8.4. Инвентаризация, ее цель, виды, принципы проведения и отражения ее результатов в учете

Инвентаризация, также как и документация, является приемом (способом) первичной регистрации результатов фактически свершившихся хозяйственных операций, т.е. первого этапа методики бухгалтерского учета. Она представляет собой процесс выявления фактического наличия и состояния имущества и обязательств организации на определенный момент времени путем снятия натуральных остатков хозяйственных средств и выверки расчетов. Основной ее целью является определение достоверности учетных данных и их уточнение.

Необходимость инвентаризации вызывается следующими причинами:

• естественная убыль имущества в результате усушки, распыления, порчи насекомыми и т.п.;

• ошибки при приеме и отпуске товарно-материальных ценностей, вызываемые неисправностью технических средств и состоянием так называемого человеческого фактора;

• ошибки в учете;

• стихийные бедствия (пожары, наводнения, ураганы и т.п.);

• злоупотребление материально ответственных лиц (хищения, обмеры, обвесы, обсчеты и т.п.).

Эти и другие подобные причины вызывают изменения фактического наличия хозяйственных средств, не поддающиеся фиксации в вышеописанной первичной документации.

Поэтому инвентаризация играет важную роль, и ее целью и задачами являются:

• установление фактического реального наличия хозяйственных средств в целом и у материально ответственных лиц;

• выявление ненужного, некачественного, излишнего имущества;

• выявление и оценка состояния и организации сохранности имущества организации;

• выявление недостатков в организации первичного учета имущества, ошибок и злоупотреблений;

• обоснование реальности статей баланса.

Инвентаризация в Республике Беларусь регулируется Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» и Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 03.11.2007 г. № 180 (с изменениями и дополнениями).

Она проводится в обязательном порядке:

• при смене материально-ответственных лиц;

• перед составлением годовой отчетности;

• при обнаружении фактов хищений и злоупотреблений, а также потерь имущества в результате стихийных бедствий;

• при ликвидации организации;

• по требованию судебных и контролирующих органов.

Инвентаризации бывают следующих видов:

• полная, которой охватываются все имущество как данной организации, так и принятое ею на ответственное хранение и в переработку, а также обязательства организации; она проводится перед составлением годовой отчетности;

• частичная, которой охватываются отдельные виды имущества;

• сплошная, при которой проверяется все наличное имущество у материально ответственного лица;

• выборочная, при которой проверяются только некоторые виды товарно-материальных ценностей;

• плановая, проводимая по плану, и внеплановая, осуществляемая по разным сигналам о злоупотреблениях, по инициативе администрации предприятия, по требованию следственных и контрольных органов, при смене материально ответственных лиц, после стихийных бедствий.

Выделяют еще и такие виды инвентаризаций как: перманентная (непрерывная)(проводится по определенным датам), повторная (при нарушении обязательных правил проведения инвентаризации), контрольно-перепроверочная (осуществляется в период инвентаризации и охватывает не менее 10% проверенного имущества по требованию руководителя в связи с допущенными недостатками в работе комиссии).

В состав постоянно действующих инвентаризационных комиссий включаются: представитель руководства организации, главный бухгалтер, руководители подразделений, главные специалисты, представители службы внутреннего аудита. В состав инвентаризационных комиссий, работающих под руководством постоянно действующих, включаются не менее трех человек: материально ответственное лицо, бухгалтер, специалист от администрации организации в зависимости от специфики проверяемых товарно-материальных ценностей и другие лица.

Работу инвентаризационной комиссии условно подразделяют на три этапа.

На первом (подготовительном) этапе изучается инвентаризируемый объект, пломбируются помещения хранения материальных ценностей, проверяется правильность весоизмерительных приборов, материально-ответственные лица дают расписку о том, что все приходные и расходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, не имеются неоприходованные ценности, а все выбывшие списаны в расход.

На втором (основном) этапе производится снятие натуральных остатков, т.е. пересчет, взвешивание, измерение и подобное, и запись их в инвентаризационную ведомость, которая по существу является первичным документом как накладная, акт и т.п. Эти ведомости нумеруются, и в конце каждой страницы записывается (цифрами и прописью) общий итог натуральных единиц, заверенный подписями всех участников инвентаризации. Незаполненные строки прочеркиваются, допущенные ошибки исправляются корректурным способом, удостоверенным также подписями всех участников инвентаризации и дополнительно материально ответственным лицом. В конце инвентаризационной описи материально ответственное лицо удостоверяет своей подписью (дает как бы расписку), что у него нет претензий к комиссии, все предъявленные его ценности проверены в его присутствии и правильно, перечисленные в описи имущество принято на ответственное хранение.

На третьем (заключительном) этапе инвентаризационные описи передаются в бухгалтерию, где производится сверка данных описи с учетными данными. При наличии расхождений составляется сличительная ведомость, в которой в натуральном и денежном измерителе показаны их отклонения по каждой позиции, раздельно недостача и излишек (в количестве и сумме). На эти отклонения материально ответственное лицо дает письменное объяснение, инвентаризационная комиссия составляет протокол с подробным изложением причин образования отклонений и предложениями их устранения, в том числе и в отношении виновных лиц недостач и потерь.

После рассмотрения и утверждения этих документов руководителем организации в соответствии с действующим законодательством отражаются в бухгалтерском учете результаты инвентаризации. Излишки имущества (включая денежные средства) оприходуются по дебету соответствующих счетов (01, 10, 50, 51…) и кредиту счетов 90/7 «Прочие доходы по текущей деятельности» (излишки краткосрочных активов) и 91 «Прочие доходы и расходы» (излишки долгосрочных активов). Недостачи имущества в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, т.е. в дебет счетов 20, 44.

Недостачи имущество сверх норм естественной убыли, образовавшиеся по вине конкретных лиц, должны быть возмещены ими и записываются в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» и кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества». На последний счет вначале до выяснения причин и виновных списывается вся недостача имущества (Д-т счета 94 К-т счетов 01, 10, 50…).

Если судом не признаны виновники, то такая недостача уменьшает доходы организации и записывается в дебет счетов 90/10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (по недостаче краткосрочных активов) и 91 «Прочие доходы и расходы» (по недостаче долгосрочных активов) в корреспонденции с кредитом счета 94. При выявлении недостачи имущества, произошедшей в результате чрезвычайных обстоятельств, то сумма недостачи отражается по дебету счета 90/10 «Прочие расходы по текущей деятельности» в корреспонденции с кредитом счетов того имущества, по которому выявлена данная недостача (01, 10, 41, 43 и т.д.)

Если имелось превышение розничных цен над учетными по недостающим ценностям по виновным лицам, то эта разница взыскивается за счет этих лиц.

В порядке исключения допускается взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы, если она произошла у одного проверяемого лица, за один проверяемый период, одного наименования ценностей в одинаковом количестве и одинаковой цене. Возможны при этом исключения: если были разные цены и стоимость недостающих ценностей превышает стоимость излишних, то эта разница взыскивается с виновных лиц.

Дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списывается за счет финансового результата:

Д-т счета 90 (по дебиторской задолженности, возникшей из-за реализации краткосрочных активов), 91 (по дебиторской задолженности, возникшей из-за реализации долгосрочных активов)

К-т счета 76.

А аналогичного порядка кредиторская задолженность списывается следующими записями:

Д-т счета 76

К-т счета 90 (по кредиторской задолженности, возникшей из-за реализации краткосрочных активов), 91 (по кредиторской задолженности, возникшей из-за реализации долгосрочных активов).