Тема 5. Заняття 2

5.2 Об’єкт оподаткування. База оподаткування. Одиниця виміру бази оподаткування. Порядок обчислення податку.

Об'єкт оподаткування — визначена в податковому законодавстві обставина суспільного чи господарського життя, сполучена з впливом на предмет податку, яка зумовлює чи передбачає появу у суб'єкта податку суспільного блага і виступає як юридична підстава виникнення обов'язку сплати податку.

Стаття 22. Об'єкт оподаткування

22.1. Об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове

Поняття "об'єкт оподаткування" передбачає два підходи: правовий (розширений) і законодавчий (більш вузький). Як правова категорія об'єкт оподаткування являє собою родове визначення об'єкта (доходи чи їхня частина; майно; вартість тощо), з яким пов'язане виникнення обов’язку платника податків сплатити податок.

У більш вузькому значенні (яке в основному закріплюється в законодавчих актах) об’єкти оподаткування можна визначити як видові форми родового поняття об'єкта оподаткування (доходи фізичних осіб; майно юридичних осіб тощо), що і закріплюються спеціальними податковими законодавчими актами.

Необхідно враховувати, що законодавець не дає вичерпного переліку видів об'єктів оподаткування, а виділяє найпоширеніші з них, залишаючи перелік відкритим. Наприклад" об'єктом оподаткування може виступати фонд оплати праці і т. ін.

Об'єктом оподаткування може бути:

• вартість товарів (робіт, послуг),

• доход чи його частина,

• обороти з реалізації товарів (робіт, послуг),

• використання природних ресурсів.

При цьому один об'єкт не може виступати об'єктом оподаткування по кількох податках одного виду. Це, однак, не забороняє використовувати об'єкт при оподаткуванні податками різного виду. Тому один об'єкт (наприклад прибуток) може використовуватися як об'єкт оподаткування у кількох випадках. Наприклад, використання доходу як об'єкта при загальнодержавних податках не є перешкодою для введення податку з аналогічних об'єктів на місцевому рівні.

Певною мірою відкритим залишається і питання законодавчого регулювання поняття "об'єкт оподаткування". Тут деяка теоретична незавершеність проблеми реалізується у невизначеності нормативній. Закон України "Про систему оподаткування" від 18 лютого 1997 року як об'єкт оподаткування виділяє прибуток (доходи), додану вартість продукції, вартість продукції (робіт, послуг), у тому числі митну чи її натуральні показники, спеціальне використання природних ресурсів, майно юридичних і фізичних осіб та інші об'єкти, визначені законами України (ст. 6). У ряді випадків має місце надмірна деталізація.

Наприклад, характеристика доходу (прибутку) як об'єкта навряд чи потрібна, оскільки прибуток є одним з елементів доходу (нарівні із заробітною платою). Природно, прибуток і доход — різні категорії, але подібна деталізація передбачає і подальший докладний аналіз, навряд чи доречний у статті основного закону, що регулює податкову систему,

Таким чином, об'єктом є переважно такий предмет, з приводу якого необхідна сплата податку, наприклад, отриманий доход, володіння чим-небудь, споживання відомих предметів. Саме в такий спосіб закріплюється об'єкт оподаткування законодавством України і Російської Федерації (ст. 6 Закону України "Про систему оподаткування", ст. 38 Податкового кодексу Російської Федерації). Фактично доктринального визначення категорії об'єкта оподаткування немає, а законодавець йде простим шляхом: закріплює вичерпний перелік об'єктів оподаткування (вартість майна, вартість товарів (робіт, послуг), доходи, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг) і т. ін.).

Види об'єктів оподаткування

Більшість економістів і фінансистів XIX століття вважали податковим об'єктом тільки чистий прибуток платника. Вони виходили з того, що рівність обов'язку нести податкову повинність полягає в рівності матеріального важеля цієї повинності, а рівність останньої полягає у відповідності податку коштам платника.

Саме підхід, що ґрунтується на характеристиці об'єкта як чистого прибутку в податках реальних (у непрямих податках чистий прибуток слугує об'єктом не прямо, а через споживання), було покладено в основу трактування об'єкта оподаткування законодавством Російської імперії.

Наприклад, у першому томі Зводу Законів в Установі Міністерства фінансів підкреслюється: "нові способи для множення державних доходів не повинні торкатися капіталів, необхідних для добутку доходів з казенних і приватних закладів, промислів" оборотів і справ, а повинні стягуватися з чистих їхніх прибутків. Озеров під об'єктом оподаткування розуміє "факти чи предмети, внаслідок наявності яких податок сплачується, наприклад земля, промисел, особа...". Об'єктом оподаткування можуть бути (за Озеровим):

• особистість;

• предмети споживання;

• окремі джерела доходу;

• загальний доход;

• майно платника;

• моменти переходу майна.

Оподаткування повинно бути пов'язане з таким предметом, станом чи процесом, в якому виражається господарська активність.

Серед об'єктів оподаткування громадян можна виділити:

• доход (сукупний доход по прибутковому податку);

• майно (у тому числі земля, нерухомість, предмети розкоші);

• споживання (наприклад, акцизи на окремі види товарів);

• ввіз і вивіз товарів за кордон (митні збори).

При цьому той самий об'єкт оподаткування не може Виступати об'єктом оподаткування для Кількох податків. Закріплення цього положення законодавством особливо необхідно, оскільки саме в такий спосіб закріплюється один з найважливіших принципів оподаткування — запобігання внутрішньому подвійному оподаткуванню.

Хотілося б звернути увагу на одне з важливих питань податкового законодавства — на необхідність чіткого розмежування категорій, що має запобігти їх неоднозначному тлумаченню. Звичайно, цього неможливо уникнути цілком, але для основних понять вкрай необхідно.

Стаття 23. База оподаткування

23.1. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.

База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.

23.2. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

23.3. У випадках, передбачених цим Кодексом, один об'єкт оподаткування може утворювати кілька баз оподаткування для різних податків.

23.4. У випадках, передбачених цим Кодексом, конкретна вартісна, фізична або інша характеристика певного об'єкта оподаткування може бути базою оподаткування для різних податків.

Стаття 24. Одиниця виміру бази оподаткування

24.1. Одиницею виміру бази оподаткування визнається конкретна вартісна, фізична або інша характеристика бази оподаткування або її частини, щодо якої застосовується ставка податку.

24.2. Одиниця виміру бази оподаткування є єдиною для розрахунку і обліку податку.

24.3. Одній базі оподаткування повинна відповідати одна одиниця виміру бази оподаткування.

Обчислення податку являє собою сукупність дій платника податків (податкового агента) або податкового органу з визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджетів або цільових фондів. Обов´язковість з обчислення податку покладається на платника податків, на податкові органи або на податкових агентів. Залежно від цього розрізняють:

1) окладні податки — обчислює безпосередньо податковий орган;

2) неокладні податки — обчислює самостійно платник податків:

а) безпосередньо неокладні — обчислює сам платник податків;

б) опосередковано неокладні — обчислює податковий агент;

3) змішані податки — обчислюють на різних етапах і платник податків, і податковий орган.

Основним положенням при обчисленні податків і визначенні об´єкта оподаткування виступає однократність, тобто ситуація, коли той самий об´єкт може обкладатися податком одного виду тільки один раз за певний (податковий) період. Визначення оподаткованої бази (кількісного вираження об´єкта податку) необхідно для обчислення суми податку. Існує два основних методи формування бази2: касовий і накопичувальний. Перший метод враховує момент одержання коштів та здійснення виплат у натурі. Цей метод називають касовим, тому що він враховує тільки ті суми (майно), які привласнені платником податку у певній юридичній формі (наприклад, отримані в касі готівкою, передані у власність через оформлення певних документів тощо). При застосуванні другого методу важливим є момент виникнення майнових прав і зобов´язань. Цей метод дістав назву «накопичувальний» або «метод нарахувань».

У теорії оподаткування виділяють кілька способів визначення розміру оподаткованої бази. Основним способом є прямий,відповідно до якого визначаються реальні та документально підтверджені показники платника податку. Непрямий спосіб визначення оподаткованої бази виникає у разі відсутності або занедбаності у платника податку обліку доходів, витрат і об´єктів оподаткування, тоді працівники податкових органів визначають розмір оподаткованого доходу на підставі даних, отриманих у результаті перевірок діяльності інших платників податків. Умовний (презумптивний) спосіб визначення доходу — це спосіб, з допомогою якого розмір доходу громадянина, як правило, визначається на підставі побічних ознак — суми орендної плати апартаментів, що знімаються, тощо. Паушальний спосіб оснований на визначенні не умовної суми доходу, а умовної суми податку.

Розрахунок суми податку пов´язаний з визначенням податкового періоду — строку, протягом якого формується оподаткована база і визначається розмір податкового зобов´язання. Визначення податкового періоду по кожному виду податків має принципове значення для оподаткованої бази і відіграє велику роль при використанні санкцій за податкові правопорушення. Обчислюється податок у межах одного податкового періоду, але здійснювати це можна кількома способами.

Існує два основних способи обчислення податку:

• Кумулятивний — спосіб визначення об´єкта, за якого податкова база визначається наростаючим підсумком. На конкретну дату визначається оподаткована база, зменшена на суму пільг, якими користується платник на цю дату. На кожний момент виплати доходу визначається загальна сума виплат конкретній особі. При цьому сума зменшується на розмір податку, утриманого раніше.

• Некумулятивний — спосіб визначення податкової бази вроздріб. У цьому разі кожна частина доходу обкладається податком окремо, поза зв´язком з іншими джерелами доходів. Податковим законодавством України передбачене застосування обох способів, а також їх поєднання.

Стаття 29. Обчислення суми податку

29.1. Обчислення суми податку здійснюється шляхом множення бази оподаткування на ставку податку із/без застосуванням відповідних коефіцієнтів.

29.2. Специфічні ставки, фіксовані ставки та показники, встановлені цим Кодексом у вартісному вимірі, підлягають індексації в порядку, визначеному цим Кодексом.