Как вести налоговый учет безвозмездно полученного имущества

Российский налоговый курьер № 18 / 2003

Попова Е.Ю., государственный советник налоговой службы РФ I ранга

В хозяйственной деятельности организаций довольно распространена ситуация, когда какое-либо имущество они передают или получают безвозмездно. Каков порядок налогообложения подобных операций налогом на прибыль?

Безвозмездная передача имущества (работ, услуг) и имущественных прав с точки зрения гражданского законодательства признается дарением. По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность, либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (ст. 572 ГК РФ). Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства безвозмездное получение имущества (работ, услуг) и имущественных прав предполагает, что у получателя отсутствует обязанность по их оплате или исполнения встречного обязательства.

В налоговом законодательстве действует тот же принцип. Для целей исчисления налога на прибыль имущество (работы, услуги) и имущественные права считаются полученными безвозмездно, если у получателя не возникает обязанности передать передающему лицу какое-либо имущество или имущественные права либо выполнить для него работы, оказать услуги. Об этом говорится в пункте 2 статьи 248 НК РФ.

Обратите внимание: коммерческие организации не могут дарить друг другу имущество, кроме обычных подарков стоимостью не более 5 МРОТ (500 руб.). Данное ограничение установлено пунктом 4 статьи 575 ГК РФ. Его несоблюдение может повлечь за собой определенные гражданско-правовые последствия, например признание сделки недействительной.

Таким образом, сторонами договора дарения могут быть:

- коммерческая и некоммерческая организации;

- две некоммерческие организации;

- физическое лицо и коммерческая либо некоммерческая организация.

Еще один важный момент: признаком совершаемого дарения является безвозмездность договора, а не его название. Поэтому как дарение следует рассматривать такие встречающиеся на практике договоры, как договор безвозмездной передачи имущества, договор безвозмездной уступки права требования, прощение долга и т. д.

Не считаются безвозмездно полученными имущество и имущественные права, передача которых носит инвестиционный характер (вклад в уставный капитал организации, в совместную деятельность и т. д.). Также не признается безвозмездно полученным имущество, которое передано на возвратной основе (в качестве кредита или займа).

Налоговый учет у получателя

По общему правилу стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) и имущественных прав признается у получателя внереализационным доходом (п. 8 ст. 250 НК РФ). Однако из этого правила есть исключения, приведенные в статье 251 Кодекса.

Так, не признаются доходами средства, полученные в рамках целевого финансирования (п. 14 ст. 251). Налогоплательщик, получивший такие средства, обязан отдельно вести учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Не включается в доходы стоимость имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензию, на ведение уставной деятельности (пп. 22 п. 1 ст. 251).

Каждый из этих и других случаев, указанных в статье 251, достоин отдельной статьи. Мы же по ходу данного материала рассмотрим одну из наиболее распространенных ситуаций, когда безвозмездно полученное имущество не включается в доходы. Речь идет о подпункте 11 пункта 1 статьи 251, касающегося имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.

Обратите внимание: подпункт 11 пункта 1 статьи 251 предусматривает получение только имущества, но не имущественных прав, работ или услуг. Такое имущество не признается доходом, только если получатель не будет передавать его третьим лицам в течение одного года со дня получения (это условие не распространяется на безвозмездно полученные денежные средства). Если организация нарушит это требование, она должна увеличить налогооблагаемую прибыль на стоимость полученного имущества. Доход признается в момент передачи имущества третьим лицам как безвозмездно, так и на возмездной основе.