"Налоговое право: Курс лекций"

(Тютин Д.В.) Документ предоставлен КонсультантПлюс

Дата сохранения: 24.09.2020

(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020)

государственной пошлины, чем ее рассрочка (в связи с очевидной практической сложностью контроля за уплатой каждой части рассроченного платежа).

Основания и порядок возврата или зачета государственной пошлины предусмотрены в ст. 333.40 НК РФ. Некоторые правила данной статьи являются специальными нормами по отношению к ст. ст. 78, 79 НК РФ. Например, в силу п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика. В то же время в силу п. 3 ст. 333.40 НК РФ заявление о возврате излишне уплаченной (взысканной) суммы государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах, а также мировыми судьями, подается плательщиком государственной пошлины в налоговый орган по месту нахождения суда, в котором рассматривалось дело.

В Определении ВС РФ от 11 августа 2016 г. N 309-КГ16-5644 отмечается, что положения ст. 333.40 НК РФ определяют территориальный налоговый орган, уполномоченный рассматривать заявление плательщика о возврате излишне уплаченной (взысканной) пошлины, перечень документов, являющихся основанием для возврата пошлины, и срок, в течение которого плательщик может реализовать свое право на соответствующее обращение в налоговый орган. Однако внесудебный порядок возврата излишне взысканной пошлины не исключает права плательщика на обращение с соответствующим требованием в суд в порядке, установленном ст. 79 НК РФ.

5.8. Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья

Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (НДД) - федеральный прямой (подоходный) налог, предусмотренный гл. 25.4 НК РФ, которая действует с 1 января 2019 г.

Налогоплательщиками НДД в силу п. п. 1, 3 ст. 333.43 НК РФ в общем случае являются организации, осуществляющие деятельность по освоению участка недр в целях добычи углеводородного сырья на участке недр и являющиеся пользователями недр на участках недр, права пользования которыми предоставлены им на основании лицензий, выданных в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах и предусматривающих в том числе право таких организаций на разведку и добычу нефти на участках недр, указанных в п. 1 ст. 333.45 НК РФ.

Соответственно, в гл. 25.4 НК РФ прямо перечислены участки недр, при добыче на которых углеводородного сырья государство усматривает появление у плательщика дополнительного дохода, подлежащего обложению НДД (в т.ч. в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, Ненецкого автономного округа; севернее 65 градуса северной широты полностью или частично в границах Ямало-Ненецкого автономного округа; в пределах российской части (российского сектора) дна Каспийского моря).

В Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов (утв. Минфином России) поясняется, что этот новый режим налогообложения введен в тестовом режиме на отдельных участках недр, расположенных как в традиционных, так и в новых регионах нефтедобычи, в целях стимулирования разработки новых месторождений и рационального недропользования. Режим НДД предполагает снижение "валовых" рентных налогов (НДПИ, экспортная пошлина) с введением налога (НДД), величина которого зависит от доходности проекта с учетом фактических цен на нефть и затрат на ее добычу. Данные изменения позволяют перераспределить фискальную нагрузку и перенести основную ее часть на более поздние этапы разработки месторождений, то есть после их выхода на проектную мощность.

Статс-секретарь - заместитель Министра финансов РФ высказал мнение, что НДД позволяет зарабатывать нефтяным компаниям больше, чем в системе НДПИ плюс пошлина <1876>.

https://www.minfin.ru/ru/press-center/?id_4=36573-intervyu_direktora_departamenta_nalogovoi_i_tamozhennoi_ politiki_aleksyeya_sazanova_agentstvu_interfaks.

"Налоговое право: Курс лекций"

(Тютин Д.В.) Документ предоставлен КонсультантПлюс

Дата сохранения: 24.09.2020

(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020)

Вчастности, в подп. 9 и подп. 9.1 п. 2 ст. 342 НК РФ существенно различаются ставки НДПИ по нефти для участков недр, на которых плательщиком уплачивается (не уплачивается) НДД.

Вп. 2 ст. 333.43 НК РФ даны специальные определения: к углеводородному сырью относятся следующие виды добытых полезных ископаемых:

1)нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная;

2)газовый конденсат, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку;

3)газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины;

4)газ горючий природный, за исключением попутного газа.

Объектом налогообложения НДД на основании п. п. 1, 2 ст. 333.45 НК РФ признается дополнительный доход, которым, в свою очередь, признается расчетная выручка от реализации углеводородного сырья, добытого на участке недр, определяемая в порядке, установленном гл. 25.4 НК РФ, уменьшенная последовательно на величину фактических расходов по добыче углеводородного сырья на участке недр и величину расчетных расходов по добыче углеводородного сырья на участке недр, определяемых в порядке, установленном гл. 25.4 НК РФ. Порядок определения расчетной выручки регламентирован в ст. 333.46 НК РФ; фактические расходы по добыче углеводородного сырья на участке недр, порядок их определения и признания установлены в ст. ст. 333.47 - 333.49 НК РФ.

Налоговой базой по НДД, согласно п. 1 ст. 333.50 НК РФ, признается денежное выражение дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья на участке недр, определяемого в соответствии со ст. 333.45 НК РФ.

Ставка НДД предусмотрена в ст. 333.54 НК РФ на достаточно высоком уровне - 50%.

Соответственно, законодатель полагает, что в случае наличия дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья, он в некоторой степени является "сверхдоходом", применительно к которому допустима столь высокая налоговая ставка. Однако она компенсируется, в частности, пониженной ставкой НДПИ.

Исчисляется НДД только самим налогоплательщиком (п. 1 ст. 52, п. 1 ст. 333.55 НК РФ).

Налоговым периодом по НДД признается календарный год; отчетным периодом признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 333.53 НК РФ).

Срок уплаты НДД - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 8 ст. 333.55, п. 2 ст. 333.56 НК РФ). Авансовые платежи по НДД уплачиваются не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (п. 6 ст. 333.55 НК РФ).

Налоговая декларация по НДД, в силу п. п. 2, 3 ст. 333.56 НК РФ, по итогам налогового периода представляется не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом; по итогам отчетного периода - не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Таким образом, законодатель для целей НДД вновь воспроизвел ту же проблему, которую он ранее "создал" в п. 3 ст. 289 НК РФ для целей налога на прибыль организаций, а именно обозначил расчеты авансовых платежей как налоговые декларации (п. 1 ст. 80 НК РФ). Следовательно, здесь будет актуальной уже сформировавшаяся судебная практика - при их непредставлении применяется не п. 1 ст. 119, а п. 1 ст. 126 НК РФ (п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57), а также, например, невозможна "блокировка" счета по п. 3 ст. 76 НК РФ (Определение ВС РФ от 27 марта 2017 г. N 305-КГ16-16245).

В гл. 25.4 НК РФ законодатель предусматривает особый случай - так называемый минимальный налог (п. 1 ст. 333.55 НК РФ) и устанавливает, что НДД не может быть менее суммы минимального налога.

"Налоговое право: Курс лекций"

(Тютин Д.В.) Документ предоставлен КонсультантПлюс

Дата сохранения: 24.09.2020

(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020)

Кроме того, в ст. 333.44 НК РФ предусмотрены порядок и условия освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДД, вследствие чего соответствующая организация, добывающая углеводородное сырье, может самостоятельно определить, какой режим налогообложения ей более выгоден.

5.9. Налог на добычу полезных ископаемых

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) - федеральный прямой (ресурсный) налог, предусмотренный гл. 26 НК РФ, которая действует с 1 января 2002 г. Предшественником данного налога являются отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, которые уплачивались на основании Закона Российской Федерации "О недрах" (далее - Закон о недрах) и Федерального закона от 30 декабря 1995 г. N 224-ФЗ "О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" (утратил силу).

С учетом вышеприведенных статистических данных <1877> за 2018 год консолидированный бюджет РФ и бюджеты ГВБФ в сумме составили 37,32 трлн руб., а общая сумма НДПИ, поступившая в консолидированный бюджет РФ, - 6,13 трлн руб. (в бюджеты ГВБФ не зачисляется), от углеводородного сырья - 6,01 трлн руб.

http://www.roskazna.ru/ispolnenie-byudzhetov/konsolidirovannyj-byudzhet/.

Налогоплательщиками НДПИ в силу ст. 334 НК РФ в общем случае являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом ст. 11 Закона о недрах предусматривает, что предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии. В силу ст. 9 данного Закона права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр. Как следует из п. 7 ст. 85 НК РФ органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами, обязаны сообщать о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя.

Кроме того, в соответствии со ст. 1.2 Закона о недрах, недра в границах территории Российской Федерации, включая подземное пространство и содержащиеся в недрах полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, являются государственной собственностью. Добытые из недр полезные ископаемые и иные ресурсы по условиям лицензии могут находиться в федеральной государственной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, муниципальной, частной и в иных формах собственности.

Таким образом, законно добытые полезные ископаемые, как правило, переходят из государственной собственности в собственность законно добывшего их лица.

Данный подход соответствует основной мировой практике. По сведениям, приведенным В.В. Войновым, в большинстве стран полезные ископаемые, находящиеся в недрах, принадлежат государству, независимо от того, кто является собственником земельного участка, под которым располагается соответствующий участок недр. В некоторых немногочисленных странах собственность на недра обусловлена собственностью на земельный участок <1878>.

--------------------------------

<1878> Правовые основы природоресурсного налогообложения / под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2017.

С. 30.

Объектом налогообложения НДПИ на основании п. 1 ст. 336 НК РФ признаются три вида добытых

"Налоговое право: Курс лекций"

(Тютин Д.В.) Документ предоставлен КонсультантПлюс

Дата сохранения: 24.09.2020

(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020)

(извлеченных) полезных ископаемых. Это полезные ископаемые:

1)добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2)извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3)добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

При этом принципиальное значение имеет общее определение добытого полезного ископаемого, которое дано в п. 1 ст. 337 НК РФ: полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Вряде актов КС РФ (в том числе в Определениях от 25 февраля 2013 г. N 189-О, от 24 декабря 2013

г.N 2059-О, от 25 июня 2019 г. N 1517-О) отмечается, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов (в том числе минерального сырья), содержащихся в недрах. В ст. 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из этого следует, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Специальные определения даны в п. 2 ст. 337 НК РФ. Видами добытого полезного ископаемого являются в том числе: горючие сланцы; уголь (в соответствии с классификацией, установленной Правительством РФ - Постановление Правительства РФ от 20 июня 2011 г. N 486), торф; углеводородное сырье; товарные руды; редкие металлы; неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии; подземные воды, содержащие полезные ископаемые (промышленные воды) и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды), а также термальные воды и т.д.

ВОбщероссийском классификаторе продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008) (утв. Приказом Росстандарта от 31 января 2014 г. N 14-ст), раздел "B", приведены виды продукции горнодобывающих производств: уголь, нефть и газ природный, руды металлические, продукция горнодобывающих производств прочая.

Вп. 2 ст. 336 НК РФ приведен перечень видов добытых (извлеченных) полезных ископаемых, которые не признаются объектом налогообложения НДПИ, в том числе: общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления.

Налоговая база по НДПИ, согласно п. п. 2, 3 ст. 338 НК РФ определяется в следующем порядке:

1)как стоимость добытых полезных ископаемых (по правилам ст. 340 НК РФ);

2)как стоимость добытых полезных ископаемых (по правилам ст. ст. 340 и 340.1 НК РФ), при добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья до истечения сроков и на специально определенных территориях;

3)как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении (по правилам ст. 339

"Налоговое право: Курс лекций"

(Тютин Д.В.) Документ предоставлен КонсультантПлюс

Дата сохранения: 24.09.2020

(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020)

НК РФ) при добыче угля, углеводородного сырья и многокомпонентных комплексных руд, добываемых на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Красноярского края.

Ряд разъяснений содержится в Постановлении Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости". В частности, в п. 4 данного Постановлении Пленума отмечается, что оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со ст. 337 НК РФ полезным ископаемым. Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы по НДПИ надлежит руководствоваться подп. 3 п. 1 и п. 4 ст. 340 НК РФ, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого исчисляется с учетом расходов налогоплательщика, произведенных им в налоговом периоде (п. 4 ст. 340 НК РФ). В Постановлениях Президиума ВАС РФ от 8 декабря 2009 г. N 11715/09 и от 8 ноября 2011 г. N 5292/11 на этот счет дано следующее разъяснение: расходы, произведенные налогоплательщиком, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций; при исчислении же налога на добычу полезных ископаемых расходы, предусмотренные НК РФ, напротив, формируют налоговую базу названного налога. Особый интерес представляет то, что в соответствии с Определениями КС РФ от 1 октября 2009 г. N 1269-О-О и N 1268-О-О, от 1 декабря 2009 г. N 1484-О-О в данные расходы включаются и суммы НДПИ, ранее уплаченного налогоплательщиком. В некоторой степени имеет место "налог на налог". С другой стороны, как уже отмечалось, и в плане исчисления таких налогов, как НДС и акциз, технология "налог на налог" существует уже длительное время.

Кроме того, как справедливо отмечает В.В. Войнов, в налоговую базу по НДПИ включается не стоимость тех полезных ископаемых, которые были реализованы в соответствующем налоговом периоде, а стоимость тех, которые были добыты в этом налоговом периоде, определенная исходя из цен реализации и количества добытых полезных ископаемых. В этом проявляется одно из отличий налогов на добычу полезных ископаемых от иных налогов, расчет налоговой базы для которых непосредственно связан со стоимостью реализованных товаров (НДС, налог на прибыль) <1879>.

--------------------------------

<1879> Правовые основы природоресурсного налогообложения / под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2017.

С. 46.

Ставки НДПИ предусмотрены в ст. 342 НК РФ и различаются в зависимости от вида полезного ископаемого (а иногда и места добычи). В качестве примеров можно привести:

- 0% (0 руб. в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, например, полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых и др.

В Определении КС РФ от 28 июня 2018 г. N 1630-О разъяснено, что данное регулирование позволяет недропользователям не уплачивать НДПИ на количество полезных ископаемых (в пределах установленных нормативов), которое было извлечено, но в силу разных обстоятельств (преимущественно производственного характера) утрачено;

-от 3,8% до 8% для различных полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости;

-919 руб. (на период с 1 января 2017 г.) за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной (за исключением нефти, добытой на участках недр, в отношении которой в течение всего налогового периода исчисляется НДД). При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц). Полученное произведение уменьшается на величину показателя Дм, характеризующего особенности добычи нефти. Величина показателя Дм определяется в порядке, установленном ст. 342.5 НК РФ;