Тема 14. Расследование налоговых преступлений

Литература

1. Кучеров – Налоги и криминал, 2000

2. Ларичев – налоговые преступления, 2011

3. Соловьев – Преступные налоговые схемы , 2010

4. Александров – Расследование налоговых преступлений, 2014

Криминалистическая характеристика

• К налоговым преступлениям относится ряд составов: уклонение от их уплаты, неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которого должно производиться взыскание налогов и сборов.

• Налоговые преступления – один из наиболее распространенных видов экономических преступлений. Отличается большой латентностью и разнообразием способов их совершения.

• В общей их структуре преобладают уклонение от уплаты налогов и сборов – 90-95%. Неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие имущества от налогообложения может рассматриваться от как разновидность уклонения от уплаты налогов.

• Часто уклонение от уплаты ст. 199 УК сочетается с уклонением ст. 198 УК. Зачастую уклонение связано с лжепредпринимательством, отмыванием денежных средств, фиктивным банкротством и т.д.

• Структурные элементы, характеризующие эти преступления, отличаются от других. Наиболее информативны: предмет налогового преступления, способ его совершения, следовая картина, обстановка (включая время и место), а также данные личности.

• Предмет налогового преступления – налог, собственность налогоплательщика, которую он обязан добровольно передать уполномоченным органам государства. Уклонение от передачи – преступление.

• Налог определяет:

  • Круг субъектов платежа, т.е. налогоплательщиков.

  • Срок уплаты, порядок формирования налогооблагаемой базы и механизм уплаты, т.е. возможные способы уклонения

  • Порядок и форму отчетности, т.е. доказательную базу и следовую картину преступления

  • Способы совершения преступлений – обусловлены законодательством, регулирующим механизм и порядок уплаты конкретных видов налогов.

  • Основу способов составляют механизм и процедура формирования и уплаты того или иного вида налога или сбора.

  • В литературе описываются от 100 до 400 способов схем уклонения от уплаты налогов (Соловьев, Васильева)

• Типичными способами являются:

  • Сокрытие или занижение налогооблагаемой базы

  • Минимизация или полный неучет объекта налогообложения в документах налогового, бухгалтерского, финансового или иного учета

  • Умышленное занижение расчета налога, подлежащего уплате в бюджет, в формах отчетности, представляемой в налоговые органы.

  • Неперечисление налогов в бюджет

  • Воспрепятствование поступлению налогов в бюджет

• Налоговые преступления могут совершаться как действием, так и бездействием.

• Распространенными являются налоговые преступления, основанные на незаконном использовании льгот по налогообложению, освобождения от уплаты налогов, пробелах и противоречиях законодательства, искажениях отчетных налоговых документов.

• Надо различать налоговую оптимизацию (минимизацию налогообложения в пределах закона) и налоговое преступления. Нередко их смешивают.

• Способов уклонения от уплаты налогов не так уж и много, а основных (базовых) – несколько десятков. Далее – варианты в зависимости от видов налогов, сфер деятельности и т.д.

• Основные виды уже достаточно широко известны, описаны в литературе и в интернете:

  • Оффшорные базовые схемы снижения налогов

  • Схемы экспорта-импорта, транзитной торговли, бартера.

  • Схемы с использованием низконалоговой компании для минимизации налога

  • Схемы использования посреднической низконалоговой компании

  • Безналоговые схемы (н-р Британская)

  • Трастовая схема

  • Схемы обналичивания денег

  • Схемы вывоза капитала и обналичивания через роялти

  • Использование страховых выплат

  • Использование инсайдерской информации

  • Изменение состава кредиторов

  • Кредитование эмитента через техническую эмиссию

  • Использование группы фирм и дочерних компаний

• Способы совершениям налоговых преступлений следует расследовать с точки зрения процедуры их формирования, расчета и уплаты. Такой подход позволяет понять специфику способов их совершения

• Процесс уплаты налога в самом общем виде:

  • Создание или получение объекта налогообложения

    • Документальный учет объекта налогообложения

      • Расчет налогов, подлежащих уплате и документальное оформление расчета

        • Перечисление налогов

          • Поступление налогов в бюджет

• Трактовка понятия «налоговое преступление» - уклонение от уплаты налога периодически меняется.

• Сужаются или расширяются пределы криминализации: то только сокрытие объекта от налогообложения, то непредоставление отчетных документов налогового характера, внесение в них искажений, то непоступление налогов в бюджет.

• Исходя из этого меняется и практика.

• Следовая картина сопутствует совершению преступления находит отражение в бухгалтерских, налоговых и финансовых документах

• Основные носители информации о преступлении – документы. Они отражают механизм преступления, круг причастных лиц.

• Виды документов:

  • Налоговые декларации

  • Документы налоговой отчетности

  • Банковские счета

  • Материалы первичного аналитического учета

• Следы отражаются в виде описания операции, отсутствия документов по этой операции. Черновые записи. Оперативная память компьютеров, расчеты налогов, отчеты по хозяйственно-финансовой деятельности.

• Иногда следы – в памяти людей.

• Обстановка совершения преступлений:

  • Население не осуждает неуплаты налогов

  • Большинство налогоплательщиков заинтересованы в уклонении от налогов

  • Нет доносительства, хотя за него предусмотрено вознаграждение

  • Криминальный фон создает личность учредительства, ликвидации лиц, замены формальных руководителей, запутанность вопросов налогообложения, безнаказанности преступников.

• В структуре обстановки важно время – налоговый период: календарный год, квартал и т.д., по истечению которого должно быть произведено налоговое действие.

• Место совершения преступления:

  • Сфера, отрасль деятельности

  • Территория, регион

  • Негосударственное место, где совершено уклонение и есть его следы

• Наиболее криминализированы: банковская, кредитная, торговая, нефтегазовая сфера, цветные металлы

• Непосредственный адрес – юридический. Адрес – место преступления.

• Личность преступника. Налогоплательщик. Юридический или физический.

  • Обычно виновными себя не признают.

• Связи элементов криминалистической характеристики можно представить схемой (элементы взаимосвязаны и взаимообусловлены)

	Следы совершения преступления
Способ совершения	Налог	Налогоплательщик, субъект
	Обстановка, время и место совершения преступления.

Особенности расследования

• Повод к расследованию – сообщения органов МНС (Уже были поправки, МНС уже ФНС – М. Кротов)

  • Акт налоговой проверки

  • Возражения налогоплательщика по акту

  • Копия принятого решения по акту проверки

  • Документы о порядке и сроках уплаты налога

  • Справка о выявленных налоговых нарушениях

• К акту прилагаются еще:

  • Акты и заключения (различные)

  • Материалы:

    • Опрос свидетелей

    • Осмотра помещений

  • Другие документы, подтверждающие неуплаты.

• Иногда факты уклонений выявляют оперативные сотрудники. Материалы передают в ИМНЕ (ИФНС)

• Основным документом является акт документальной налоговой проверки. Это источник обобщенной информации о преступлении, основное доказательство, раскрывающее объективную сторону, механизм совершение деликта.

• Необходимо изучить механизм и природу налогообложения по данному налогу. Изучить многие документы.

• Необходимо установить прямой умысел на уклонение от уплаты налога. Доказать, что он знал требования налогового законодательства, ведение бухгалтерского учета и сознательно их нарушал. Искажения в документах сделал умышленно, не был введен в заблуждение и не действовал в состоянии крайней необходимости.

• Расследование часто связано с рассмотрением дел в арбитражном или федеральном гражданском суде. Расследование затягивается до решения по гражданскому делу.

• Часто осложняется многоэпизодностью и завуалированностью преступной деятельности, уничтожением документов, необходимостью проведения ряда экспертиз.

Типичные следственные ситуации, основные направления и задачи расследования

• На начальном этапе 2 типичных ситуации – простые и сложные.

  • Простые – есть сведения о преступлении, преступнике, способе преступления, размере неуплаченного налога (90% дел)

    • Основная задача – проверка и расследование правильности выявленных проверкой обстоятельств, изложенных в акте, установление прямого умысла на преступление

  • Сложные – сведения из материалов другого уголовного дела. Иногда оперативные материалы – их отправляют на проверку в ИМНС.

    • Проверки нет. Известно лицо, некоторая информация о способе преступления.

    • Распространенность - ~10%.

    • Основная задача – предотвратить уничтожение следов преступления, провести документальную проверку.

    • При расследовании необходимо установить:

      • Статус налогоплательщика (Является ли он им по данному виду налога)

      • Место совершения преступления, ИНН, адрес, наименование.

      • Время совершения преступления – отчетный и налоговый период, даты внесения искажений в документы, перечисления налогов

      • Конкретные действия обвиняемые, отраженные в документах, какие нарушения налогового законодательства и правил ведения бухгалтерского учета допущены.

      • Имеется ли прямой умысел

      • Какова сумма назначенных налогов

Программа расследования

• Для решения перечисленных задач необходимо провести систему действий, включающую:

  • Допрос всех лиц, проводивших документальную налоговую проверку и составляющих акт налоговой проверки (порядок, условия, методы проверки и ее результаты)

  • Выемка, осмотр и приобщение к материалам уголовного дела регистрационных документов, лицевого счета, налоговых деклараций и отчетов, материалов предыдущих налоговых проверок, заявлений и писем по вопросам налогообложения (отсрочка платежей, зачетах налоговых обязательств и т.п.)

  • Допрос инспектора налоговой инспекции, принимавшего налоговую декларацию или отчет налогоплательщика

  • Допрос инспектора, проводившего камеральную проверку

  • Допрос начальника отдела контроля налогообложения инспекции ФНС о порядке налогообложения данного налогоплательщика

  • Обыск (выемка), осмотр и приобщение к материалам уголовного дела документов учетной политики, распределению должностных обязанностей, бухгалтерской и налоговой отчетности, первичных документов аналитического и синтетического учета, справок о доходах, перечислениях денег в банк, платежных документов, ведомостей, расходных ордеров и т.п.

  • Допрос главного бухгалтера, бухгалтера расчетной группы, материальной группы о финансовой и налоговой дисциплине.

  • Обыск (выемка) по месту жительства налогоплательщика документов, относящихся к хозяйственной деятельности, доходам и расходам

  • Допрос родственников, знакомых, соседей о служебной деятельности, доходах и расходах налогоплательщика

  • Наложение ареста на имущество налогоплательщика для обеспечения иска

  • Выемка, осмотр и приобщение к делу документов, которые налогоплательщик требует дополнительно приобщить как подтверждение его объяснений

  • Назначение экономических, технологических, товароведческих, пищевых, технико-криминалистических экспертиз

  • Запрос регистрационной палаты, ГИБДД о наличии имущества у него или его родственников

  • Запрос банков о наличии вкладов и наложение ареста на них

  • Запрос бытовой характеристики и о судимости налогоплательщика

  • Приобщение копий нормативных документов о статусе налогоплательщика, порядке уплаты вменяемого налога, осуществления финансово-хозяйственных операций, связанных с исчислением и уплатой налога

• Могут проводиться и тактические операции: «поиск и исследование документов», «обеспечение возмещение ущерба», «установление умысла»

Основные средства доказывания при расследовании

• Допрос специалистов, проводивших налоговую проверку. Излагается факт преступления, его размер, виновный, механизм преступления, исследованные документы. Допрос подтверждает выводы акта и его объясняет.

• Обыск (выемка) документов – обеспечивается документальная сторона расследования. Проводится в плановом отделе, бухгалтерии, канцелярии, кабинетах руководителей, местах жительства.

• Обыск проводят с участием специалиста. Изымают: регистрационные документы, приказы, распоряжения, договоры, документы налогового, финансового, хозяйственного учета.

• Важно при осмотре выявить интеллектуальные подлоги

• Допрос налогоплательщика. Тактика стандартная. Особенность – предмет допроса, круг вопросов. Ошибка – непрофессиональность задаваемых вопросов

• Допрос сослуживцев

• Назначение экспертиз: судебно-экономической, планово-хозяйственной, судебно-бухгалтерской, товароведческой, криминалистической экспертизы документов, почерковедческой, компьютерно-технической, налоговой.

• Круг вопросов экспертиз стандартный. Очень длинные сроки их проведения.