книги из ГПНТБ / Каплан А.И. Анализ показателей баланса промышленного предприятия

•оценку. Наоборот, снижение валюты, вызванное ускорением оборо­ та средств, сокращением суммы расчетов, снижением себестоимо­ сти продукции, — положительное явление. Стабильность суммы ба­ ланса отнюдь не является показателем снижения темпов работы и финансовых результатов, так как при этом может происходить ряд взаимно погашающихся изменений статей в направлении более ра­ ционального размещения и использования средств или же, наобо­ рот, ухудшения финансового положения предприятия. Обычно в учебной литературе изменения баланса рассматриваются лишь ма­ тематически исходя из их влияния на общий итог, в соответствии с •чем сводятся к четырем типам,.два из которых связаны с валютой

интерпретация хозяйственных операций вне связи с экономикой не выражает их действительного содержания. Кроме того, необходимо различать операции, связанные с плановой деятельностью пред­ приятия, и операции, обусловленные отклонениями от нормальных условий работы, также соответственно отражающиеся на сумме ба­ ланса. Некоторые операции, внешне не отражающиеся на сумме баланса, впоследствии сказываются на результатах работы и из­ меняют величину баланса.

Связь баланса с текущим учетом состоит в том, что он предва­ ряет учетный цикл, а также следует за ним. Вновь открытые пред­ приятия начинают цикл учета с составления так называемого ин­ вентарного баланса, т. е. описи наличного имущества с натуры и

ных операций. Таким образом, схема бухгалтерского учета пред­ ставляется в следующем виде: баланс — счета — Главная книга (оборотная ведомость)—баланс.

Функционирующие предприятия также ежегодно начинают но­ вый цикл учета с отражения на счетах всех изменений баланса (на начало года), происходящих под влиянием последующих хозяйст­ венных операций. Следовательно, на предприятиях балансом от­ крывается и завершается цикл учета, он служит исходным момен­ том и завершающим этапом бухгалтерского учета. Баланс состав­ ляется на основе Главной книги, в которой отражаются обороты по •счетам и сальдо по ним. Однако понятия «счет» и «статьи» не тож­ дественны. Счета являются носителями текущей информации и в них изменения фиксируются путем двойной 'записи операций по де­

10

няются на несколько статей или же, наоборот, объединяются. Так, например, данные счета № 45 «Товары отгруженные, выполненные работы и услуги» показываются в балансе по следующим пяти статьям:

1. Готовая продукция, в том числе товары отгруженные, по ко­ торым расчетные документы не сданы в банк на инкассо в пределах •сроков, установленных для их сдачи в обеспечение ссуд.

2.Товары отгруженные и сданные работы по переданным в банк на инкассо расчетным документам, сроки оплаты которых не насту­ пили.

3.Товары отгруженные и сданные работы по расчетным доку­ ментам, не оплаченным в срок покупателями и заказчиками.

4.Товары отгруженные по расчетным документам, по которым •истекли сроки, установленные для сдачи документов в обеспечение ссуд.

5.Товары на ответственном хранении у покупателей ввиду от­ каза от акцепта.

Соответствующие данные извлекаются из аналитического учета по записям в журнале-ордере и ведомости к указанному счету.

Можно также привести пример, когда данные одного счета од­ новременно и расчленяются, и объединяются с другими. Так, дан­ ные счета № 20 «Основное производство» объединяются в балансе со счетами № 21 «Полуфабрикаты собственного производства» и № 23 «Вспомогательные производства» и показываются вместе по статье «Незавершенное промышленное производство и полуфаб­ рикаты собственного производства». Отдельной статьей в балансе отражается незавершенное производство сельского хозяйства, учи­ тываемое на счете № 20. Следовательно, счета не механически вос­ производятся в балансе, а подвергаются предварительной обработ­ ке (расчленению или объединению) в соответствии с экономиче­ ской группировкой и с задачами анализа. Таким образом, аналити­ ческий учет должен отвечать задачам группировки средств и их ис­ точников в балансе.

Однако не всегда счета в балансе показываются в расчленен­ ном виде, в разрезе отдельных их элементов, требуемых для анали­

вующей детализации, требуемой в связи с проводимой экономиче­ ской реформой.

Следует также учесть, что ряд счетов прл составлении баланса взаимно сопрягаются, закрываются и не показываются в балансе. Суммы собирательно-распределительных счетов «Расходы по со­ держанию и эксплуатации оборудования» (№ 24), «Общецеховые (общепроизводственные) расходы» (№ 25), «Общезаводские (об­ щехозяйственные) расходы» (№ 26) перечисляются в конце месяца на счета производства, не получая самостоятельного отражения в балансе. Аналогично суммы собирательно-распределительного сче­ та «Внепроизводственные расходы» (№ 43) в части реализованной

11

продукции относятся в дебет счета «Реализация» (№ 46), а по от­ груженным и еще не оплаченным изделиям присоединяются (без бухгалтерской проводки) к стоимости отгруженных товаров.

Отметим попутно, что, хотя рассмотренные собирательно-рас­ пределительные и другие счета не фигурируют в балансе самостоя­ тельными позициями, нет основания не причислять их к активным, поскольку они отражают затраты. Порядок их ведения аналогичен с порядком ведения активных счетов, кроме того, они находят от­ ражение в активе (в составе соответствующих статей).

В связи с рассмотрением сущности баланса следует подчерк­ нуть существенное различие терминов «актив», «пассив» и «дебет»,

средств и их источников, происходящих под влиянием хозяйствен­ ных операций. В балансах же представлены суммы сальдо счетов, образуемые путем сопряжения дебета и кредита на определенную дату. Дебетовое сальдо счетов, отражаемых в активе, представляет собой разность дебета и кредита (Д — К), а кредитовое сальдо сче­ тов, показываемых в пассиве, — разность кредита и дебета (К — Д)-

В отношении всей совокупности счетов установлено, что сальдо дебета равновелико сальдо кредита, что обусловлено принципом двойной записи операций, в соответствии с которым

где Д — оборот по дебету; К— оборот по кредиту.

Равенство итогов сальдо дебета и кредита также вытекает из сущности баланса, его построения.

Обобщение данных текущего учета в оборотной ведомости ба­ зируется на тождественности оборотов дебета и кредита и равенст­ ве актива и пассива в балансе. Взаимная проверка данных синте­ тического и аналитического учета является необходимым условием . правильности текущего бухгалтерского учета. Таким образом, в оборотной ведомости синтезируются статика и динамика хозяйст-' венных процессов, что, помимо счетно-контрольного значения, представляет также интерес для анализа хозяйственной деятельно­ сти. Особую ценность в этом отношении представляет оборотная ве­ домость, построенная по шахматному принципу с указанием кор­ респонденции счетов: при журнально-ордерной форме учета сово­ купность журналов и Главной книги содержит данные об оборотах в разрезе корреспондирующих счетов (по дебету и кредиту). Взаим­ ное совмещение нескольких синтетических регистров, а также син­ тетических с аналитическими повышает эффективность учета и расширяет возможности анализа. Такое же большое значение име­ ет объединение первичных документов с регистрами аналитическо­ го учета, так как, устраняя дублирование записей, ускоряет учет­ ный процесс и делает его более оперативным.

12

Рационализация первичного учета, особенно возможная в усг ловиях централизации и механизации учета, применения перфокарточной формы учета, исключительно важна для повышения общего уровня учета, текущего контроля и анализа.

Следует учесть, что в планах создания автоматизированных си­ стем управления предусматривается в качестве важной задачи со­ ставление бухгалтерского баланса отрасли. Рационализация пер­ вичного учета, выработка единых, унифицированных форм докумен­ тов, которые могли бы быть использованы в условиях механизиро­ ванного учета, а также улучшение документооборота имеют боль­ шое значение для совершенствования бухгалтерского учета, при­ способления его к задачам анализа.

Необходимо также разработать правильную классификацию счетов в соответствии с их экономическим содержанием и структур­ ным" построением. Следует учесть, что в настоящее время класси­ фикационная характеристика отдельных видов счетов существенно изменилась. Так, счета сырья и материалов и другие, причисляемые к инвентарным, отражающим лишь движение средств, их состояние на любой момент, по существу, в связи с неприменением счета за­ готовления, выполняют также другие функции, т. е. отражают про­ цесс заготовления материальных ценностей и показывают их себе­ стоимость. Таким образом, эти счета совмещают в себе признаки инвентарных и калькуляционных счетов. Наряду с этим счета ос­ новного и вспомогательного производства, причисляемые к кальку­ ляционным, -выполняют также функции инвентарных, отражая ос­ татки незавершенного производства в виде деталей, узлов и неза­ конченных сборкой изделий, требующих учета по аналогии с мате­ риальными ценностями.

Собирательно-распределительные счета также нередко выполня­ ют функции и калькуляционных счетов в отношении отдельных ви­ дов расходов (например, текущего ремонта, по содержанию собст­ венного транспорта и др.). Дифференциации требуют объединяе­ мые в настоящее время одной группой счета расчетов, связанных с широким кругом операций. Расчеты с поставщиками, с Госбанком по полученным кредитам, с рабочими и служащими, с финасовыми органами, по претензиям, с подотчетными лицами,'с разными кре­ диторами и другие, различающиеся по своему экономическому со­ держанию, должны быть расчленены на соответствующие подгруп­ пы. Разграничены должны быть и фондовые счета, охватывающие

классификации счетов по структуре нельзя игнорировать и эконо­ мическое их содержание и, насколько это представляется возмож­ ным, следует обеспечить группировку счетов с учетом всех их осо­ бенностей. Хотя полностью совместить группировку счетов по эко­ номическому и структурному принципам трудно, в связи с чем в литературе обычно рассматриваются две самостоятельные класси- _ фикации счетов, тем не менее структурная классификация не мо- '

13

жет быть изолирована от экономической, должна включать элемен­ ты последней. На наш взгляд, применяемая экономическая класси­ фикация также не вполне совершенна, поскольку исходит в основ­ ном лишь из подразделения хозяйственных операций по сферам (производственной, обращения и непроизводственной) и разграни­ чения основных и оборотных фондов. Другие же признаки, такжеобусловленные экономическим содержанием совершаемых хозяйст­ венных операций и оборотов, в рекомендуемых классификациях неучтены. Необходимо построить классификацию счетов, отвечающую прогрессивным формам бухгалтерского учета и потребностям со­ вершенствования экономического анализа.

Счетный план должен строиться с учетом правильной, теорети­ чески выдержанной классификации счетов. В настоящее время группировка в действующем плане счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и- хозяйственных организаций исходит в основном из экономическогопринципа. Все счета разбиты на 11 разделов, охватывающих 82 ба­ лансовых синтетических и свыше 112 аналитических счетов. От­ дельно выделены 11 забалансовых счетов. В каждый раздел вклю­ чены однородные по экономическому содержанию счета, несмотря на их структурные различия. Так, раздел I «Основные средства (фонды)» включает инвентарный счет «Основные средства (фон­ ды)», регулирующий'счет «Износ основных средств (фондов)» и калькуляционный «Капитальный ремонт». Данный раздел объеди­ няет все счета, отражающие операции с основными фондами. По­ рядок расположения разделов в счетном плане соответствует по­ следовательности кругооборота средств, их прохождения через от­ дельные фазы.

Совершенствование плана счетов на основе научно построенной классификации и в соответствии с задачами механизации — важная предпосылка рационализации всей системы учета и отчетности.

ПРЕДПОСЫЛКИ РЕАЛЬНОСТИ БАЛАНСА

Основными условиями обеспечения реальности балансов яв­ ляются:

правильное отражение хозяйственных операций в текущем учете; применение совершенных методов учета затрат на производство; локализация доходов и расходов по объектам учета и отчетным

периодам; качественное проведение инвентаризаций и своевременное отра­

жение выявленных результатов; соблюдение предусмотренных правил оценки статей баланса;

преемственность баланса с текущим учетом.

Важной предпосылкой реальности балансов служит правильная организация текущего учета: применение соответствующей формы бухгалтерского учета,- рациональное построение документов и ре-

14

ный и последующий контроль хозяйственных операций.

Особое внимание должно быть уделено предварительному конт-4 ролю (до совершения операций), который эффективнее последую­ щей проверки.

Следует систематически контролировать своевременность и пол­ ноту отражения хозяйственных операций, правильность их докумен­ тирования (наличие всех реквизитов) и отражения в соответствую­ щих регистрах. Немаловажное значение имеет контроль хозяйст­ венных операций по существу: с точки зрения их законности и це ­ лесообразности, соответствия расходов установленным нормам и сметам. На отдельных предприятиях из-за плохой постановки бух­ галтерского учета некоторые хозяйственные операции вообще не­ получают отражения или же фиксируются с опозданием (в другом; отчетном периоде), что обусловливает нереальность результатов.. Так, нередко в учете не находит отражения скрытый брак узлов„ деталей и т. д., искажаются данные о расходе средств (вместо од­ ной статьи они относятся из другую), что, естественно, искажает соответствующие показатели хозяйственной деятельности.

Применение несовершенных методов калькуляции, распределе­ ния затрат между отдельными видами продукции приводит к иска-

. жению себестоимости продукции и конечных финансовых резуль­ татов.

Разница в себестоимости аналогичных изделий может бытьследствием применения неправильных методов учета затрат и каль­ кулирования себестоимости («котлового» метода). Даже на предприятиях; применяющих прогрессивные методы учета затрат и каль ­ куляции себестоимости продукции (например, нормативного),.-

В условиях использования счетной техники объекты учета могутбыть более дифференцированны исходя из конкретных условий про­ изводства и задач оперативного анализа.

Рационализация системы калькуляций на базе нормативного' учета затрат позволит правильнее определить себестоимость про­ дукции, приблизить цены к общественно необходимым затратам на продукцию.

Важное значение для обеспечения реальности баланса имеет строгое разграничение расходов по соответствующим объектам и

стоимости, незавершенного производства и рентабельности. Неред­ ко неточно определяется объем незавершенного производства (по оперативным данным), что также влечет за собой ошибочные каль-

15-

/хуляции. Из суммы незавершенного производства иногда не исклю­ чают аннулированных и приостановленных заказов и бракованных

.деталей, что снижает реальность данных и приводит к разбуханию на балансе нормируемых запасов. В промышленном учете должны быть отражены два разреза затрат: направление и конкретные ви­ ды затрат, т. е. объекты, на которые произведены затраты, и вид

.затрат (что израсходовано); статьи комплексных затрат должны быть расчленены на элементы, что достигается с помощью анали­ тического учета. Совмещение указанных двух принципов учета — необходимое условие реальности балансов.

Для разграничения расходов между отдельными отчетными пе­ риодами предусмотрены специальные счета — «Расходы будущих периодов» (№ 31) и «Резерв предстоящих расходов и платежей» (№ 88). На расходы будущих периодов относят затраты по освое­

быть произведены в будущем, но относящихся к текущему периоду, при помощи счета «Резерв предстоящих расходов и платежей» име- ••ет большое значение для равномерного отражения затрат и норма­ лизации статей баланса. Данный прием, используемый в советском бухгалтерском учете, предполагает отражение предстоящих расхо­ дов, предусмотренных планом для текущего периода. Тем самым

"Таким образом, особенностью балансов социалистических предприя­ тий следует считать сопряжение фактических данных с плановыми, что осуществляется двумя способами: непосредственным указанием •соответствующих нормативов (по нормируемым запасам и др.) и 'фиксированием расходов в соответствии с планом и последующим их корректированием на основе данных о фактически произведен­ ных аатратах. Данный метод существенно повышает реальность ба­ лансов и их познавательную ценность.

Говоря о реальности балансов, следует также отметить, что в -отдельных случаях она нарушается при включении в сводные отче­ ты балансов отдельных предприятий (задержанных высылкой) по' состоянию на предшествующую отчетную дату. Хотя таким образом

.достигается своевременное составление сводного отчета, но это со­ провождается ухудшением его качества, обусловливает недостаточ­ ную достоверность балансовых данных, в связи с неполным отраже­ нием операций за весь период.

' Важной предпосылкой реальности баланса является проведение инвентаризаций в предусмотренные сроки и на должном уровне с последующим отражением в балансе результатов инвентаризации. При помощи инвентаризаций выявляется' степень сохранности со­ циалистической собственности, соответствие фактического наличия

«16

ценностей данным бухгалтерского учета. Инвентаризации служат средством проверки правильности бухгалтерского учета, а также выявления потерь (нормируемых и сверхнормативных) и недостач. На основе данных инвентаризаций, кроме того, отражаются свое­ временно не документированные операции по приходу и расходу материальных ценностей и денежных средств, поступлению и выбы­ тию основных фондов, по затратам на производство, выпуску и реа­ лизации готовой продукции, что существенно дополняет метод бух­ галтерского учета. Инвентаризации позволяют также обнаружить неликвидные ценности, отягощающие баланс. «Разгрузка» баланса от числящихся на нем потерявших качество материалов, готовой продукции, ненужных данному предприятию основных фондов и других ценностей — важное условие повышения реальности балан­ са и улучшения показателей предприятий. Результаты инвентариза­ ций должны быть отражены соответственно в балансе; потери в пределах установленных норм естественной убыли материалов и готовой продукции списываются на издержки производства, а сверхнормативные, относятся за счет материально ответственных лиц; излишки ценностей приходуются. Несвоевременное отражение результатов инвентаризации обесценивает^ее и делает нереальными данные баланса. Задержка отражения выявленных разниц тормо­ зит взыскание задолженности по недостачам, снижает ответствен­ ность за сохранность ценностей. Балансы, базирующиеся на свое­ временно и качественно проведенных инвентаризациях и отражении их результатов в учете с последующим принятием необходимых мер по нормализации запасов, имеют большое значение для повы­ шения реальности учетных данных.

Качество балансов социалистических предприятий, их реаль­ ность определяются также применяемой единой системой оценок и устойчивостью цен, устанавливаемых на базе калькуляции фак­ тической себестоимости продукции. Правила оценки статей балан­ са регламентированы Положением о бухгалтерских отчетах и ба­ лансах, государственных, кооперативных (кроме колхозов) и обще­ ственных предприятий и организаций.

Основным критерием оценки статей является фактическая себе­ стоимость. На балансах должна быть показана фактическая себе­ стоимость соответствующих ценностей. Таким образом, реальность оценки зависит в основном от отражения действительных затрат на производство продукции.

В Программе КПСС указано: «Цены должны во все большей степени отражать общественно необходимые затраты труда, обес­ печивать возмещение издержек производства и обращения и из­ вестную прибыль каждому нормально работающему "-предприя­ тию» 4 .

Основные средства (фонды) отражаются в текущем учете и в балансах по первоначальной стоимости, включающей затраты на приобретение или изготовление и расходы по доставке и монтажу.

1 Материалы X X I I съезда КПСС, М., Госполитиздат, 196Т,~с.'387.

Наряду с этим на самостоятельном счете указывается стои­ мость износа основных фондов в процессе их эксплуатации в сумме начисленной амортизации по установленным нормам. Таким обра­ зом, по балансу может быть определена так называемая остаточ­ ная стоимость, т. е. реальная оценка основных фондов с учетом их износа на дату составления отчета. Аналогично отражаются мало­ ценные и быстроизнашивающиеся предметы (хозяйственный инвен­ тарь, инструмент и другие стоимостью ниже 50 руб. за единицу не­ зависимо от срока службы или сроком службы менее одного года "независимо от их стоимости). Они также оцениваются по первона­ чальной стоимости, но отдельно показывается сумма износа.

Сырье, материалы, топливо учитываются по фактической себе­ стоимости, причем в текущем учете могут быть раздельно показаны . их стоимость по оптовым ценам п транспортно-заготовительные расходы. На практике применяется оценка сырья и материалов в текущем учете и по плановой себестоимости, но с обособленным учетом сумм отклонений от нее фактической себестоимости. В ба­ лансе независимо от оценки, применяемой в текущем учете, остат­ ки сырья, материалов и топлива должны быть показаны по их фак­ тической себестоимости.

Готовая продукция в текущем учете отражается или .по оптовым ценам, или по плановой себестоимости. Отдельно учитывается при этом разница между фактической себестоимостью и принятой в уче­ те оценкой, В балансе же продукция показывается по фактической себестоимости. Незавершенное производство отражается в балансе по фактической себестоимости незаконченных изделий -и работ. Исключение составляют отрасли промышленности с крупносерий­ ным и массовым характером производства, где допускается оценка деталей и полуфабрикатов по действующей нормативной себестои­ мости.

Незаконченные работы по капитальному ремонту показываются в балансе в сумме фактических затрат.

Товары отгруженные, сданные работы и оказанные услуги по • платежным документам, переданным на инкассо в Госбанк, показы­ ваются в балансе по себестоимости.

Расчеты с дебиторами и кредиторами указываются каждой сто­ роной в суммах, вытекающих из. бухгалтерских записей и. призна­ ваемых ею правильными. Разногласия должны разрешаться ар- ' битражем или судом, либо вышестоящей организацией.

В учете капиталистических стран применяются цены, стихийно складывающиеся на рынке: оценка находится в зависимости от конъюнктурных колебаний цен. Поэтому валюта балансов капита­ листических предприятий является сугубо переменной величиной. Отсутствие единых методов оценок позволяет манипулировать с ба­ лансами, показывать состояние дел в нужном свете (для клиенту­ ры, налоговых органов и др.). Создание множества резервов, яв­ ляющихся вычетом из прибыли, дает возможность капиталисту зна-

18

чительно приуменьшать получаемую прибыль, вуалировать дейст­ вительное свое финансовое положение. •

В условиях социалистической экономики принимаются все меры для обеспечения реальности составляемых балансов. Приписки к отчетности преследуются в уголовном порядке. Однако на некото­ рых предприятиях аннулированные и приостановленные заказы, бра­ кованные детали, пришедшие в негодность материальные ценности и т. д. своевременно не списываются, что отягощает балансы нере­ альными суммами, вызывает финансовые затруднения. Материаль­ ные ценности и продукция, потерявшие свое первоначальное каче­ ство, а также машины и оборудование, морально изношенные, должны быть своевременно уценены и реализованы. Нахождение длительное время в запасах на складах оборудования, инструмен­ тов и других ценностей вызывает убытки. В целях повышения ре­ альности балансов необходимо освободиться от неликвидных цен­ ностей, исключить нереальные расчеты, что предполагает тщатель­ ный контроль за состоянием отдельных видов средств, совершенст­ вование системы калькулирования продукции и ценообразования, улучшение нормирования.

Баланс, базирующийся на текущем учете, синтезирующий его данные, должен строго соответствовать им. Преемственность с те­ кущим учетом — необходимое условие реальности баланса. Завер­ шая цикл учета за определенный период, баланс содержит исход­ ные данные для продолжения учета в дальнейшем, т. е. «стыкует» в учете два смежных периода. Однако на практике балансы зача­ стую составляются по данным Главной книги без соответствующей их сверки с данными аналитического учета, что нарушает преемст­ венность баланса с текущим учетом. Указанный недостаток устра­ няется частично при журнально-ордерной форме учета, предусмат­ ривающей по ряду счетов совмещение в регистрах данных синтети­ ческого и аналитического учета. Но по многим счетам синтетиче­ ский и аналитический учет рассредоточен в отдельных регистрах. Это относится к основным фондам, материальным ценностям и др. Поэтому взаимная сверка данных синтетического и аналитическо­ го учета (обеспечение их тоджественности) — важная предпосылка достоверности учетных данных и реальности баланса. Годовые ба­ лансы подвергаются реформации в следующем за отчетным году, прибыли распределяются в соответствии с указаниями вышестоя­ щей организации, проверяющей и анализирующей отчеты предприя­ тий. Реформация баланса требует составления бухгалтерских про­ водок по закрытию соответствующих счетов, что должно найти от­ ражение в балансе. Нельзя допустить отражения в балансе сумм без предварительных записей по счетам, что иногда встречается на практике. Например, если образовалось кредитовое сальдо по счету расчетов с подотчетными лицами вследствие перерасхода получен­ ного аванса, то сумма должна быть перечислена на счет «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» (как кредиторская задолжен­ ность) с соответствующими записями по счетам. Перемещения сумм