экзамен зачет учебный год 2023 / НП_Все лекции Овчаровой по налоговому 2020

71

Рассмотрение апелляционной жалобы и жалобы в ФНС России по-нашему НК является заочным. Т.е. не предусмотрен вызов налогоплательщика. Но если налогоплательщик обращается с письмом, в котором излагает просьбу, связанную с исключительностью данного спора, то, как правило, вызывают и выслушивают. Это не формальность, все зависит от нашей убедительности и обоснованности.

А если срок пропущен срок обжалования, а апелляционную жалобу не подали на НВЗС решение?

Ничего, можно подать жалобу на ВЗС решение в течение 1 года со дня принятия (при чем смотрим, когда решение вручено; лучше при получении решения под роспись написать заодно и дату получения). Также в вышестоящий налоговый орган подаем.

А как быть с иными решениями налоговых органов? Не по результатам налоговых проверок? С (без)действиями налоговых органов и их дл?

У нас сейчас больше шансов урегулировать налоговый спор на досудебной стадии (в широком смысле слова):

─на стадии рассмотрения результатов налоговой проверки;

─на стадии рассмотрения апелляционной жалобы; либо жалобы на вступившее в законную силу решение; либо жалобы на действия / бездействия / решения НЕ по результатам выездной или камеральной налоговой проверки, НЕ о возмещении / отказе в возмещении НДС в вышестоящем налоговом органе, а даже допустить выявление в акте соответствующих претензий.

Что касается взаимоотношений

Сейчас в судах 80 % споров решаются в пользу налоговых органов, поэтому мы должны подготовиться к контрольным мероприятиям заранее и провести их таким образом, чтобы иметь минимальные претензии насколько это возможно.

oТ.е. нужно управлять возможными рисками уже на стадии налоговой проверки, чтобы они не реализовались в акте.

oЕсли реализовались в акте → пробовать управлять на стадии рассмотрения материалов налогового контроля вместе с нашими возражениями в налоговом органе, ДЛ которого проводили проверку.

oЕсли и на этом уровне не можем управлять → управляем на уровне обжалования в вышестоящий налоговый орган и не пренебрегаем стадией ФНС-овской (хотя она не является обязательной). Не пренебрегаем, т.к. у нас есть шанс убедить руководителя ФНС или его заместителя в правильности нашей позиции.

Что касается документов

Ситуация сложилась сразу после ПП ВАС № 57 от 30 июля 2012 года.

!!! Постановление ВАС №57 – суды не должны подменять собой субъекты налогового контроля.

Именно в рамках мероприятий налогового контроля налоговый контроль налоговыми органами, арбитражными судами рассматривается в широком смысле слова как все уровне взаимоотношений с субъектом налогового контроля.

ЕВ: Т.е. это не только мероприятия налогового контроля, которые проводятся в рамках налоговой проверки или вне ее рамок (при налоговом мониторинге), но и апелляционное обжалование, обжалование вступившего в законную силу решения, и обжалование в ФНС – это все рассматривается как налоговый контроль по этой концепции.

Считается, что если мы в мероприятиях налогового контроля (а именно: ДО вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налогового контроля налоговым органом, ДЛ которого проводили проверку) не представили доказательств, то мы не можем их представлять и ссылаться на них в судах.

+ Вышестоящие налоговые органы считают, что мы не можем их представлять и на них ссылаться и в вышестоящих налоговых органах и использовать их при обосновании нашей позиции, если мы не обоснуем почему мы не смогли представить эти документы ДО вынесения обжалуемого решения.

72

Т.е. суды в принципе не хотят принимать такие документы, а вышестоящие налоговые органы – могут принять, но только если мы это обоснуем.

1замечание:

!!!Поэтому наша основная задача – представить все документы до вынесения обжалуемого решения в ходе проверки, в ходе представления возражений вместе с возражениями или в согласованный с налоговыми органами срок, в ходе рассмотрения материалов налогового контроля и после рассмотрения в согласованный с налоговыми органами срок, НО! ДО вынесения обжалуемого решения.

Документы дб. представлены так, чтобы они мб. учтены налоговым органом при вынесении обжалуемого решения (мы еще не доросли до таких грамматических конструкций ☺ - речь о том, что налоговый орган

Естественно, все представляемые по требованию документы стоит обязательно описывать, комментировать, давать пояснения в интересах налогоплательщика и представлять такого рода сопроводительные письма с пояснениями - и отдавать в налоговые органы через канцелярию.

Зачем? - Чтобы у нас было подтверждение представления всех документов и всей информации.

На нашем экземпляре документа дб. отметка налогового органа о вручении и естественно, первый экземпляр документа дб. представлен в канцелярию налогового органа со всеми приложениями.

+ Дата на них должна стоять более ранняя, чем дата вынесения обжалуемого решения (о привлечении / об отказе привлечения к ответственности). В противном случае суды не принимают вообще, а для того, чтобы представить в вышестоящие органы - надо обосновать, почему эти документы не были представлены до вынесения обжалуемого решения (напр., были позже получены от головного офиса – но опять-таки надо обосновывать и доказывать).

2 замечание:

Мы зачастую недооцениваем возможность административного обжалования – в вышестоящие налоговые органы (по иерархии в рамках единой централизованной системы налоговых органов):

oХорошо тем, что вышестоящие органы могут отменить любой акт нижестоящего органа, причем как по мотивам его незаконности, так и нецелесообразности. Напр., решение о приостановлении проверки мб. отменено по любому основанию.

oА если обратимся с заявлением о признании недействительным такого решения в суд, то он скорее всего откажет в принятии (скажет, что такого решение не затрагивает наши права и интересы) либо откажет в удовлетворении требований.

oК тому же, нижестоящий орган не может оспорить решение вышестоящего органа. Может инициировать служебное расследование, дисциплинарное производство, уголовное судопроизводство в отношении конкретного ДЛ, но оспорить не может, ему остается только согласиться.

Важно понимать : Развитие досудебного порядка урегулирования налоговых споров было направлено на разгрузку судов от налоговых споров, которые уже однозначно решены и по которым практика уже сложилась. Поэтому если судебная практика сложилась в пользу налогоплательщика (судебная практика считается сложившейся, если дело дошло до кассации либо есть позиции высших судебных инстанций), то эту практику надо приложить к апелляционной жалобе и на нее ссылаться.

Задача стадии – не допустить обращение налогоплательщиков в суды по тем налоговым спорам, которые уже давно решены в пользу налогоплательщиков.

————————————————————————————————————————

Что касается глобальных тех проблем, с которыми мы имеем дело в налоговом администрировании, то они, скорее, связаны с непониманием трех видов административного процесса и того, что эффективные механизмы налогового администрирования возможны только в рамках этих трех видов административного процесса. Это:

- Административные процедуры реализации прав и обязанностей

73

- Административная юрисдикция административных процедур реализации прав и обязанностей

(административно-юрисдикционные процедуры)

Речь идет о налоговом учете в широком смысле слова, ведение учета исполнения обязательств по счетам и налоговом контроле в отношении налоговых плательщиков.

Административная юрисдикция двух видов:

1.Административное обжалование (акт налогового органа, в рамках реализации прав и обязанностей налогоплательщиков);

2.Рассмотрение и пересмотр дел об административных правонарушениях. Речь идет о нарушениях

налогового законодательства (это административные правонарушения).

Во-первых, эти процедуры они не разделяются. На протяжении всей своей деятельности у них все смешивается и сливается, осознание себя исключительно контролерами на всех стадиях.

Во-вторых, еще и совмещено административное обжалование с рассмотрением и пересмотром. В части пересмотра всегда части рассмотрения существенных процессуальных нарушениях дел об административных правонарушениях в области налоговых споров для непосредственных участников налоговых правоотношений. Эти вещи совмещены, так как, если речь идет о привлечении к ответственности, этими решениями одновременно взыскивается налог пени и штраф, то есть в одном акте решается вопрос и о привлечении к ответственности, и об исполнении имущественного налогового обязательства, и о принятии восстановительных мер, связанных с его неисполнением в установленный срок.

- Наконец, третий вид процесса – административная юстиция, это судебное обжалование.

Акты налоговой администрации, то есть решения налоговых органов. Существует предварительный досудебный порядок регулирования налоговых споров. Целью административной юстиции является всё-таки защита прав и законных интересов граждан в нарушении со стороны публичной администрации, особенно при достаточно широкой дискреции.

У нас административные процедуры, которые бы регулировали дискредитированный налоговый контроль, основанный на (дифференциации?) отсутствует в НК РФ. И здесь, естественно, активная (роль государства) защита прав и законных интересов налогоплательщиков, никакой состязательности здесь быть не может, здесь инквизиционный механизм, который предполагает активную роль по выяснению правового статуса и проекту реализации налогоплательщика в содействии ему получения доказательств и исследования. Причем все это должно иметь целью судебное ограничение административной дискреции налоговых органов, защиту прав и законных интересов налогоплательщика, и во всех случаях речь идет о полном, всестороннем и объективном рассмотрении дел для принятия законного и обоснованного решения по нему. В этом заключается (конституционный?) принцип как основной принцип всего административного процесса (в ФРГ), особенно проявляется в области административной юстиции. У нас, к сожалению, даже понятия такого нет, у нашей налоговой администрации. В этом-то вся основная проблема.

Исковая форма ведет к реализации принципа состязательности. Этот принцип, он предназначен для судебного процесса двух равноправных спорящих субъектов. Как раз-таки активная роль суда, у нас она должна быть, да.

Следующий вопрос: правовые приемы защиты прав налогоплательщиков.

Установленные налоговым и процессуальным законодательствам процедура позволяет налогоплательщикам поменять следующие правовые приемы налоговых компьютеров (?).

1.На стадии налогового учета и отчетности.

Во-первых, важно понимать совершенно разные подходы к определению статуса и, соответственно, к защите прав для субъектов крупного бизнеса, для субъектов малого бизнеса, и для субъектов иностранного бизнеса (или тех, кто с ним работает).

В отношении субъектов малого бизнеса им предоставляются какие-то преференции (типа создания различного рода платформ для регистрации самозанятых, электронных кошельков для исполнения налоговых обязательств с использованием различного рода девайсов). Но надо понимать, что именно малый бизнес подвержен наибольшим рискам (если он использует специальные налоговые режимы), рискам вменения и давления, и рискам злоупотребления этими специальными налоговыми режимами.

Что касается крупного бизнеса, - то 95 крупнейших налогоплательщиков, которые образуют 30% бюджета в бюджетной системе страны, находится у нас на налоговом мониторинге.

Налоговый мониторинг предполагает, во-первых, подключение налоговых органов по информационным каналам связи к учетной системе налогоплательщика, а во-вторых, высочайший уровень внутреннего контроля, в-третьих, возможность осуществления … по управлению им.

74

Надо понимать, что именно для налогоплательщиков предусмотрены такие сервисы, дисто-сервисный подход, как возможность заключения соглашения о ценообразовании, о разделе продукции, договоров о создании консультативной группы налогоплательщиков(?) . Это все для крупного бизнеса. В крайнем случае – мотивированное мнение, не связанное налоговой администрацией и налогоплательщика. Поэтому как раз-таки находятся они в более благоприятном положении, но при условии толковании законодательства и рисковом контроле в организации, когда в нефтегазовом секторе высокий уровень комплайнса. Как правило, в отношении себя могут обнаружить в 10 раз больше налоговых рисков, чем налоговый орган.

Наконец, для субъектов с иностранным элементом, для иностранных организаций, или тех, кто работает с иностранным бизнесом.

Здесь важно понимать, что для целей применения соглашений о служебном положении, помимо справки компетентного органа о наличии статуса формального (на которое распространяется действие соглашения, - т.е. резиденства / постоянного местонахождения, - в общем, тот статус, на который заключено соглашение и на который распространяется квота) нужно еще подтверждение фактическое , то есть того, что именно с этими квотами связаны активы, функции и риски, которые принимает на себя это лицо. Он является их фактическим получателем, а не компания транзитная, для целей которой эти льготы предусматриваются. Строится корпоративная структура. Это четко надо понимать на стадии подготовки к исполнению налогового обязательства. Понятно, что если возникают какие-то сомнения в оценке последствий налоговых операций, лучше сначала устная консультация, затем насколько возможно, максимально конкретизированный ответ и всё-таки письменное разрешение компетентных органов (сложнее с 17 года).

А вот что касается финансовых органов субъектов РФ и МО, особенно интерес появляется к более тесным контактам с лицами, которые делают инвестиции, сначала лучше обсудить всё устно, а уже потом направлять запрос, тогда как ответ Вас больше устроит. Но надо понимать риски, тк понятно, что они страхуются, и если речь идет о запросах ответов по существу о последствиях налоговых операций.

В этом смысле, конечно, налогоплательщик, который состоит на мониторинге, находится положении лучше, так как он видит в системе все деловые операции. И, если с ним предварительно договориться о налоговых последствиях, он сможет вам сказать о каких-то моментах хоз. деятельности, которые можно учесть только в рамках предприятия налогового контроля, который проводится методом налоговой проверки, тк налоговый мониторинг имеет ряд исключений, предусмотренных НК (заменяют подобную проблему). Предполагается, что на стадии возникновения налоговых обязательств, их содержание обсуждается, и они договариваются с налоговой администрацией и налогоплательщиком, и обе стороны связаны этими самыми договоренностями. И, как правило, все эти договоренности соблюдаются. До мотивированного мнения редко доходит, но если доходит, то им связан, как налоговый орган, так и налогоплательщик. Налоговый орган всегда скажет налогоплательщику, что, извините, мы не могли учесть конкретные обстоятельства вашей финансовой хозяйственной деятельности, которые установили только в ходе проверки, поэтому не можем применить все гарантии, связанные с получением Вами письменных разъяснений.

Такая позиция она поддерживается судами, к сожалению. На это тоже нужно обращать внимание. Закон должен быть максимально конкретным. И имейте в виду, что сейчас в принципе налоговая администрация больше открыта к диалогу. Алексей Оверчук (что-то говорит про кадастровый форум и Мишустина) создал платформу для самозанятых, к которой подключаются как работодатели, которым нужны услуги самозанятых, так и самозанятые в поиске заказчиков и подрядчиков, так и налоговые органы. Для этого была создана платформа, которая предполагает возможность зарегистрироваться в качестве самозанятого одним кликом и возможность использования электронных кошельков для исполнения налоговых обязательств самозанятых.

В принципе, еще что надо учитывать: сейчас налоговые органы открыты к такому предложению в бизнесе, потому что они прекрасно понимают, что выход на такой уровень цифровизации возможен только

75

Что еще можно сделать для прав и законных интересов налогоплательщиков на стадии налоговой отчетности? Проведение налогового аудита для оценки налоговых рисков, недоимки и потенциальных переплат, - устранение либо минимизации рисков и использование потенциала. Налоговый потенциал – это переплата. Важно проводить, не дожидаясь налоговой проверки, особенно в ее предверии для выявления, устранения или минимизации рисков и использования налогового потенциала (особенно когда узнали о назначении налоговой проверки или когда она уже идет это тоже возможно, или когда вызвали на комиссию, важно понять, какова переплата или когда недоимки, это очень важно). Надо понимать, что переплата у вас держится три года, а недоимка держится бессрочно (срок переплаты ограничен тремя годами, а срок взыскания недоимки и пени, он хоть и предусмотрен в административном и судебном порядке, но все равно в лицевом счете это все будет числиться как задолженность из-за бессрочности обязательства, упоминает о толковании постановления Пленума № 57, тут есть проблема).

Что касается требований учетной политики.

У нас есть учетная политика для целей бух учета и для целей налогообложения.

В учетной политике важно отражать особенности ведения налогового учета по рисковым операциям. Рисковые операции требуют обоснования путем дополнительного документального подтверждения их, составления мотивированных бухгалтерских справок по ним либо письменных распоряжений руководителя при разногласии с главным бухгалтером на их проведении.

Причем это все желательно делать в текущем режиме, а не работать на Нью-Йоркской или в Лондонской фондовых биржах по хеджированию, учитывать убыток и отправлять в налоговые органы на НьюЙоркскую или Лондонскую Фондовую биржу, можно отправить, но просто они не согласятся учесть убыток, если налоговый учет составлен таким образом, что в учетной политике упомянуто, что есть такие операции с отсылкой на правила этих бирж, на самом деле их нельзя учесть как операции по хеджированию по нашему НК, их надо учитывать как операции с финансовыми инструментами срочных сделок.

Чтобы их можно было правильно учесть в налоговом учете и учесть убыток от этих операций, это все должно быть отражено в учетной политике и должны быть соответствующие первичные документы составлены с соответствующими бухгалтерскими справками, причем тогда, когда эти операции проводятся, а не когда уже проверка пришла. Это расслабленное состояние бухгалтерии мультинациональной компании – это состояние, которое проходило до третьего этапа в развитии налогового администрирования, то есть до того момента, пока они не стали активно бороться со злоупотреблением со стороны налогоплательщиков и их субъективными правами.

Вот как только все отрегулировали так, что налогоплательщики не могли злоупотреблять своими процессуальными правами, всё-таки вся система документооборота первичных документов регистров, отчетных документов – она должна быть организована в режиме онлайн, причем, если какие-то формы документов, которые разработаны по принципам и обычаям делового оборота недостаточны, надо составлять еще и мотивированные бухгалтерские справки, чтобы ясна была деловая цель этих операций. Чем меньше у Вас будет документов, подтверждающих ваш налоговый правовой статус, тем лучше налоговой администрации, которая придерживается бюджетного подхода, ей легче с Вами работать (пришел – понял, что ничего нет – дальше все понятно, то есть вы сговорчивый и вам на комиссии по легализации налоговой базы объясняют все последствия отсутствия нормального документооборота, и вы соглашаетесь и корректируете налоговую отчетность в сторону увеличения налоговых обязательств, либо спорите, а это бесполезно, так как у вас нет доказательств). Фактические обстоятельства вашей финансово-хозяйственной деятельности должны соответствовать ее документальному подтверждению, это понятно + надо обязательно проводить в текущем режиме мониторинг законодательства судебной практики, мониторинг законодательства правоприменительной, административной и судебной практики (административной обязательно! если Минфин и ФНС – все решается, это надо тоже отслеживать, и если подходы меняются, то нужно вносить соответствующие изменения в документы: и в первичные, и в аналитические, и в отчетность, - в документо-обоснование, в регистры и в налоговую отчетность, если нужно. Понятно, что на проверку к вам придут спустя три года уже с измененными подходами, и объяснение о том, что когда мы все это делали подходы были другими – сейчас эти объяснения не воспримутся по-нормальному, как должны (исходя из принципов права, сейчас это не работает).

2.На стадии налоговой проверки

Что мы предпринимаем для защиты прав налогоплательщиков?

76

Во-первых, по требованию налоговых органов документы должны предоставляться с сопроводительными письмами, содержащими опись документов, законодательных реквизитов и с письменными мотивированными разъяснениями через канцелярию налогового органа с получением отметки. Понятно, что начинается выездная налоговая проверка, и Вы получаете типовое требование с запросом большого количества документов. Что делать в этом случае? Нужно направить в течение 1 (следующего) уведомление об увеличении сроков для предоставления документов с указанием причин такого требования (почему не предоставили в сроки) и сроков, в течение которого это требование может быть выполнено. Как правило, в результате такого уведомления, в течение двух дней со дня его получения руководитель или заместитель налогового органа принимает решение о продлении сроков либо об отказе в продлении. Конечно, надо это делать, надо объективно оценивать свои возможности.

Если вы чувствуете, что совершается процессуальное злоупотребление, то есть совершенно необоснованное требование, излишний формализм… для этого и нужны круглые столы, всякого рода экспертные комитеты.

Когда вы сидите рядом с должностными лицами налоговых органов, помогаете им писать новую редакцию Налогового кодекса, а они говорят, что если вдруг что-то не так пойдет – у нас есть сейчас сервисный подход, у вас лично или у ваших друзей/коллег по бизнесу – звоните нам на мобильный и сообщаете, с какой инспекцией «не лады»…)))

Надо понимать, что человеческий мир – это человеческий мир! У нас не было институциональных механизмов для этого всего, а сейчас они стали формироваться. Поэтому, если Вас приглашают в какую-то рабочую группу или экспертное сообщество – присоединяйтесь, это не пустая трата времени! (это связи, возможности, прочее… «надо жить, смотреть на вещи, не все делается за деньги и ради денег…» И часто, чтобы выйти на какой-то новый уровень, где другие возможности и, «извините, другие и деньги», нужно и «бесплатно поработать»… Да! Это хорошая инвестиция! (Даже если не знаете, как подойти, нет личных контактов…)

Конечно, это всё «безобразие» должно быть описано, письменно, такого рода обращения должны быть поданы по официальным каналам связи (с процессуальными злоупотреблениями со стороны должностных лиц налоговых органов в ходе выездной налоговой проверки или ген проверки). Причем желательно давать уведомительные в УФМС, и понятно что люди стараются «сор из избы не выносить», и, конечно, вы скорее всего получите ответ, что ваше обращение рассмотрено, меры приняты, результаты не заставят себя долго ждать… Вы поймете, что тактика меняется в самое ближайшее время… ВЫ ПРОСТО ОПИСЫВАЕТЕ ВСЁ, ЧТО ПРОИСХОДИТ! (это в случае процессуальных злоупотреблений).

Конечно, во всех мероприятиях налогового контроля, которые, естественно, протоколируются, необходимо участвовать с представлением необходимых пояснений сначала устно, затем с передачей их в письменном виде в налоговый орган через канцелярию с получением пометки, если вы понимаете, что это требуется. Должен быть разумный подход! Следы всегда должны оставаться, если вы понимаете, что это стоит того.

3.На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем или заместителем руководителя налогового органа.

Важно ознакомиться с актом проверки! Ну, во-первых, получить акт проверки, так как осложнять отношения и заставлять налоговые органы заказным письмом по почте не надо! Это знак того, что вы злоупотребляете правом! (6 дней, это понятно, но «репутацию лучше не портить»… так как потом все, что вы делаете для защиты своих прав и законных интересов будет не так восприниматься налоговой администрацией).

А если налогоплательщик, действительно, прав, если у него высочайший уровень налогового контроля, если комплайнс во всех отношениях, но явно налоговые органы злоупотребляют своими полномочиями – суд вникнет в вашу ситуацию. Как-то так.

Злоупотреблять не стоит! Если вызвали на получение – приезжаете – получаете на руки – расписываетесь о получении – указание даты (так как отсчет с момента получения, что связано с апелляционным обжалованием). Или важно ознакомиться с актом проверки, и отослать в налоговый орган письмо

77

(указание даты, сроки для предоставления возражения – это можно отдельным письмом – либо в одном подтверждаете получение и указываете срок для возражений, особенно важно, если попадают выходные и праздничные дни).

Важно!!!

- Важно представить возражение с документальным подтверждением правовой позиции и фактических обстоятельств, изложенных в возражениях, с приложением описи всех необходимых документов, актов правоприменительной, административной и судебной практики, подтверждающих позицию налогоплательщика.

Важно участвовать в рассмотрении возражений и предоставлять устные пояснения по вопросам, возникающих в ходе рассмотрения возражений и иных материалов налогового контроля.

- Важно предоставлять дополнительные пояснения и документы по результатам рассмотрения возражений, участвовать в рассмотрении материалов налогового контроля, знакомиться с решением о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля, предоставлять документы и пояснения по требованиям налогового органа в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (причем порядок их предоставления фактически совпадает с предоставлением документов и пояснений при проведении налоговой проверки – здесь все то же самое).

- Важно участвовать в допросе свидетеля и проведении экспертизы в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

*** Что касается допроса свидетеля, конечно, по возможности, а вот что касается экспертизы, то в НК есть определенные гарантии для налогоплательщика, связанные с проведением экспертизы и назначением, по крайней мере, если налоговый орган назначает экспертизу, то Вам нужно искать собственного эксперта

иорганизовывать взаимодействие между ними. И, извините, на акт экспертизы нужно возражать эксперту

ив ходе проведения экспертизы, важно чтобы эксперт налогового органа и Ваш эксперт встречались друг с другом и обсуждали позиции, задавали вопросы, получали ответы на них. Помимо возражений на экспертизу желательно, чтоб ваш эксперт составил свое экспертное обоснование.

Причем имейте в виду, что весь спектр мероприятий налогового контроля возможен (с использованием) налоговой проверки (генеральной, выездной), - если какие-то доказательства необходимо получить дополнительно возможно исследование документов, вызов свидетеля и проведение экспертизы.

Налоговый контроль проводится, какие-то мероприятия, нужно участвовать, предоставлять необходимые объяснения (сначала устные, потом и письменные; устные – в ходе проведения мероприятия, а письменные – через канцелярию, а в последствии – через канцелярию налогового органа с получением отметки, если это необходимо). Естественно, по результатам мероприятий налогового контроля налогоплательщику должны представить дополнительно карту, с которой ему следует ознакомиться.

Надо понимать, что при проведении мероприятий налогового контроля могут быть запрошены дополнительные доказательства тех обстоятельств нарушения налогового законодательства, которые установлены налоговыми проверкам. НО! Не могут ни коим образом быть выявлены и предъявлены налогоплательщику новые нарушения – это уже нарушение и это нужно сразу оспорить, тк по результатам ознакомления с дополнением картой по результатам проведения налогового контроля надо, конечно, предоставлять возражения на указанные дополнения и участвовать в рассмотрении материалов мероприятий налогового контроля.

4.На стадии досудебного регулирования налоговых споров вышестоящим налоговым органом.

По жалобе апелляционной не вступившего в законную силу решения либо по жалобе на иные акты – это

предполагает ознакомление с решением результатов мероприятий налогового контроля и предоставление налоговым органам письма о дате его получения и сроки и сроки предоставления апелляционной жалобы не вступившего в законную силу решения либо жалобу на вступившее в законную силу решение с обоснованием порядка его исчисления.

Важно это предоставить в установленный срок с документальным подтверждением правовой позиции и фактических обстоятельств изложенных и если к жалобе приложены какие-либо документы – обоснование возможности их предоставления до обжалования.

78

С учетом того, что досудебное регулирование налоговых споров как бы предназначено для того, чтобы разрешить все без обращения в ФНС и судебную систему, если по такого рода спору сложилась положительно для налогоплательщика правоприменительная практика, ФНС и судебная практика такого рода акты надо прикреплять к жалобе (что мы и делали, когда пользовались этим самым необоснованным актом, набирали практику и подтверждали необоснованность и незаконность решения в вышестоящем налоговом органе, введение соответствующих поправок в НК усовершенствовали досудебное и судебное регулирование налогового спора).

Налогоплательщик имеет право на административное обжалование в вышестоящий налоговый орган любых действий/бездействий, решений, даже не вступивших в законную силу (если они незаконны или

нецелесообразны).

Причем для административного обжалования в вышестоящий налоговый орган, который уполномочен отменять любые незаконные акты нижестоящих налоговых органов, применять меры для устранения нарушений законности и целесообразности деятельности нижестоящих налоговых органов – нет

необходимости обосновывать в жалобе, каким образом незаконный и нецелесообразный акт затрагивает права и законные интересы налогоплательщика.

Например, решение о приостановлении проверки, когда она затягивается – если вы придете с ним в суд, вам скажут: проверка приостановлена, ваше право и законные интересы не затронуты, необходимо обоснование для судебного обжалования (помимо незаконности акта, еще и нарушения прав и законных интересов, - надо обязательно обосновать и то, и другое). А для обращения в вышестоящий налоговый орган достаточно просто обосновать незаконность или нецелесообразность. Вышестоящий налоговый орган может отменить решение нижестоящего, устранить нарушение законности в его деятельности (по мотивам как незаконности, так и нецелесообразности). Нижестоящий не должен нецелесообразно расходовать то, что идет свыше. Если вышестоящий налоговый орган отменяет решение нижестоящего – спор прекращается, а если начинаете судебный процесс, то административный орган – стороны в судебном споре от начала и до конца, во всех инстанциях (а нижестоящий, чтобы он оспорил решение вышестоящего, – один раз было, когда незаконно вышестоящий отменил у нижестоящего, а ФНС потом отменило решение управления… но вообще это нарушение административной иерархии – но это исключительный случай).

!!! Система должна работать! 3 принципа!

+++Должен соблюдаться принцип недопустимости ухудшения положения лица при пересмотре его дела

и

+++Принцип полноты пересмотра , независимо от заявленных в жалобе (протесте) или заявлении

обстоятельств и доводов

+++ Принцип недопустимости привлечения к ответственности за пределами сроков давности (если первоначально решение о привлечении к ответственности было верно, потом незаконно отменено, а потом к вам приходят, а срок давности прошел – производство надо прекращать!)

Эти три принципа соблюдаются в судах общей юрисдикции по делам об административных правонарушениях, но нарушаются по делам административных правонарушений в арбитражных судах («арбитражники» этого не понимают»…)))))

подведомственности и подсудности любых действий/бездействия и решений налогового органа либо его должностного лица, если, по мнению налогоплательщика, они незаконны и затрагивают его права и

законные интересы, препятствуют реализации его прав, незаконно возлагают на него какие-либо обязанности, незаконно применяют к нему меры государственного принуждения, в том числе меры ответственности.

Причем в заявлении в суд важно обосновать не только незаконность обжалуемого акта, но и то,

каким образом он затрагивает интересы налогоплательщика.

Досудебный порядок регулирования налогового спора в узком смысле слова – т.е. административное обжалование в вышестоящий налоговый орган, - обязательно для обращения в суд , нужно показать его соблюдение (представить соответствующую апелляционную жалобу или жалобу на не вступившее в

79

законную силу решение; жалобу на иное решение/действие/бездействие вышестоящего налогового органа + решение по этой жалобе).

- Предъявить требование неимущественного характера (оспаривая решение или действие/бездействие налогового органа) – это всё в порядке, предусмотренном для производства по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, поданных органами власти или должностных лиц. И это основное.

- Предъявить требования имущественного характера – то есть заявить иск ( т.е. заявляя иск о возмещении путем возврата или зачета взысканной или уплаченной суммы налоговых пени и штрафов). Это требование рассматривается по правилам искового производства, но с учетом особенности рассмотрения дел, возникающих из административных правоотношений.

Если мы говорим о первом случае, об оспаривании ненормативных правовых актов, то срок – 3 месяца, а если о втором случае, иск о возмещении (имущественный характер), то срок – 3 года. Нужно сначала обратиться в налоговую администрацию с заявлением, а потом привязать срок для обращения в суд к этому заявлению.

Срок можно восстановить подачей заявления, но судьи к этому относятся критически (они легче идут на то, чтобы, например, явно имущественное требование не было сформулировано как имущественное, нежели на такое восстановление сроков; судья скажет: да, заявление написали когда угодно, но срок задолженности видно по лицевым счетам...)

ПП ВАС № 57 п. 82 (это очень важный пункт) от 30 июля 2013 года поставило точку в этом вопросе.

Для того чтобы что-то получить по признанному недействительному решению (что было незаконно взыскано) обратно, надо было заявить еще самостоятельное личное требование.

Например, решение (о взыскании) привлечении/отказе в привлечении к ответственности, который налоговый орган успел исполнить, либо который налогоплательщик добровольно исполнил, т.е. оплатил пени или штраф, это не исключает возможности оспаривания, тк решение было признано недействительным. Это неимущественное требование, и пока ВАС не разъяснил, что не нужно никакое самостоятельное личное имущественное требование, его требовали (т.е. нужно было 2 требования, теперь только одно – о недействительности).

Налогоплательщик вправе использовать как оба способа одновременно (имущественный и неимущественный), так и какой-то по своему усмотрению в зависимости от налогового спора (!!! а до

этого ПП ВАС налогоплательщик был обязан заявлять оба требования – и имущественного, и неимущественного).

Сравним эти два способа, а именно то, что каждый из них дает налогоплательщику с точки зрения судебной защиты, его прав и законных интересов.

НЕИМУЩЕСТВЕННЫЕ (какие плюсы, гарантии и ограничения):

1.Небольшой размер госпошлины (в твердой сумме в рублях – исчисляется как несколько тыс. рублей; если говорить об арбитражных судах, то: 300 р – для юридических лиц, 3000 р – для организаций (гос. пошлина, там 50% - апелляция…). Это стимулирует налогоплательщика к выбору этого способа защиты.

2.Связь налогового органа и налогоплательщика доводами и доказательствами оспариваемого решения (здесь надо сказать, что арбитражные суды часто не соблюдают эти ограничения, так как по идее оспариваемое решение принималось на основании тех обстоятельств и доказательств, которые должны быть доступны и налоговому органу до принятия решения, и налогоплательщику)

3.Суд в резолютивной части решения указывает на обязанность налогового органа возвратить суммы, взысканные на основании признанного недействительным решения налогового органа

(это гарантия, предусмотренная статьей 201 АПК РФ и п. 82 ПП ВАС № 57)

80

4.Короткий срок возвращения нарушенных прав (согласно п. 4 ст. 198 АПК РФ – налогоплательщик вправе обратиться в суд в течение 3 месяцев с момента, когда узнал или должен был узнать о нарушении своих прав) – т.е. на налогоплательщика налагаются более жесткие ограничения в части потенциальной возможности защиты прав.

5.Связанность налогоплательщика доказательствами, представленными на досудебной стадии разрешения спора (по сути это связано с п.3 – см выше). Для налогового органа такая связанность допустима, так как она согласуется с принципом баланса личных и частных интересов. Всегда суд Вас спросит (особенно, если судья вроде Шевелевой), предоставляли ли Вы эти доказательства налоговому органу при проведении им налоговой проверки/почему не представляли?

Овчарова: «…Я очень боюсь всех этих ваших технологий». Бумажный НК, документы… - это все надежнее. А технологии… будет лучше, если это пока работает в одну сторону (он налогового органа к Вам, а вы лучше делайте все «по старинке», когда предоставляете что-то в налоговый орган, так как наше законодательство отстает от цифровизации, и что-то доказать без бумажек потом трудно)

ИМУЩЕСТВЕННЫЕ (какие плюсы, гарантии и ограничения):

1.Большой размер госпошлины (исходя из размера имущественного требования), что демотивирует к использованию искового производства.

Но зато:

2.Стороны в рамках искового производства не связаны доводами и доказательствами,

представленными на досудебной стадии разрешения спора (поскольку правила искового производства, состязательность сторон). Налоговый орган и налогоплательщик свободны в представлении доводов и доказательств в ходе судебного разбирательства.

3.Долгий срок на защиту нарушенных прав (в силу п. 3 ст. 79 НК РФ – налогоплательщик вправе обратиться в суд в течение 3 лет с момента, как узнал или должен был узнать о факте лишнего взыскания налога) – то есть налогоплательщик располагает достаточным количеством времени для

подготовки доказательственной базы и формирования своей позиции при защите своих нарушенных прав.

Конечно, если спор несложный, то можно использовать такой способ защиты как обращение в суд с требованием неимущественного характера.

А в случае, когда количество и существо спорных эпизодов объемны и требуют существенных временных и иных затрат на формирование доказательственной базы – для более эффективной защиты выгоднее предъявить требование имущественного характера с рассмотрением его в порядке искового производства. Но не всегда этот выбор предоставляется налогоплательщику, зачастую все очевидно, что надо оспаривать нормативный правовой акт, решение, действие/бездействие.

Завершая, следует сказать, что существующая концепция судебной защиты прав налогоплательщиков с учетом ее возможных корректировок баланса личных и частных интересов стимулирует налоговые органы и налогоплательщиков на более качественную работу в ходе налоговой проверки и досудебного разрешения спора + позволяет налогоплательщику во многих случаях налогоплательщику избежать обращения в суд и освобождает суды от несвойственной им функции – фактического проведения налоговых проверок в ходе судебного разбирательства по налоговому спору.

Конечно, из-за кризиса правосудия и пробюджетной позиции наших судов после Послания Президента Федеральному Собранию (? какому) количество судебных споров резко сократилось.

06.03.20

Тема: Модели поведения налогоплательщиков при исполнении налоговых обязательств и реагирование государства на их реализацию

Следующая тема – международное налоговое право, еще какие-то вопросы не берем, так как они есть во 2 томе Пепеляева по НП. Вопросы к зачету будут на основе того материала, что был на лекции. Ничего более не будет. И соответственно ответы она ждет по лекциям.