Способы начисления амортизации

Начисление амортизации может производиться несколькими способами, а именно линейным, нелинейным, производительным.

Линейный способ представляет собой равномерное (по годам) начисление амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования. Линейный спо­соб применим практически ко всем группам основных средств и является наиболее распространенным. Годовые линейные нормы амортизационных отчислений в первом году и в каж­дом последующем до истечения срока амортизации объекта не изменяются (за исключением случаев, когда предприятие принимает решение об изменении способа начисления амор­тизации или изменяются другие условия функционирования данного объекта).

Годовая линейная норма амортизации (НАг,) рассчитывается путем деления единицы на нормативный срок службы или срок полезного использования (С ) в годах и умножения на 100.

НА = 1/С х ЮО. (4)

гол ' Ш1 V '

Годовая сумма амортизационных отчислений (Аг ) опреде­ляется исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств (АС) и годовой линейной нормы амортизации (НАго ):

А = АС х НА . (5)

год гол ^ '

Годовая линейная норма амортизации делится на 12 меся­цев - так рассчитывается месячная норма амортизации (НА ). Ежемесячные амортизационные отчисления (А ) равны про­изведению амортизационной стоимости и месячной нормы амортизации:

А = АС х НА . (6)

мес мес ^ '

Пример 2.

Согласно учетной политике предприятие использует линейный способ начисления амортизации основных средств. Приобретен станок для ос­новного производства первоначальной стоимостью 1 200 000 руб. Срок его полезного использования - 5 лет. Определим годовую и месячную нормы амортизации, а также величину амортизационных отчислений за месяц.

Годовая норма амортизационных отчислений составит 20% (1 /5х 100), месячная норма - 1,666667% (20/12).

Ежемесячные амортизационные отчисления составят 20 000 руб. (1 200 000 х 1,666667%).

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается одним из двух способов: методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с ко­эффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока применения нелинейного способа могут быть различными.

Применение метода суммы чисел лет предполагает опре­деление годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменате­ле - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Сумма чисел лет (СЧЛ) срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

С х (С +1)

СЧЛ = —' m , (7)

2

где СЧЛ - сумма чисел лет выбранного организацией самостоя­тельно в пределах установленного диапазона срока полезного использования объекта;

С - выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срок полезного использования объ­екта.

Пример 3.

Приобретен объект ОС, первоначальная стоимость которого состав­ляет 300 000 руб., срок полезного использования - 5 лет. Определим сум­му чисел лет срока полезного использования и рассчитаем:

• размер амортизации, которая будет начислена в первом году экс­плуатации, во втором году эксплуатации и в каждом из последующих лет эксплуатации;

• общую сумму амортизационных отчислений, начисленных в течение всего срока полезного использования объекта.

Расчет суммы чисел лет может производиться двумя способами:

- по формуле 7 (5 х (5+ 1)/2)

- или сложением суммы чисел лет (1 +2 + 3 + 4 + 5).

Результат один и тот же: сумма чисел лет составляет 15.

В первый год эксплуатации указанного объекта будет начислена амор­тизация в размере 5/15, что составит 100 000 руб. Во второй год - 4/15, что составит 80 000руб., в третий год-3/15, что составит 60 000 руб., в четвер­тый-2/15, т.е. 40 000руб., в пятый-1/15, что составит 20 000 руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока по­лезного использования объекта составит 300 000 руб. (100 000 + 80 000 + + 60 000 + 40 000 + 20 000).

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией. Недоамортизированная стоимость - это разница между амортизируемой стоимостью и суммой, начисленной до начала отчетного года амортизации.

Пример

Приобретен объект амортизируемой стоимостью 200 000 руб., срок полезного использования - 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений - 40% (норма амортизации - 20%, исчисленная исходя из срока полезного использования, увеличивается на коэффициент ускорения 2).

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости и составляет 80 000 руб. (200 000 х 40%).

Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (200 000руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуатации (80 000 руб.), и составляет 48 000 руб. ((200 000 - 80 000) х 40%).

В третий год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (200 000 руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы эксплуатации (80 000 + + 48 000), и составит 28 800 руб. ((200 000 - 128 000) х 40%).

В четвертый год амортизация начисляется от разницы между амор­тизируемой стоимостью объекта (200 000руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - третий годы эксплуатации (80 000 + 48 000 + + 28 800), и составляет 17 280 руб. ((200 000 - 156 800) х 40%).

В последний год эксплуатации амортизация представляет собой раз­ницу между амортизируемой стоимостью объекта (200 000 руб.) и суммой амортизации, начисленной за все предыдущие годы эксплуатации (80 000 + + 48 000 + 28 800 + 17 280), и составит 25 920 руб. (200 000 - 174 080).

Проверим правильность расчетов: сравним первоначальную стоимость объекта (200 000 руб.) с суммой амортизации, начисленной за весь срок полезного использования (80 000 + 48 000 + 28 800 + 17 280 + 25 920). Эти величины у полностью самортизированного объекта должны быть равны.

Производительный способ начисления амортизации заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта. При этом устанавливается ресурс каждого объекта - количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Период, в течение которого будет выпущено (выполнено) указанное количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, определяется как срок полезного использования данного объекта.

Пример 5.,

Приобретен объект ОС, первоначальная стоимость которого 800 000 руб.

Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем про­дукции -40 000 ед. Выпущено за отчетный месяц 100 ед.

Определим амортизационные отчисления за отчетный месяц.

Амортизация на единицу продукции составляет 20 руб. (800 000 руб. / / 40 000 ед.). Амортизационные отчисления за отчетный месяц составят 2000 руб. (20 руб. х ЮО ед.).

Начисление амортизации линейным и нелинейным спосо­бами производится с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объектов в эксплуатацию. При производительном способе амортизационные отчисления начисляются с момента ввода ОС в эксплуатацию. Прекращается начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия (т.е. за месяцем ликвидации, продажи основных средств или за месяцем, в котором первоначальная стоимость ОС полностью погашена).

Ремонт, модернизация основных средств

Для поддержания основных средств в рабочем состоянии предприятия проводят их ремонт. Различные виды ремонта различают по объему и характеру ремонтных работ.

Текущий ремонт производится вследствие случайных поломок, повреждений и предполагает мелкие работы по устранению текущих неполадок, чистку и замену отдельных деталей с коротким сроком службы, покраску предметов, настройку приборов, регулирование механизмов и т. д. Текущий ремонт не возобновляет экономические характеристики основных средств.

Средний ремонт проводится в промежутках между текущим и капитальным ремонтами. Он заключается в частичной разборке агрегатов, восстановлении или замене отдельных деталей.

Капитальный ремонт направлен на восстановление первоначальных эксплуатационных свойств объекта и сопровождается полной разборкой агрегатов, заменой всех изношенных деталей и узлов, заменой изношенных конструкций зданий и сооруже­ний. Как правило, такой ремонт проводится с предварительной подготовкой соответствующих узлов и деталей для замены.

Чаще всего текущий и средний ремонты выполняются хозяйственным способом (т.е. силами своих рабочих по месту эксплуатации ОС или силами ремонтных служб предприятия), а для проведения капитального ремонта могут привлекаться сторонние подрядчики. Все виды ремонтов являются расходами некапитального характера, т. е. осуществляются за счет текущих расходов предприятия. В соответствии с учетной политикой организации затраты по ремонту могут списываться одним из трех способов:

• непосредственно на счета учета затрат;

• через создание резерва на ремонт основных средств;

• через счета учета расходов будущих периодов.

При проведении ремонта хозяйственным способом экономическая служба предприятия на основании дефектной ведомости и перечня ремонтных работ производит плановый расчет стои­мости ремонта по каждому объекту. Для проведения капиталь­ного ремонта составляется смета, где затраты рассчитываются исходя из нормативов на единицу сложности. Работы по текущему и среднему ремонту обычно производятся на основании калькуляций. В бухгалтерском учете все расходы по проведению ремонта силами собственных ремонтных цехов учитываются на активном синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства» (субсчет 23-3 «Ремонт основных средств»). К таким затратам относятся израсходованные при ремонте материалы, начисленная заработная плата рабочим, производившим ремонт, налоги и сборы от фонда заработной платы и т.д.:

Д-т 23 «Вспомогательные производства» (субсчет 23-3 «Ремонт основных средств») - К-т 10 «Материалы» (70, 68, 69, 76 и др.)

- на стоимость фактически произведенных расходов по ремонту ОС.

В конце месяца расходы по ремонту с кредита счета 23 «Вспомогательные производства» списываются в дебет других затратных счетов (в зависимости от того, ремонт каких объек­тов ОС был произведен):

Д-т 20 «Основное производство» - К-т 23 «Вспомога­тельные производства» (субсчет 23-3 «Ремонт основных

средств»)

- на сумму затрат по ремонту ОС цехов основного производства;

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» - К-т 23 «Вспомогательные производства» (субсчет 23-3 «Ремонт основных средств»)

- на сумму затрат по ремонту ОС общехозяйственного назначения и т.д.

Если учетной политикой предприятия предусмотрено формирование специального резерва на ремонт основных средств, то затраты по ремонту списываются за счет указанного резерва. Для формирования и использования резерва на ремонт исполь­зуется пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов», к которому открывается отдельный субсчет «Резерв предстоящих затрат на ремонт основных средств». Порядок формирования и расходования данного резерва следующий:

1) на основании утвержденной предприятием сметной годовой стоимости ремонтных работ ежемесячно производится формирование резерва в размере 1/12 утвержденной сметы:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44) - К-т 96 «Резервы предстоящих расходов» - ежемесячное начисление резерва;

2) в дальнейшем при осуществлении ремонта основных средств все затраты по его проведению списываются за счет ранее созданного резерва:

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов» - К-т 23 «Вспомогательные производства»;

3) превышение фактических расходов на ремонт над величиной созданного резерва относится в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», а затем частями списывается на издержки:

Д-т 97 «Расходы будущих периодов» - К-т 23 «Вспомогательные производства»

- на всю стоимость превышения фактических расходов над ве­личиной резерва;

Д-т 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44) - К-т 97 «Расходы будущих периодов»

- в размере ежемесячного включения стоимости ремонтных работ в издержки производства и обращения;

4) если при производстве ремонта достигнута экономия, то в излишне сформированной части резерва по окончании отчетного года производятся записи по одному из вариантов:

а) в соответствии с комментарием к счету 96 в Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 №89:

«правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т. п. и при необходимости корректируется методом «красное сторно» или дополнительной записью»;

б) согласно п. 37 Инструкции о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 № 16 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.12.2005 № 169):

«если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным финансовый год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и потерь, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации и отражаются оборотами за декабрь по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы».

Следует отметить, что если производится долгосрочный ремонт, то организация может формировать резервный фонд на ремонт основных средств. Формирование фонда производится аналогично резерву и при наличии утвержденного положения на долгосрочный ремонт может иметь переходящее сальдо.

Если ремонт осуществляет сторонняя организация, то с ней предприятие заключает договор, в котором указываются наименование и месторасположение объекта, объем к сроки выполнения ремонтных работ, их договорная (сметная) стоимость. К договору прилагаются дефектный акт, подписанный представителями обеих сторон, смета (расчет стоимости ремонта), график платежей, график производства работ по объекту. При подрядном способе расходы по ремонту будут отражаться по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со следующими счетами:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44 и др.) - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- на стоимость ремонтных работ (без НДС);

Д-т 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу­гам» - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- на стоимость НДС, выделенного подрядной организацией. Если ремонтные работы проводятся нерегулярно, а резерв

не создается, то для обеспечения равномерности включения издержек в себестоимость продукции, на которую относится стоимость данных работ, может использоваться счет 97 «Расходы будущих периодов»:

Д-т 97 «Расходы будущих периодов» - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- отражается стоимость ремонта при подрядном способе (без НДС) или

Д-т 97 «Расходы будущих периодов» - К-т 23 «Вспомогательные производства»

- отражается стоимость расходов на ремонт при хозяйственном способе.

Затем собранные на счете 97 расходы равными частями списываются на счета производственных затрат в зависимости от назначения и места эксплуатации отремонтированных объектов:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 25, 26 и т.д.) - К-т 97 «Расходы будущих периодов».

Необходимо отличать ремонтные работы от модернизации и реконструкции. Модернизация оборудования - это совокупность работ по усовершенствованию находящегося в эксплуата­ции объекта путем замены его конструктивных элементов более эффективными, приводящая к повышению его технического уровня и экономических характеристик. Реконструкция оборудования - это осуществляемое полное или частичное переоборудование или переустройство оборудования с заменой морально устаревших и физически изношенных частей, обеспечивающее увеличение объема выпуска продукции, расширение ассортимента или повышение качества выпускаемой продукции, а так же улучшение других технико-экономических показателей с меньшими затратами в более короткие сроки.

И модернизация, и реконструкция объекта основных средств могут проводиться вместе с капитальным ремонтом данного объекта. При этом в отличие от ремонта модернизация, реконструкция, дооборудование, достройка являются затратами капитального характера и относятся на увеличение стоимости объекта, а значит предполагают пересмотр сроков его полезного использования. Например, предприятие, осуществляющее автотранспортные перевозки грузов, решило установить в приобретенном автомобиле тахограф. Это является дооборудованием автомобиля, и первоначальная стоимость объекта ОС увеличивается на величину затрат, связанных с проведением такого дооборудования. В дальнейшем замена вышедшего из строя тахографа будет рассматриваться как расходы на ремонт.