Бухгалтерский учет
.pdf12.6 Учет реализации товаров и готовой продукции (работ, услуг)
Порядок определения даты признания выручки от реализации товаров и готовой продукции (работ, услуг) закрепляется в учетной политике организации. Промышленные и торговые организации вправе исходя из специфики осуществляемой деятельности, условий заключенных договоров определить в качестве даты признания выручки от реализации продукции, товаров дату, по состоянию на которую соблюдены все ниже перечисленные условия, и которая не может быть позднее даты передачи покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары.
Выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:
покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;
сумма выручки может быть определена;
организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены.
Исходя из перечисленных условий следует, что датой признания выручки от реализации продукции, товаров, как правило, является дата их отгрузки покупателю (заказчику), так как именно в этот момент к нему переходят риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары.
Выручка от выполнения работы, оказания услуги признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:
сумма выручки может быть определена;
организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена;
расходы, которые произведены при выполнении работы, оказании услуги,
ирасходы, необходимые для завершения работы, услуги, могут быть определены.
Таким образом, датой признания выручки от реализации работ и услуг, как правило, является дата подписания заказчиком акта приема-сдачи выполнен-
ных работ (оказанных услуг), в котором подтверждается их готовность (завершенность) и соответствие их качества требованиям заказчика.
Для учета реализации товаров и готовой продукции (работ, услуг) исполь-
зуются следующие субсчета активно-пассивного результативного счета 90
«Доходы и расходы по текущей деятельности».
90/1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - пассив-
ный;
90/2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
211
90/3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
90/4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
90/5 «Управленческие расходы» - активный; 90/6 «Расходы на реализацию» - активный;
По кредиту субсчета 90/1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» учитывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг.
По дебету субсчета 90/2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» учитываются суммы начисленного налога на добавленную стоимость, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг в соответствии с законодательством.
По дебету субсчета 90/3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» учитываются суммы начисленных налогов и сборов, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг в соответствии с законодательством (кроме налога на добавленную стоимость).
По дебету субсчета 90/4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» учитывается себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, по которым на субсчете 90/1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» отражена выручка.
По дебету субсчета 90/5 «Управленческие расходы» учитываются расходы, списываемые в зависимости от вида деятельности и учетной политики предприятия с кредита счетов 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию».
По дебету субсчета 90/6 «Расходы на реализацию» учитываются коммерческие расходы, списываемые с кредита счета 44 «Расходы на реализацию».
Таким образом, при реализации товаров, продукции (работ, услуг) составляются следующие бухгалтерские записи:
1)на стоимость товаров, продукции (работ, услуг) по отпускным ценам при передаче их покупателю (заказчику): Дт 62 Кт 90/1;
2)на сумму начисленного НДС: Дт 90/2 Кт 68/2;
3)на сумму акцизов по подакцизным товарам (продукции) и прочих косвенных налогов и сборов: Дт 90/3 Кт 68/2;
4)на фактическую балансовую стоимость:
переданной покупателю и признанной реализованной готовой про-
дукции: Дт 90/4 Кт 43;
переданных покупателю и признанных реализованными товаров: Дт
90/4 Кт 41;
выполненных работ (оказанных услуг) и принятых заказчиком: Дт
90/4 Кт 20;
212
5)на сумму управленческих расходов в производственных и торговых организациях: Дт 90/5 Кт 25, 26, 44/1;
6)на сумму коммерческих расходов в производственных и торговых организациях: Дт 90/6 Кт 44/2;
7)на сумму поступившей от покупателей оплаты за продукцию: Дт 51
(50, 52) Кт 62.
В розничной торговле при продаже товара с одновременным получением оплаты счет 62 для отражения задолженности покупателя может не применяться.
Вэтом случае делается проводка: Дт 50 Кт 90/1
Важно отметить, что в соответствии с современными международными стандартами бухгалтерского отчета и отчетности, которые в настоящее время применяются и в законодательстве нашей страны, товары и продукция (работы, услуги) признаются реализованными на дату приемки их покупателем (заказчиком) вне зависимости от поступления оплаты за них. Одновременно этой же датой предприятием-поставщиком производится начисление налогов, сборов и отчислений из выручки, а также отражение финансового результата, независимо от того, когда оно получит денежные средства от покупателя.
12.7 Учет коммерческих расходов
Коммерческими расходами (или расходами на реализацию) называют рас-
ходы, которые связаны со сбытом или продажей продукции, товаров, работ, услуг и имеют место не в сфере производства, а в сфере обращения.
Для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ и услуг предназначен активный счет 44 «Расходы на реализацию». К нему могут быть открыты следующие субсчета:
44/1 «Коммерческие расходы»; 44/2 «Издержки обращения».
Ворганизациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, для учета расходов на реализацию могут использовать субсчет 44/1 «Коммерческие расходы».
Всостав коммерческих расходов включаются:
•расходы по организации сбыта (маркетинговые услуги);
•расходы по доставке продукции покупателю;
•погрузочно-разгрузочные работы, выполненные силами продавца;
•расходы на рекламу (каталоги, буклеты, объявления в печати и по телевидению, участие в выставках и др.);
•расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;
•другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, осуществляющих торговую или торгово-производственную деятельность, на субсчете 44/2 «Издержки обращения» могут учитываться следующие затраты:
•транспортные расходы;
•расходы на оплату труда;
•отчисления на социальные нужды;
213
•расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;
•амортизация основных средств и нематериальных активов;
•расходы на санитарную и специальную одежду, столовое белье, посуду, приборы (если они учитываются в краткосрочных активах);
•расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;
•расходы на тару и упаковку товаров;
•расходы на рекламу;
•прочие расходы.
Затраты по доставке, погрузке/разгрузке, упаковке, возмещаемые покупателем сверх стоимости продукции, не относятся к расходам на реализацию. Указанные расходы включаются в расчетно-платежные документы отдельными позициями и взыскиваются с покупателей продукции.
По дебету счета 44 «Расходы на реализацию» учитываются суммы произведенных организацией расходов, связанных с реализацией продукции, товаров, работ и услуг:
•на сумму начисленной амортизации по объектам основных средств (нематериальных активов), задействованных в процессе реализации: Дт 44 Кт 02 (05);
•на стоимость использованных материалов Дт 44 Кт 10;
•на стоимость услуг по рекламе, доставке, погрузке/отгрузке продукции (товаров) покупателям, если эти услуги были оказаны сторонними организациями:
Дт 44 Кт 60, 76;
•на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым реализацией продукции, товаров, работ и услуг: Дт 44 Кт 70;
•на сумму отчислений от фонда заработной платы (в ФСЗН и Белгосстрах):
Дт 44 Кт 69/1, 76/2;
•и т.д.
Эти суммы ежемесячно в соответствии с учетной политикой организации списываются по кредиту счета 44 при реализации покупателю: Дт 90/6 Кт 44.
Пример 12.2. Предприятие продает кухонные гарнитуры собственного производства, находящиеся на складе. Фактическая себестоимость одного гарнитура - 2 070 рублей. Отпускная цена за один гарнитур - 3 000 рублей, в том числе НДС - 500 рублей. В отчетном периоде (23 апреля) покупателю отпущено 4 гарнитура. Транспортной организации начислено за доставку гарнитуров покупателю - 96 рублей, в том числе НДС - 16 рублей. Покупатель оплатил гарнитуры после их получения - 3 мая.
Отразить операции на счетах бухгалтерского учета и определить финансовый результат.
Решение. 1. Кухонные гарнитуры переданы покупателям по отпускной цене 23 апреля (момент признания выручки от реализации):
Дт 62 (А+) Кт 90/1 (П+) 12 000
2. При признании выручки от реализации в бюджет начисляется налог из выручки - НДС:
Дт 90/2 (П-) Кт 68/2 (А-) 2 000
214
3. Списывается фактическая себестоимость реализуемой продукции (23 апреля):
Дт 90/4 (П-) Кт 43 (А-) 8 280 4. Отражаются расходы на доставку продукции покупателям, т.е. коммерче-
ские расходы:
Дт 44/1 (А+) Кт 60 (П+) 80 Дт 18 (А+) Кт 60 (П+) 16
5. Списываются коммерческие расходы:
Дт 90/6 (А+) Кт 44/1 (А-) 80 6. Определен и списан финансовый результат от реализации готовой продук-
ции:
Дт 90/11 (П-) Кт 99 (П+) 1 640 7. 3 мая на расчетный счет продавца от покупателей поступает плата за гар-
нитуры:
Дт 51 (А+) Кт 62 (А-) 12 000
Некоторые нормативные документы по теме
1. Постановление министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. №102 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов».
Задания для самостоятельной работы
12.1.Швейная фабрика реализует партию брючных костюмов. Фактическая балансовая себестоимость одного костюма - 120 рублей, отпускная цена - 156 рублей (в т.ч. НДС - 26 рублей). В отчетном периоде (25 мая) покупателю отпущено 80 костюмов. Покупатель оплатил костюмы после получения - 27 мая.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.2.Предприятие реализует керамику собственного изготовления. Фак-
тическая балансовая себестоимость 1 единицы – 22 рубля, отпускная цена – 40 рублей (в т.ч. НДС – 8 рублей). В отчетном периоде (13 мая) отпущено 1 000 единиц продукции покупателям, предварительно ими оплаченной 5 мая.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.3. Предприятие реализует продукцию собственного изготовления. Фактическая балансовая себестоимость единицы продукции - 16 рублей, отпускная цена - 30 рублей (в т.ч. НДС - 5 рублей). В отчетном периоде (10 июня) покупателю отпущено 100 единиц продукции. Транспортной организации начислено за доставку продукции покупателю - по 30 рублей, в том числе НДС - 5 рублей. Покупатель произвел оплату после получения - 11 июня.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
215
12.4.Предприятие занимается выпуском оборудования и деталей к нему. Фактическая балансовая себестоимость одной детали - 90 рублей, отпускная цена - 132 рублей (в том числе НДС - 22 рублей). В отчетном периоде (21 июня) покупателям отпущено 40 деталей. Транспортной организации начислено за доставку продукции покупателям - 24 рублей, в том числе НДС - 4 рубля. Покупатели произвели оплату до получения оборудования - 10 июня.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определить финансовый результат.
12.5.Предприятие реализует мягкую мебель собственного изготовления. Фактическая балансовая себестоимость единицы продукции - 1 500 рублей, отпускная цена - 2 400 рублей (в том числе НДС - 400 рублей). В отчетном периоде (9 сентября) покупателю отпущено 2 единицы продукции. Покупатель произвел оплату до получения мебели - 1 сентября.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.6.Предприятие занимается строительно-отделочными работами. В отчетном периоде на объекте были выполнены работы по фактической себестоимости на сумму 10 500 рублей, отпускная цена выполненных работ – 15 000 рублей (в том числе НДС – 3 000 рублей). В отчетном периоде (9 сентября) заказчиком указанные работы были приняты в полном объеме. После этого, 14 сентября, заказчиком была произведена оплата.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.7.Предприятие оказывает аудиторские услуги. В отчетном периоде фактическая себестоимость оказанных услуг составила - 1 500 рублей, отпускная цена услуги - 2 400 рублей (в том числе НДС - 400 рублей). 1 февраля за услуги была произведена предварительная оплата в размере 100%. В отчетном периоде (14 марта) заказчиком оказанные услуги были приняты в полном объеме.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.8.Предприятие занимается оптовой торговлей компьютерной техникой. Закупочная цена единицы - 800 рублей, отпускная цена – 1 200 рублей (в т.ч. НДС - 200 рублей). В отчетном периоде (20 мая) покупателю отпущено 5 единиц товара. Покупатель произвел предварительную оплату 10 мая.
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
12.9.Предприятие занимается розничной торговлей запасными частями. Продажа товара осуществляется с одновременным получением оплаты. Учет товаров в соответствии с учетной политикой ведется по розничным ценам. В отчетном периоде стоимость реализованных товаров по закупочным ценам составила 5000 рублей, а выручка от их реализации – 9 000 рублей (в т.ч. НДС – 3 000 рублей).
Отразите операции на счетах бухгалтерского учета и определите финансовый результат.
216
ТЕМА 13 УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ 13.1 Классификация доходов и расходов организации
Финансовые результаты, представляют собой разницу между доходами и расходами, и характеризуют итоги деятельности организации за отчетный период и могут быть представлены прибылью или убытком.
Доходы и расходы в зависимости от их характера, условий осуществления
инаправлений деятельности организации подразделяются на:
доходы и расходы по текущей деятельности;
доходы и расходы по инвестиционной деятельности;
доходы и расходы по финансовой деятельности.
Текущая деятельность – основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности.
Инвестиционная деятельность – деятельность по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика (т.е. инвестиционных активов), осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации.
Финансовая деятельность – деятельность, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации.
Для определения финансовых результатов Типовым планом счетов предусмотрены следующие синтетические счета (результативные):
•счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»;
•счет 91 «Прочие доходы и расходы»;
На всех результативных счетах методика формирования финансовых результатов одинакова: по кредиту отражаются доходы от операций, а по дебету - расходы. Финансовый результат на каждом из счетов определяется ежемесячно как разность сумм кредитовых и дебетовых оборотов. Если разность положительная, то имеет место прибыль. Если отрицательная - убыток.
Ккаждому из этих счетов организуется аналитический учет:
•по видам деятельности;
•по видам доходов и расходов.
Конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период (прибыль или убыток) определяется простым сложением:
1)финансового результата от текущей деятельности (по счету 90);
2)финансового результата по инвестиционной и финансовой деятельности (по счету 91);
Из полученной суммы вычитаются начисленные налоги и сборы из при-
были.
217
13.2 Учет доходов и расходов по текущей деятельности организации
Для обобщения информации о доходах и расходах по текущей деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним пред-
назначен активно-пассивный счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятель-
ности».
Кдоходам по текущей деятельности относится:
выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг;
прочие доходы по текущей деятельности.
Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.
Расходы по текущей деятельности включают в себя затраты, формирую-
щие:
себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;
управленческие расходы;
расходы на реализацию;
прочие расходы по текущей деятельности.
Всостав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчете 90/7 «Прочие доходы по текущей деятельности» и субсчете 90/10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются:
доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;
суммы излишков запасов, денежных средств, выявленных в результате инвентаризации;
стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных или переданных безвозмездно;
доходы, связанные с государственной поддержкой, направленной на приобретение запасов, оплату выполненных работ, оказанных услуг, финансирование текущих расходов;
доходы и расходы от уступки права требования;
суммы недостач и потерь от порчи запасов, денежных средств;
суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов;
суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам и восстанавливаемые суммы этих резервов;
расходы по аннулированным производственным заказам;
расходы обслуживающих производств и хозяйств;
материальная помощь работникам организации, вознаграждения по итогам работы за год;
не компенсируемые виновными лицами потери от простоев по внешним причинам;
218
штрафы, пени по платежам в бюджет, по расчетам по социальному страхованию и обеспечению;
неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению;
неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные организацией, подлежащие к уплате;
расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;
доходы и расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями;
другие доходы и расходы по текущей деятельности.
Ксчету 90 Типовым планом счетов предусмотрены следующие субсчета: 90/1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - пассив-
ный;
90/2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
90/3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
90/4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» - активный;
90/5 «Управленческие расходы» - активный; 90/6 «Расходы на реализацию» - активный;
90/7 «Прочие доходы по текущей деятельности» - пассивный; 90/8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из прочих доходов
по текущей деятельности» - активный; 90/9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из прочих доходов по текущей
деятельности» - активный; 90/10 «Прочие расходы по текущей деятельности» - активный;
90/11 «Прибыль/убыток от текущей деятельности» - активно-пассивный. По кредиту субсчета 90/1 отражаются доходы, полученные организацией
от реализации продукции, товаров, работ, услуг по цене реализации (отпускной цене): Дт 62 Кт 90/1.
По дебету субсчетов 90/2-90/6 отражаются расходы, понесенные организацией в связи с изготовлением (приобретением), реализацией продукции (товаров), работ, услуг:
•на сумму начисленного НДС, который уплачивается из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг в соответствии с законодательством: Дт
90/2 Кт 68/2;
•на сумму акцизов, включенных в цену реализованных подакцизных товаров или продукции: Дт 90/3 Кт 68/2;
•на сумму себестоимости реализованной продукции, работ, услуг (или закупочной цены в случае реализации товаров) в момент признания в бухгалтерском учете выручки от реализации: Дт 90/4 Кт 20, 41, 43, 45;
•на сумму управленческих расходов: Дт 90/5 Кт 25, 26, 44;
219
• на сумму коммерческих расходов: Дт 90/6 Кт 44; Аналитический учет по субсчету 90/1 ведется по видам деятельности; по
каждому виду реализованных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Кроме того, аналитический учет может вестись по регионам реализации и другим направлениям, необходимым для управления организацией. Дополнительно ознакомиться с учетом финансового результата от реализации можно в п. 12.6 Учет реализации товаров и готовой продукции (работ, услуг).
По кредиту субсчета 90/7 и по дебету счета 90/10 отражаются соответ-
ственно прочие доходы и расходы по текущей деятельности организации. Обычно такие доходы и расходы не планируются, а возникают случайно или являются следствием ошибочных действий, халатности и т.п. Так же на этих субсчетах учитывается безвозмездное поступление или передача имущества и денежных средств.
По кредиту субсчета 90/7 отражаются прочие доходы по текущей деятельности:
•от реализации запасов (кроме продукции и товаров) по цене реализации (отпускной цене): Дт 62 Кт 90/7;
•излишки запасов и денежных средств, выявленные при инвентаризации: Дт
10, 41, 43, 50 и др. Кт 90/7;
•стоимость безвозмездно полученных запасов и денежных средств: Дт 10, 41,
43, 50, 51, 52 и др. Кт 90/7;
•неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению: Дт 60, 62, 76/3 Кт 90/7;
•кредиторская задолженность, возникшая в результате осуществления текущей деятельности, по которой истекли сроки исковой или приобретательной дав-
ности: Дт 60, 62, 76 Кт 90/7;
•другие прочие доходы по текущей деятельности.
По дебету субсчетов 90/8-90/10 отражаются налоги и сборы, исчисленные из прочих доходов по текущей деятельности и прочие расходы:
•НДС, начисленный по прочим доходам по текущей деятельности: Дт 90/8
Кт 68/2;
•суммы акцизов, включенных в цену реализованных запасов, если они подлежат обложению акцизами: Дт 90/9 Кт 68/2;
•себестоимость реализованных запасов (кроме продукции и товаров): Дт
90/10 Кт 10, 11;
•стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, переданных безвозмездно: Дт 90/10 Кт 10, 20, 41, 43, 50, 51, 52;
•недостачи и потери от порчи запасов, денежных средств: Дт 90/10 Кт 10, 41,
43, 50;
•суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов: Дт 90/10 Кт
14;
• суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам: Дт 90/10 Кт 63;
220