14

Переложение налогов и его юридическое значение История вопроса

Постановлением Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 г. № 2-П было признано неконституционным взимание налога с продаж в Кировской области в феврале 1999 г. При этом Конституционный Суд отказался признать право налогоплательщиков на возврат (зачет) сумм налога с продаж, уплаченных в соответствии с Законом Кировской области «О налоге с продаж» в областной и местный бюджеты в феврале 1999 года, «поскольку сумма налога включалась ими в цену товара (работы, услуги) и фактически взималась не за счет их прибыли (результатов хозяйственной деятельности), а с покупателей (клиентов), т.е. фактических, но не юридических плательщиков налога». В результате такого решения Суда те налогоплательщики, которые не уплатили налог с продаж в феврале 1999 года, больше не обязаны платить налог за этот месяц (их недоимка списывается), а те налогоплательщики, которые уплатили незаконный налог в установленные сроки, не имеют права на возврат¹.

Высказывание Конституционного Суда РФ, по сути, означает, что в случае переплаты налогоплательщикам могут быть возвращены только прямые налоги, а в возврате налога с продаж и других косвенных налогов будет отказано лишь постольку, поскольку сумма налога была включена в цену товара.

Данное мнение Конституционного Суда во многом схоже с позицией, которую по вопросам возврата излишне уплаченных сумм косвенных налогов в 1998 году занял ВАС РФ по вопросу возврата НДС, излишне уплаченного производителями и продавцами мороженого вследствие применения завышенной ставки налога (20% вместо 10%): переплаченный НДС так и не был возвращен налогоплательщикам. Как посчитал ВАС РФ, фактически плательщиками НДС являлись покупатели мороженого, и, следовательно, налогоплательщик, уплачивая в бюджет налог, исчисленный по ставке в размере 20 процентов, не понес убытков, кроме того, требуемые налогоплательщиком денежные средства ему не принадлежат². Другой пример. В Алтайском крае в 1995 г. был введен незаконный косвенный налог – целевой сбор на строительство мостового перехода через реку Обь. Впоследствии Закон о введении этого налог был признан Алтайским краевым судом недействительным. Однако незаконно собранные средства так и не были возвращены налогоплательщикам и остались в краевом бюджете: по мнению ВАС РФ, поскольку уплаченные суммы платежей сбора возмещались истцу при оплате приобретенной продукции, то сумма сбора не влияла на финансовый результат деятельности предприятия, а лишь увеличивала продажную цену горюче-смазочных материалов³.

В практике арбитражных судов 2000 – 2001 годов встречаются случаи, когда налогоплательщикам было отказано в возврате излишне уплаченных налогов только в связи с тем, что переплаченные налоги относятся к косвенным⁴. В практике встречаются и случаи, когда налогоплательщикам отказывается в возврате налога на пользователей автомобильных дорог на том лишь основании, что «фактически плательщиками налога являлись покупатели»⁵.

По причине «косвенности» налогов арбитражные суды не применяли норму статьи 9 Федерального закона «О государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации», в соответствии с которой «В случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации». В частности, отказывая налогоплательщикам в защите их прав при взимании с них налога с продаж, суды ссылаются на то, что налог с продаж является косвенным (включается в цену реализованного товара) и его сумма подлежит возмещению покупателем, то есть плательщик налога имеет возможность компенсировать свои издержки путем увеличения цены. По мнению некоторых судов, данный налог уплачивается в бюджет фактически за счет средств покупателей, а налогоплательщики являются по существу налоговыми агентами. Следовательно, делается вывод судами, надлежащее исполнение налогоплательщиком требований налогового законодательства, связанных с формированием цены товара с учетом введенного на территории субъекта Российской Федерации налога с продаж, не создает для такого налогоплательщика менее благоприятных условий налогообложения по сравнению с теми, что действовали до введения на соответствующей территории названного налога⁶.

Однако ряд доводов позволяет утверждать, что позиция, согласно которой налоги не подлежат возврату налогоплательщику лишь постольку, поскольку они переложены на покупателя, а введение новых косвенных налогов не может ухудшать положение налогоплательщика, противоречит как Конституции РФ, так и действующему налоговому законодательству⁷.