13.1. Реализация покупных товаров

Особый порядок учета доходов и расходов действует в случае реализации товаров, которые изначально вы купили для перепродажи.

Как правило, его применяют организации и предприниматели, которые занимаются торговой деятельностью.

13.1.1. Признаем доходы

Налогоплательщики, которые применяют УСН, доходы признают по кассовому методу.

Это значит, что выручку от реализации покупных товаров надо учесть на тот день, когда она поступила на ваш банковский счет или в кассу. А если за товар с вами рассчитались не деньгами, а имуществом (работами, услугами)? Тогда доход признается на день получения имущества (работ, услуг). Этот день определяется по дате акта приема-передачи.

При иных формах расчетов (например, при взаимозачете) доход учитывается на момент погашения задолженности перед вами (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Например, им может быть день подписания акта взаимозачета.

Кассовый метод влечет за собой определенные последствия. Так, получив аванс в счет предстоящих поставок товаров, эти денежные средства нужно отнести к доходам по указанным выше правилам. Причем неважно, что товар вы еще не отгрузили покупателю.

Например, организация "Альфа" 22 июня по договору поставки получила аванс от организации "Бета" на сумму 100 000 руб. Товары отгружены покупателю 1 июля. Несмотря на дату отгрузки, организация "Альфа" учтет аванс в доходах на ту дату, когда он получен, т.е. на 22 июня.

Все доходы вы отражаете в Книге учета доходов и расходов.

Примечание

Подробнее о порядке учета доходов вы можете узнать в разд. 4.1 "Момент (дата) признания доходов по кассовому методу учета".

Если взамен вы получили имущество, то в доходах учитывается его рыночная стоимость. Таково требование п. 4 ст. 346.18 НК РФ.

13.1.2. Признаем расходы

Процедура списания затрат при реализации покупных товаров зависит от вида расходов, которые вы понесли. Так, все расходы по приобретению и реализации товаров могут включать в себя (пп. 23 п. 1 ст. 346. 16 НК РФ):

- расходы по оплате стоимости товаров;

- расходы, связанные с приобретением товаров;

- расходы, связанные с реализацией товаров.

При этом все ваши затраты должны соответствовать критериям, которые прописаны в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). То есть должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение доходов.

Рассмотрим названные расходы более подробно, поскольку для каждой группы существует свой порядок учета.

13.1.2.1. Списываем стоимость товаров

13.1.2.1.1. Условия списания

Учет расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для последующей продажи, имеет свои особенности. Чтобы признать такие расходы, "упрощенец" должен не только оплатить товары поставщикам, но и реализовать их своим покупателям (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Напомним, что реализация - это передача права собственности на товары на возмездной или безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ). По общему правилу право собственности от продавца к покупателю переходит в момент отгрузки товаров, если иное не закреплено в договоре между ними (ст. ст. 223, 224 ГК РФ).

Отметим, что какие-либо иные условия для отражения таких затрат в расходах законодательство не устанавливает. "Упрощенцы" могут учесть указанные расходы в момент реализации товаров независимо от того, оплатили ли их покупатели. Такие разъяснения дал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 29.06.2010 N 808/10.

Минфин России указал, что в части признания расходов на оплату товаров, предназначенных для реализации, целесообразно учитывать упомянутое выше Постановление (Письма от 24.01.2011 N 03-11-11/12, от 29.10.2010 N 03-11-09/95 (направлено для сведения нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков Письмом ФНС России от 24.11.2010 N ШС-37-3/16197@)).

Однако ранее контролирующие органы высказывали иную точку зрения. В своих разъяснениях они связывали момент реализации не только с отгрузкой товаров покупателю. По их мнению, необходимо, чтобы за реализованные товары вам поступила оплата. Данная позиция выражена в Письмах Минфина России от 27.11.2009 N 03-11-09/384, от 12.11.2009 N 03-11-06/2/242, от 16.09.2009 N 03-11-06/2/188, от 11.06.2009 N 03-11-09/205, УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 18-11/3/55762@.

Обоснование этой точки зрения следующее. Расходы на покупку товаров признаются по мере их реализации. Фактический момент реализации определяется в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 39 НК РФ). Поскольку для организаций, работающих на УСН, датой получения доходов будет день поступления оплаты (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), то именно в этот момент и происходит реализация.

Например, организация "Альфа" 7 июня приобрела и оплатила партию пиломатериалов для последующей продажи. Часть этой партии по договору поставки 22 июня была отгружена организации "Бета". Оплата от организации "Бета" поступила в июле. Таким образом, расходы на приобретение соответствующей части пиломатериалов организация "Альфа" может учесть только в июле при поступлении оплаты.

При этом, по мнению Минфина России, расходы на покупку товаров нельзя было учитывать до получения оплаты от покупателей, даже если товары приобретались и были отгружены в период применения "упрощенки" с объектом "доходы" (Письмо от 12.03.2010 N 03-11-06/2/34).

Отметим, что до выхода указанного выше Постановления Президиума ВАС РФ в судебной практике не было единого подхода к решению данного вопроса. Некоторые суды и ранее полагали, что момент признания расходов зависит от даты реализации товара покупателю, и принимали решения в пользу налогоплательщика (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 25.09.2009 N А39-4425/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.11.2009 N А10-2005/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 10.09.2010 N ВАС-1204/10)).

В то же время другие суды поддерживали налоговые органы, связывая момент реализации товара с фактом поступления оплаты от покупателя (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 08.02.2010 N Ф03-100/2010, ФАС Московского округа от 30.01.2008 N КА-А40/14714-07).

Отметим, что теперь нижестоящие суды в аналогичных спорах, вероятнее всего, будут придерживаться позиции ВАС РФ.

Напомним, что при списании рассматриваемых затрат нужно не забывать общее правило их учета - расходы на покупку товаров должны быть фактически вами оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). См. также Письма Минфина России от 20.01.2010 N 03-11-11/06, ФНС России от 06.12.2010 N ШС-17-3/1908@, УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/075978@.

Таким образом, с учетом позиции ВАС РФ (Постановление от 29.06.2010 N 808/10) для списания расходов на покупку товаров вам необходимо:

- оплатить купленные товары;

- реализовать товары.

Предположим, что эти условия у вас выполнены. Теперь следует определить саму процедуру списания расходов и их величину.