Kruzhkova_I_I_Kurs_lektsy

Бухгалтерским законодательством предусмотрены 4 способа начисления амортизации (таблица 5). Организация может выбрать любой из предложенных способов применительно к группе основных средств, закрепив этот выбор в бухгалтерской учетной политике. В течение срока полезного использования объекта основных средств способ начисления амортизации не может быть изменен. Если организация вносит изменение в учетную политику в части способа начисления амортизации по группе основных средств, то эти изменения будут действовать только в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию после внесения изменений в учетную политику.

Таблица 5 – Способы начисления амортизации для целей бухгалтерского учета

61

Продолжение таблицы 5

Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации и отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится. В организациях с сезонным характером производства годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

В бухгалтерском учете суммы начисленной по объекту основных средств амортизация накапливается на балансовом счете 02. Начисленная амортизация ежемесячно отражается по кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат или расходов на продажу:

Дт 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кт 02.

Если основное средство используется для создания внеоборотных активов, то суммы начисленной амортизации списываются на счет учета вложений во внеоборотные активы: Дт 08 Кт 02.

Организация-арендодатель, учитывающая доходы от сдачи имущества в аренду в составе прочих доходов, суммы начисленной амортизации по сданным в аренду основным средствам отражает в составе прочих расходов: Дт 91-2 Кт

02.

Аналитический учет по счету 02 ведется:

-по каждому объекту основных средств;

-по группам (видам) основных средств.

Начисление амортизации по объектам основных средств отражается в следующих регистрах бухгалтерского учета: ведомости начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд (без автотранспорта) (форма № 49–АПК); ведомости начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по автотранспорту (форма № 50–АПК).

Синтетический учет на счете 02 "Амортизация основных средств" отражают в журнале - ордере N 10-АПК (по начисленной амортизации), по списанным суммам амортизации – в журнале-ордере № 13-АПК. В дальнейшем данные переносят в Главную книгу помесячно.

6.5. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ВОССТАНОВЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Оно необходимо для

62

поддержания основных средств в рабочем состоянии. Своевременно проведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простои, увеличивает срок службы основных средств.

По объему и характеру ремонтных работ на практике различают, как правило, два вида ремонта - текущий и капитальный.

Основным первичным документом, согласно которому определяется объем работ по капитальному ремонту, его сметная стоимость и продолжительность, является Дефектная ведомость. На ее основании служба главного механика выписывает Наряд-заказ в трех экземплярах: один - цеху-исполнителю (в случае выполнения работ хозяйственным способом), второй остается в указанной службе и используется как основной источник информации для оперативного контроля выполнения ремонта, а третий - бухгалтерии для организации его аналитического учета.

Аналитический учет затрат на капитальный ремонт ведется в карточке многографной формы, открываемой на отдельный заказ, которому присваивается свой шифр (код). Под этим шифром в постатейном разрезе формируются затраты в процессе осуществления данного ремонта: стоимость запасных частей, материалов; затраты на заработную плату (основную и дополнительную) ремонтных рабочих, начисления на их заработную плату, а также общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Расходы на капитальный ремонт основных средств в соответствии с ПБУ 6/01, включаются в себестоимость производимого организацией продукта. При этом возможны следующие варианты их отражения в бухгалтерском учете.

При первом варианте фактически осуществленные затраты предварительно учитываются в составе расходов будущих периодов. Затем они равномерно включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного организацией периода времени (квартал, полугодие, год или несколько лет).

Дт сч. 97 "Расходы будущих периодов" Кт сч. 10 "Материалы", соответствующие субсчета, 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", - при проведении капитального ремонта хозяйственным способом;

Дт сч. 97 "Расходы будущих периодов" Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками

иподрядчиками" и Дт сч. 19 "Налог на добавленную стоимость", субсчет "По приобретенным материальным ценностям", Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками

иподрядчиками" - при проведении капитального ремонта подрядным способом.

Конечно, при хозяйственном способе осуществления работ также может возникнуть необходимость привлечения специализированных организаций, расчеты с которыми будут отражаться точно так же:

Дт сч. 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательные производства", или 25 "Общепроизводственные расходы", или 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" Кт сч. 97 "Расходы

63

будущих периодов" - ежемесячное включение соответствующей доли расходов в себестоимость продукта отчетного периода.

Предъявленный подрядчиком НДС (конечно, при наличии счета-фактуры) принимается к вычету:

Дт сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кт сч. 19 "Налог на добавленную стоимость", субсчет "По приобретенным

материальным ценностям".

Второй вариант используется в том случае, если у организации недостаточно средств для финансирования затрат на капитальный ремонт и она решает накопить нужную сумму путем резервирования, образуя при этом ремонтный фонд в составе резервов предстоящих расходов. Для этого сумма резерва, рассчитываемая исходя из необходимой суммы и срока накопления, ежемесячно включается в себестоимость.

Для учета наличия и движения сумм резерва используется счет 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет "Резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств". Оборот по дебету этого субсчета будет отражать использование резерва на оплату работ и услуг, связанных с осуществлением ремонтных работ, а оборот по кредиту - суммы ежемесячного резервирования за счет включения в себестоимость производимого организацией продукта:

Дт сч. 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательные производства", или 25 "Общепроизводственные расходы", или 26 "Общехозяйственные расходы", или 44 "Расходы на продажу" Кт сч. 96 "Резервы предстоящих расходов";

Дт сч. 96 "Резервы предстоящих расходов" Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - если работы будут выполняться подрядным способом;

Дт сч. 96 "Резервы предстоящих расходов" Кт сч. 10 "Материалы", соответствующие субсчета, 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - при проведении капитального ремонта хозяйственным способом.

Выбранный организацией вариант финансирования затрат на проведение капитального ремонта должен быть закреплен учетной политикой как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета.

Если по окончании ремонтных работ сумма созданного резерва будет использована не полностью, остаток резерва присоединяется к прочим доходам:

Дт сч. 96 "Резервы предстоящих расходов"

Кт сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы". Расходы на текущий ремонт, которые, как правило, не столь значительны

по сумме, как при капитальном ремонте, и выполняются регулярно в процессе деятельности организации, также включаются в себестоимость производимого продукта:

Дт сч. 20 "Основное производство", или 23 "Вспомогательные производства", или 25 "Общепроизводственные расходы", или 26 "Общехозяйственные расходы", или 44 "Расходы на продажу"

64

Кт сч. 10 "Материалы", соответствующие субсчета, 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

Вслучае привлечения специализированной организации для выполнения каких-либо работ будут составлены уже знакомые проводки:

Дт сч. 20 "Основное производство", или 23 "Вспомогательные производства", или 25 "Общепроизводственные расходы", или 26 "Общехозяйственные расходы", или 44 "Расходы на продажу"

Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; Дт сч. 19 "Налог на добавленную стоимость", субсчет "По приобретенным

материальным ценностям", Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Вучете применяется ведомость N 69-АПК аналитического учета фондов и капитала.

Аналитический учет операций по ремонту основных средств ведут в лицевом счете (производственном отчете – форма № 83–АПК) и в ведомости учета затрат по капитальным вложениям и ремонту (форма № 73–АПК). В лицевых счетах по статье «Содержание основных средств» выделяют отдельной строкой «Ремонт основных средств» по каждому объекту учета. Ежемесячно подсчитывают суммы затрат за месяц и нарастающим итогом с начала года.

Контрольные вопросы и задания

1.С какой целью ведется бухгалтерский учет основных средств?

2.В чем заключается особенность имущества, выступающего в качестве основных средств?

3.Назовите способы поступления в организацию основных средств.

4.В какой оценке принимаются к учету основные средства?

5.К каким финансовым последствиям приводит использование разных способов начисления амортизации?

6.Какие расходы включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств?

7.Назовите первичные документы по поступлению и выбытию основных средств.

8.Какие виды ремонта основных средств вы знаете?

9.Когда проводится инвентаризация основных средств и как оформляются

еерезультаты?

10.В каких случаях может изменяться стоимость основных средств?

11.Чем аренда отличается от лизинга?

12.Зачем нужна переоценка основных средств?

13.Как сказывается на финансовых результатах организации установленный в учетной политике стоимостный лимит основных средств?

65

ТЕМА 7. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

7.1. Понятие, классификация и оценка нематериальных активов. Задачи учета нематериальных активов

7.2.Документальное оформление поступления и выбытия нематериальных активов

7.3. Учет амортизации нематериальных активов

7.1. ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ. ЗАДАЧИ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Нематериальные активы, как и основные средства, используется в процессе производства или для нужд управления в течение периода, превышающего 12 месяцев, но в отличие от основных средств они не имеют материально-вещественного содержания.

Нематериальные активы – обобщающее понятие, применяемое для обозначения группы активов, не являющихся физическими (вещественными) объектами, но имеющих стоимостную (денежную) оценку.

К таким активам относят:

1)произведения науки, литературы и искусства;

2)программы для электронных вычислительных машин – объективная форма совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств;

3)программы для ЭВМ базы данных – объективная форма представления

иорганизации совокупности данных (статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения и обработки этих данных;

4)изобретения, полезные модели;

5)селекционные достижения, секреты производства (ноухау);

6)товарные знаки и знаки обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических и физических лиц;

7)деловая репутация фирмы (гудвил), которую определяют расчетным путем как разницу между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию (имущественный комплекс), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу этой организации на дату ее приобретения.

Порядок определения фактической (первоначальной) стоимости нематериальных активов зависит от способа их поступления в организацию:

•осуществление долгосрочных инвестиций организации – приобретение или создание нематериальных активов;

•поступление в счет вклада инвесторов в уставный капитал;

•безвозмездное получение от третьих лиц;

•поступление для осуществления совместной деятельности.

66

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением возмещаемых налогов.

При безвозмездном получении нематериального актива или его получении по договору уступки с оплатой неденежными средствами первоначальную стоимость оценивают исходя из рыночной стоимости аналогичного актива.

При внесении нематериального актива в уставный капитал его первоначальную стоимость определяют исходя из оценки, согласованной учредителями в учредительном договоре, но не выше оценки эксперта.

Задачами бухгалтерского учета нематериальных активов являются:

а) формирование фактических затрат, связанных с принятием нематериальных активов к бухгалтерскому учету;

б) правильное оформление документов и своевременное отражение поступления и выбытия нематериальных активов;

в) достоверное определение результатов от продажи и прочего выбытия нематериальных активов;

г) обеспечение контроля за сохранностью и использованием нематериальных активов, принятых к бухгалтерскому учету;

д) получение информации о нематериальных активах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. При этом инвентарный объект должен выполнять самостоятельную функцию в производственном процессе или в процессе управления организацией.

Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в денежной оценке и характеризуются первоначальной и остаточной стоимостью.

7.2. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ПОСТУПЛЕНИЯ И ВЫБЫТИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Внастоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов.

Всоответствии с особенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на правильность перехода права на владение нематериальными активами. Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должно подтверждаться соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном отделе. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическими или физическими лицами.

67

Данные о расходах, капитализируемых в бухгалтерском учете как нематериальные активы, первоначально накапливаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», затем уже сформированная сумма их первоначальной стоимости относится в дебет счета 04 «Нематериальные активы» записью в корреспонденции с кредитом счета 08. При приобретении нематериальных активов выделяемая сумма налога на добавленную стоимость (НДС) отражается на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При поступлении нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал применяется следующий порядок оформления бухгалтерских проводок: задолженность учредителей по вкладам фиксируется записью по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал» на сумму оценки вклада согласно учредительному договору. При получении нематериального актива от учредителя в учете на ту же сумму составляется проводка по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».

Безвозмездно полученные нематериальные активы приходуются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления». Со счета 08 первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счет 04 «Нематериальные активы». По мере начисления амортизации стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов со счета 98–2 относится в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

Нематериальные активы выбывают из организации:

• в результате реализации (по разным причинам);

•вследствие списания из–за нецелесообразности дальнейшего использования;

•как финансовые вложения в уставный капитал других организаций;

•в результате передачи безвозмездно;

•в качестве вклада в совместную деятельность (простое товарищество). Если объекты нематериальных активов полностью самортизированы, то

происходит одновременное списание сумм накопленной амортизации и стоимости таких объектов. В случае прочего списания нематериальных объектов выбытие нематериальных активов отражается с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы» с последующим отнесением полученных доходов (расходов) на финансовые результаты организации.

По дебету счета 91 отражаются первоначальная (балансовая) стоимость нематериальных активов в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы» и возможные расходы, понесенные организацией в связи с тем или иным процессом выбытия, в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разными дебиторами и

68

кредиторами» и др. По дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» отражаются также суммы НДС, входящие в выручку от реализации нематериальных активов.

По дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 05 «Амортизация нематериальных активов» отражается начисленная к моменту выбытия объекта амортизация. По кредиту счета 91 в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов, счета 58 «Финансовые вложения», иных возможных счетов отражаются также разные виды доходов (выручки) от выбытия нематериальных активов.

Выявленный на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в конце отчетного периода финансовый результат от всех операций по выбытию нематериальных активов, за исключением безвозмездной передачи, переносят на счет учета финансовых результатов – счет 99 «Прибыли и убытки». Кредитовый (прибыль) остаток переносят со счета 91 в кредит счета 99, дебетовое (убыток) сальдо списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99; особо следует отметить, что отрицательный финансовый результат от реализации и безвозмездной передачи в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Операции по передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал дочерних или зависимых предприятий отражаются в следующем порядке. По дебету счета 58 «Финансовые вложения» (в зависимости от срока действия договора) показывают стоимость передаваемых нематериальных активов в оценке, предусмотренной в договоре, в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы» отражают их первоначальную (балансовую) стоимость. Одновременно с дебета счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в кредит счета 91 списывают начисленную сумму амортизации.

Остаточная стоимость нематериальных активов, передаваемых на отдельный баланс в целях осуществления совместной деятельности или в качестве вклада в уставный капитал, может не совпадать с оценкой нематериальных активов, предусмотренной в учредительном договоре или в договоре о совместной деятельности. В этом случае на счете 91 возникает сальдо (по дебету или по кредиту) в зависимости от характера разницы.

Аналитический учет нематериальных активов осуществляют в карточке учета нематериальных активов. Карточка применяется для учета всех видов нематериальныхактивов. Открываетсяонанакаждыйобъектвотдельности.

На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ приобретения, документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер и дата документа, причинавыбытия, суммавыручкиотреализации).

69

7.3. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации.

Срок полезного действия нематериальных активов определяется самой организацией; призатрудненияхвустановленииэтогосрокаонпринимаетсяза20 лет.

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных нематериальныхактивовпроизводитсявтечениевсегоихсрокаполезногоиспользования.

По объектам, по которым погашается их стоимость, амортизация начисляется однимизследующихспособов:

•линейный способ - исходя из норм, начисленных организацией на основе срокаихполезногоиспользования;

•способуменьшаемогоостатка;

•способсписаниястоимостипропорциональнообъемупродукции

(работ, услуг).

ПБУ 14/2007 устанавливает также ряд формальных правил относительно порядка начисления амортизации нематериальных активов:

•амортизационные отчисления по нематериальным активам начинают с 1– го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности;

•амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются

с1–го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учета;

•амортизация нематериальных активов отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому она относится, и начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В соответствии с Планом счетов организации амортизационные отчисления показываются в бухгалтерском учете одним из способов:

1) путем накопления соответствующих сумм на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 26 и

др.);

2) путем уменьшения первоначальной стоимости объекта нематериальных активов, т.е. списания начисленных сумм амортизации непосредственно с кредита счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетами учета затрат.

Во втором случае после полного погашения стоимости объекта нематериальные активы продолжают отражаться в бухгалтерском учете до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на ее финансовые результаты.

70