1 Операции по расходу материальных ресурсов на производство продукции, выполнение работ, услуг как важнейший объект аудита при проверке финансово-хозяйственной деятельности организаций

1.1 Значение, задачи и источники информации аудита расхода материальных ресурсов на производство продукции, выполнение работ, услуг

В процессе производства продукции, выполнения работ и оказания услуг кроме орудий труда используются предметы труда. Производственно-хозяйственная деятельность любой организации обеспечивается за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Во всем многообразии ресурсов предприятия можно выделить особую группу – материальные ресурсы. В отличие от основных средств эти материальные ценности, как правило, потребляются полностью в одном производственном цикле и их стоимость целиком переносится на изготовленную продукцию (работы, услуги). От их наличия и рационального использования зависят показатели результатов деятельности организации [4, с. 174].

Материальные ресурсы (сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции, детали, топливо и т.д.), т.е. товарно-материальные ценности, являются предметами, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта (выполнения работ, оказания услуг).

В производственной деятельности организаций постепенно увеличивается потребление материальных ресурсов в производстве. Это обуславливается расширением производства, значительным удельным весом материальных затрат в себестоимости продукции и ростом цен на ресурсы. В условиях рыночной экономики важное значение приобретает улучшение качественных показателей использования материальных ресурсов (снижение удельных затрат материалов в себестоимости продукции, экономия материальных ресурсов и т.д.) [10, с. 74].

Материальные ресурсы – обязательный элемент процесса производства, основная часть себестоимости продукции. Чем меньше расход сырья, материалов, топлива и энергии на единицу продукции, тем экономнее расходуется труд, затрачиваемый на их добычу и производство, тем дешевле продукт. Наличие в организации достаточного количества материальных ресурсов является необходимой предпосылкой для его нормального функционирования в условиях рыночной экономики. Важно определить, что дает организации эффективное использование материальных ресурсов и какие мероприятия могут способствовать сокращению материалоемкости и ускорению оборачиваемости материальных ресурсов [18, с. 121].

В бухгалтерском учете в качестве материальных ресурсов принимаются активы:

- используемые при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), предназначенной для продажи (сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты и др.);

- предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);

- используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.).

Основная часть материальных ресурсов используется в качестве предметов труда и производственном цикле и полностью переносят свою стоимость производимой продукции.

Сущность и роль материальных ресурсов предприятий выражается в том, что они, в отличие от основных средств, расходуются в каждом производственном цикле и их стоимость переносится на продукт труда целиком и сразу [2, с. 98].

Для понимания экономической сущности материальных ресурсов и формирования мнения об их роли в производственном процессе, следует исследовать определения, приведенные в экономической литературе.

По мнению Е.Р. Баханьковой, «материальные ресурсы – это предметы труда, подготовленные для запуска в производственный процесс; состоят они из сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, горючего, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, тары и тарных материалов, запчастей для текущего ремонта основных средств» [1, с. 118].

В.П. Волков характеризует материальные ресурсы как: «собирательный термин, обозначающий разнообразные вещественные элементы производства, используемые главным образом в качестве предметов труда» [3, с. 41].

Н.П. Кондраков предлагает следующее определение: «материальные ресурсы – исходное сырье, материалы, комплектующие изделия, топливо, энергия, необходимые для производства различной продукции. Производственные запасы измеряются в натуральных величинах и имеют свою стоимость» [13, с. 135].

Н.Л. Зайцев характеризует материальные ресурсы, как: «активы, имеющие материально-вещественную форму» [7, с. 47].

По мнению Т.И. Ильина, материальные ресурсы – это запасы находящаяся на разных стадиях производства и обращения, продукция, ожидающая вступления в процесс производственного или личного потребления [8, с. 25].

Л.П. Кураков предлагает следующее определение: «материальные ресурсы – это часть имущества предприятия, которое используется при производстве продукции и выступает в качестве сырья и основных материалов, предназначенного для продажи и выступающего в качестве товаров и готовой продукции или используемого для управленческих нужд предприятия» [16, с. 36].

Можно утверждать, что материальные ресурсы представляют собой один из важнейших факторов обеспечения постоянства и непрерывности воспроизводства.

Исследование экономической сущности материальных ресурсов, позволяют выделить основные элементы их характеристики:

- предметы труда;

- элементы производства;

- исходное сырье;

- ресурсы;

- часть имущества предприятия.

Выделенные признаки экономической сущности материальных ресурсов позволяют сформулировать собственное определение данной экономической категории.

Итак, материальные ресурсы – это элементы производственного процесса предприятия, выступающие в качестве сырья и основных материалов для производства продукции, в качестве товаров и готовой продукции для реализации и используемые для управленческих нужд предприятия.

Учет материальных ресурсов организуется для обеспечения контроля за использованием по целевому назначению, расходованием в пределах норм расхода, а также за сохранностью материальных ценностей на всех стадиях производственного процесса. Для проведения качественного аудита расхода материальных ресурсов в организации необходимо четко определить цель и задачи, а также привести определение аудиту. Итак, Ковальчук В.В. предлагает следующее определение: «аудит – это независимая экспертиза состояния бухгалтерского учета, бухгалтерского баланса и финансовых отчетов» [11, с. 29].

Следование основным принципам аудита и выбор оптимальных способов проверки обеспечивает грамотную организацию работы аудитора.

Следовательно, актуальность в проведении данного исследования заключается в обеспечении эффективности организации и методики проведения аудита расхода материальных ресурсов.

Основные принципы аудита:

- принцип независимости основан на обязательном отсутствии у аудитора финансовых, имущественных и иных интересов к аудируемому лицу, или зависимости от третьих лиц, что может повлиять на объективность выражения аудиторского мнения;

- принцип конфиденциальности. Основан на том, что аудитор обязан соблюдать конфиденциальность и не распространять информацию о деятельности проверяемой организации, не предоставлять третьим лицам такую информацию. Также не предоставлять сведения, получаемые или составляемые в ходе проведения аудита и отражаемые в документах. Не разглашать содержащиеся в документах сведения без согласия проверяемой организации;

- принцип профессиональной компетентности. Основан на вменении аудитору обязанности иметь необходимую профессиональную квалификацию, позволяющую ему обеспечить качественное выполнение аудита;

- принцип профессионального поведения. Основан на том, что аудитор обязан соблюдать приоритет общественных интересов, общепринятых норм морали. Аудитор должен проявлять непредвзятость и беспристрастность при проведении аудита, при формулировке и изложении выводов и мнений. Аудитор обязан не совершать действий, дискредитирующих аудитора [29].

Целью аудита расхода материальных ресурсов в организации является предупреждение и устранение нарушений в методике бухгалтерского учета и выявление соблюдения норм законодательства Республики Беларусь [21, с. 19].

Учитывая экономическую сущность, цель и принципы аудита, можно выделить основные задачи, стоящие перед аудитором, при проверке расхода материальных ресурсов в организации:

- контроль за сохранностью материальных ресурсов, соответствием складских запасов нормативам;

- контроль за соблюдением норм производственного потребления;

- правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материальных ресурсов по объектам калькуляции;

- рациональная оценка материальных ресурсов при их списании в производство.

Как пишет Дулебо Е.Ю., при проведении аудита в организации применяются способы и приемы:

- документального контроля (формальная проверка, арифметическая проверка, нормативно-правовая проверка, встречная проверка, логическая проверка, контрольное сличение и др.);

- фактического контроля (инвентаризация, обследование и др.) [6, с. 22].

При проведении аудита можно выделить несколько приемов документального контроля:

- формальная проверка;

- арифметическая проверка;

- экспертная проверка;

- нормативно-правовая проверка;

- логическая проверка;

- оценка законности и обоснованности финансовых и хозяйственных операций.

Проводя формальную проверку, аудитор определяет подлинность документов и их соответствие формам документов, утвержденным на законодательном уровне и применяемым в деятельности проверяемой организации за период, в котором проводится аудиторская проверка. Отметим, что в соответствии с действующим законодательством в первичных учетных документах следует заполнить необходимые реквизиты: название документа, код, номер, дата, адрес, УНП, перечень реквизитов, подписи руководителя и главного бухгалтера или других ответственных лиц, печать организации. Значение такой проверки заключается в удостоверении полноты заполнения в них всех предусмотренных законодательно реквизитов, наличия данных по совершенным хозяйственным операциях, суммы операции. Осуществляя формальную проверку документов, можно удостоверить имеются ли неоговоренные исправления, подчистки, дописки. Удостоверить подлинность подписей соответствующих должностных лиц, ответственных за составление документа. Данная проверка основана на их сверке с образцами подписей или с данными других документов [20, с. 94].

Проводя арифметическую проверку, аудитор устанавливает наличие или отсутствие ошибок при таксировке документа или суммировании чисел [18, с. 29].

Проводя экспертную проверку, аудитор вносит дополнения в проверку документов по форме и арифметическую проверку. Такая проверка специализируется на выявлении подделок в документах: дописки текста, букв, цифр, зачеркивание, частичное или полное удаление написанного текста, цифровых записей, подделывание подписей и т. п. Они могут быть выявлены при внимательном экспертном осмотре документа [15, с. 17].

Проводя нормативно-правовую проверку, аудитор определяет соответствуют ли отраженные в документах хозяйственные операции и процессы действующим нормативным и правовым документам [14, с. 96].

Проводя логическую проверку аудитор, изучает хозяйственные процессы средствами сопоставления зависимых друг от друга финансовых, хозяйственных и производственных операций. Такая логическая проверка позволит понять, происходили ли такие операции в указанном объеме. Данный логический прием позволяет выяснить имелось ли место припискам [12, с. 65].

Оценка законности и обоснованности операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета, основана на сопоставлении записей в учетных регистрах с первичными учетными документами, а также данными регистров аналитического и синтетического учета с показателями отчетности [11, с. 29].

В зависимости от полноты проверки, первичных документов, записей в учетных регистрах, бухгалтерской (финансовой) отчетности, данных другой документации различают сплошной и выборочный способы документального контроля. При сплошном способе контроля проверяются все документы и записи в учетных регистрах за весь проверяемый период. Выборочный способ предусматривает проверку первичных документов и записей в учетных регистрах за определенные промежутки времени.

В практике работы аудиторов распространены два варианта выборочного способа контроля: проверка части документов за весь контролируемый период; или проверка всех документов, касающихся конкретных операций за одну декаду, месяц или квартал.

Способы контроля определяются при подготовке к его проведению, в период составления рабочего плана [6, с. 19].

Субъектом аудита расхода материальных ресурсов в нашем примере выступает ОАО «Минский тракторный завод».

Объектом аудита является организация бухгалтерского учета расхода материальных ресурсов в ОАО «Минский тракторный завод».

Источниками информации для проведения аудита расхода материальных ресурсов в ОАО «Минский тракторный завод», являются: правоустанавливающие документы, локальные нормативные документы, первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, данные проведения инвентаризаций, данные бухгалтерской отчетности.

К правоустанавливающим документам относятся Устав организации, свидетельство о государственной регистрации организации, лицензии и прочие.

Проверке также подлежат локальные нормативные документы: учетная политика, рабочий план счетов, график документооборота, Положение о порядке проведения инвентаризаций, график проведения инвентаризаций и пр.

К первичным учетным документам, при проведении аудита расхода материальных ресурсов, относятся: лимитно-заборные карты, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, накладные на внутреннее перемещение, акты на списание материалов и прочие первичные учетные документы.

При проверке организации синтетического и аналитического учета расхода материальных ресурсов проверяются регистры бухгалтерского учета: карточки счета, анализ счетов, оборотные ведомости, главная книга и пр. по счету 10 «Материалы».

Проверке подлежат также результаты инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.

При проведении аудита расхода материальных ресурсов в организации данные бухгалтерской отчетности сверяются с данными синтетического и аналитического учета. В составе форм бухгалтерской отчетности проверяется: бухгалтерский баланс.

Таким образом, материальные ресурсы – это элементы производственного процесса предприятия, выступающие в качестве сырья и основных материалов для производства продукции, в качестве товаров и готовой продукции для реализации и используемые для управленческих нужд предприятия. Значение аудита расхода материальных ресурсов заключается в том, что материалы занимают центральное место в кругообороте средств организаций и повышается в условиях постоянного совершенствования нормативных правовых актов и сближения с Международными стандартами финансовой отчетности и аудита. В качестве исходного элемента для проведения аудита расхода материальных ресурсов выступают организационно-учетные документы, регистры бухгалтерского учета и формы бухгалтерской отчетности.