным акциям акционерного общества;

•обеспечение погашения стоимости облигаций акционерного общества и начисленных по ним процентов;

• иные цели, предусмотренные законодательством и учредительными документами.

Резервные фонды образуются либо в обязательном порядке (в соответствии с законодательством), либо по решению организации, если это предусмотрено учредительными документами. В обязательном порядке резервный капитал создается в акционерных обществах и организациях с иностранными инвестици-

239

ями. Другие организации также могут создавать резервные капиталы за счет чистой прибыли (например, резервный фонд оплаты труда в случае экономической несостоятельности (банкротства) организации, ликвидации или прекращения деятельности). Формирование таких резервов и цели, на которые они могут быть использованы, отражаются в учредительных документах организаций, учетной политике.

Для учета резервного капитала применяется пассивный счет 82 «Резервный капитал». По кредиту счета отражается формирование и увеличение резервного капитала, по дебету – его использование. Кредитовое сальдо показывает размер сформированного резервного капитала на определенную дату.

Пополнение резервного капитала за счет чистой прибыли организации отражается бухгалтерской записью: Дт 84 Кт 82.

Аналитический учет резервных фондов и капиталов ведется по целевым направлениям. Средства резервного капитала могут быть использованы на следующие цели.

•для обеспечения выплаты работникам заработной платы и других выплат (по законодательству) в случае банкротства, ликвидации, неплатежеспособности организации: Дт 82 Кт 70, 69, 76;

•на покрытие убытков отчетного года: Дт 82 Кт 84;

•на выплаты дивидендов учредителям: Дт 82 Кт 75/2;

•на выплаты доходов инвесторам и кредиторам: Дт 82 Кт 76;

•на пополнение уставного капитала: Дт 82 Кт 80;

Кроме того, для учета резервов предназначен ряд бухгалтерских счетов:

•счет 14 («Резервы под снижение стоимости запасов»);

•счет 59 («Резервы под обесценение краткосрочных финансовых вложений»);

•счет 63 («Резервы по сомнительным долгам»);

•счет 96 («Резервы предстоящих расходов»).

Первые три вида резервов относят к прочим расходам по текущей и инвестиционной деятельности. При их формировании в бухгалтерии производится запись:

•Дт 90/10 Кт 14, 63; (прочие расходы по текущей деятельности)

•Дт 91/4 Кт 59 (инвестиционные расходы)

В конце года в обязательном порядке проводится инвентаризация резервов.

14.4 Учет добавочного капитала

Добавочный капитал - это источник собственных средств организации, формируемый за счет:

1)переоценки стоимости имущества организации (т.е. долгосрочных и краткосрочных активов) проведенной в соответствии с законодательством;

2)курсовой разницы, возникающей в случае поступления от учредителей вкладов в уставный капитал в иностранной валюте при условии, что курс данной валюты на момент фактического поступления взноса от учредителя отличается от курса на момент регистрации организации;

240