3.4. Аттестация на право осуществления и лицензирование аудиторской деятельности

Во всех странах к профессиональным и моральным качествам аудиторов предъявляются самые высокие требования. Такое отношение обусловлено общественной значимостью выполняемых аудиторами функций.

Принципиальные требования к уровню профессиональной подготовки аудиторов закреплены в ст.15 Закона об аудиторской деятельности.

Для удостоверения профессиональной компетентности лиц, претендующих на занятие аудиторской деятельностью, законодатель устанавливает довольно высокие требования.

Обязательным требованием является наличие у аудитора высшего экономического и (или) юридического образования, полученного в российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию. К числу обязательных относится также опыт работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет. Интересен тот факт, что в Швеции, к примеру, для допуска к экзамену на утвержденного аудитора (первая квалификационная ступень аттестации) необходим практический опыт непосредственной аудиторской работы под руководством аттестованного (утвержденного или уполномоченного) аудитора не менее трех лет. Для допуска к экзамену на уполномоченного аудитора (аудитор высшей квалификации) необходим пятилетний стаж аудиторской работы, причем в последние два года аудитор должен участвовать в аудиторской проверке крупных предприятий с особо сложными условиями проведения проверки под руководством уполномоченного аудитора*(746).

Дополнительные требования к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора, порядок проведения аттестации, перечень документов, подаваемых вместе с заявлением о допуске к аттестации, количество и типы аттестатов, программы квалификационных экзаменов и порядок их сдачи определяются уполномоченным федеральным органом.

Законом об аудиторской деятельности устанавливается также, в каких случаях квалификационный аттестат аудитора может быть аннулирован:

если вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока;

если установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов;

если установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований законодательства РФ или федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

если установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки и т.д. (п.1 ст.16).

При этом аннулирование квалификационного аттестата осуществляется на основании мотивированного решения уполномоченного федерального органа. Данное решение может быть обжаловано в течение трех месяцев со дня получения решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

До момента введения в действие Закона порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности регулировался Временными правилами, постановлением Правительства РФ от 6 мая 1994 г. N 482 "Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности", а также Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Образование аудитора".

Для лицензирования аудиторской деятельности и аттестации аудиторов по соответствующим направлениям в структуре Министерства финансов РФ и ЦБ РФ функционировали Центральные аттестационно-лицензионные Комиссии (ЦАЛАКи).

Наряду с перечисленными выше требованиями аттестация включала также сдачу экзаменов по Программе, утвержденной ЦАЛАК Министерства финансов РФ и состоящей из пяти разделов: основы правового регулирования имущественных отношений, бухгалтерский учет и отчетность, налогообложение юридических и физических лиц, финансы предприятий, аудит.

Реализация этой Программы достигалась путем специфического построения процесса профессионального обучения аудиторов, первый этап которого представлял собой обучение с отрывом или без отрыва от производства, продолжительность которого зависела от базового образования и опыта работы. Так, для лиц, имеющих специальное бухгалтерское (финансовое) вузовское образование и опыт работы на руководящих и бухгалтерских должностях не менее пяти лет, - не менее 240 часов аудиторной подготовки, для других категорий претендентов - не менее одного года очной или трех лет очно-заочной формы обучения.

По данным статистики, за 2001 г. ЦАЛАК выдал 1666 аудиторских лицензий. Всего за восемь лет работы Комиссии была выдана 8601 лицензия и аттестованы 42 тыс. аудиторов.

В настоящее время, согласно положениям Закона, данная Комиссия ликвидирована, и ее функции унаследовал совет по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ, хотя до сих пор не утверждено ни Положение о совете, ни Положение об аккредитации при Министерстве финансов РФ аудиторских профессиональных объединений, из которых на 50% должен состоять этот совет*(747).

Между тем, как показывает практика, именно эти вопросы вызывают наибольшие разногласия в аудиторском сообществе. Одни из аудиторов считают, что в совете по аудиторской деятельности должны быть представлены региональные профессиональные объединения аудиторов, другие утверждают, что это должны быть объединения федерального уровня. Ситуация усугубляется тем, что большое количество банков стало клиентами нелицензионных аудиторов (представительство Andersen, ФБК, АРНИ, "Руфаудит", "Аудит-сервис" и др.), поскольку ЦБ РФ прекратил выдавать лицензии на осуществление банковского аудита, а уполномоченный федеральный орган тогда еще создан не был. Данная ситуация не исключает возможности судебного оспаривания акционерами банков заключений, сделанных аудиторами, срок действия лицензий которых истек в процессе аудита банка*(748).

Лицензирование аудиторской деятельности предусмотрено новым Законом о лицензировании, вступившим в действие с 10 февраля 2002 г. Именно в этот момент было принято постановление Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации", согласно которому уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственное регулирование аудиторской деятельности, стало Министерство финансов РФ, на которое и были возложены функции аттестации аудиторов, а также лицензирование их деятельности.

Аудиторская деятельность лицензируется в целях осуществления государственного контроля за соблюдением аудиторами и аудиторскими организациями требований законодательства РФ. Наличие аттестата у аудитора при отсутствии лицензии не дает ему права заниматься аудиторской деятельностью в качестве предпринимательской.

Ранее в России функционировала следующая система лицензирования аудита: Комиссия по аудиторской деятельности выдавала генеральные лицензии на проведение аудита (Министерству финансов РФ - в области общего аудита, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, страховых организаций и обществ взаимного страхования, Банку России - в области банковского аудита), а ЦАЛАКи вели государственные реестры аудиторов и аудиторских организаций, получивших лицензию.

Принятие Закона о лицензировании, а также Закона об аудиторской деятельности изменили ситуацию в этой сфере, что повлекло за собой изменения в системе правового регулирования аудита. В соответствие с названными законами должно быть приведено Положение о лицензировании отдельных видов аудиторской деятельности, в частности, Правительством РФ должно быть предусмотрено, оказание каких отдельных видов сопутствующих аудиту услуг требует получения соответствующей лицензии. (Временные правила не предусматривали выдачу лицензий для осуществления подобного рода услуг.)

Следует заметить, что и в зарубежных странах механизм аттестации и лицензирования аудиторской деятельности призван обеспечить соблюдение высокого профессионального уровня выполнения аудитором его обязанностей. В качестве примера обратимся к практике США.

Основными профессиями в практике аудита США являются:

присяжный бухгалтер (СРА);

присяжный внутренний аудитор (CIA);

присяжный аудитор информационных систем (CISA);

Получить лицензию штата на ведение практики и иметь право на звание присяжного бухгалтера могут только лица, сдавшие экзамен на CPA и отвечающие требованиям комиссии штатов. Несмотря на то что в разных штатах установлены различные требования к образованию и опыту работы, как правило, в большей их части лицензии на ведение аудита выдаются лишь при наличии у аудитора практического опыта. Экзамен на звание присяжного внутреннего аудитора проводит правление Института внутренних аудиторов. Сертификат внутреннего аудитора удостоверяет квалификацию, но не предусматривает выдачу лицензии на осуществление практической деятельности.

Экзамен на звание присяжного аудитора информационных систем проводится в соответствии с требованиями, разработанными Службой проверки образования по заказу Фонда аудиторов*(749).