Бухгалтерский учет основных средств

Наличие и движение собственных основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в аренду (лизинг), доверительное управление, отражаются на счете 01 «Основные средства». Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по видам, принадлежности, назначению основных средств. В частности, предприятия могут открывать субсчета:

01-1 «Основные средства в эксплуатации»;

01-2 «Основные средства в ремонте»;

01-3 «Основные средства, сданные в аренду»;

01-4 «Основные средства, полученные в аренду» и т.д.

Для учета выбытия объектов основных средств (продажа, списание, частичная ликвидация, безвозмездная передача и др.) к счету 01 «Основные средства» открывается отдельный субсчет, например 01-5 «Выбытие основных средств». Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости, т. е. по стоимости, которая сформирована на дату ввода объекта основных средств в эксплуатацию. В соответствии с Инструкцией о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2001 № 127, первоначальная стоимость фор­мируется следующим образом:

1) по приобретаемым основным средствам - исходя из фактических затрат на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку, установку и монтаж. Фактическими затратами на приобретение признаются:

• услуги поставщиков, посредников и других организаций, связанные с приобретением основных средств;

• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект ОС;

• таможенные платежи;

• расходы по страхованию при перевозке;

• проценты по кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам);

• курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности перед поставщиками (подрядчиками);

• расходы, связанные с покупкой валюты для расчетов с поставщиками (подрядчиками);

• погрузочно-разгрузочные работы;

• налоги, если иное не предусмотрено законодательством;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта и доведением до состояния, в котором он пригоден к использованию.

По объектам основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, первоначальная стоимость определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции;

2) по объектам основных средств, внесенным учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, - в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов. В случаях, предусмотренных законодательством, основные средства подлежат экспертной оценке. Если стоимость вносимых основных средств выражена в иностранной валюте, то оценка первоначальной стоимости производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату подпи­сания учредительных документов, если иное не установлено законодательством;

3) по объектам основных средств, полученным от других организаций безвозмездно, - исходя из рыночной стоимости на дату их оприходования. Первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных от физических лиц, формируется исходя из рыночной стоимости, а в случае невозможности оценки по рыночной стоимости - по соглашению сторон.

Помимо оценки по первоначальной стоимости объекты основных средств могут оцениваться в бухгалтерском учете по восстановительной стоимости, т. е. по стоимости их воспроиз­водства в современных условиях. Восстановительная стоимость определяется в результате проведения переоценки основных средств в соответствии с законодательством.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение их первоначальной стоимости при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении или проведении других работ, оформленных в качестве капвложений, отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вло­жения во внеоборотные активы».

Пример 1.

Предприятием приобретен объект основных средств стоимостью 1 180 000руб., в т.ч. НДС-180 000 руб.

Для расчета с поставщиком предприятие использует заем в размере 50% от причитающейся поставщику суммы, оставшаяся часть оплачена с расчетного счета. Проценты по предоставленному займу составляют 50 000 руб. Стоимость услуг транспортной организации по доставке основного средства составила 118 000руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб.

После постановки на учет объекта основных средств сумма задол­женности транспортной организации и задолженность по займу (включая проценты) полностью погашены.

Рассчитаем первоначальную стоимость, по которой основное средст­во будет оприходовано на счетах бухгалтерского учета (см. табл. 31).

			Таблица 31
№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Приобретен объект основных средств у поставщика	08	60	1 000 000
2	Отражен выставленный поставщиком НДС	18	60	180 000
3	Отражены услуги транспортной организации по доставке основного средства	08	60	100 000
4	Отражен выставленный транспортной организацией НДС	18	60	18 000
5	Произведена частичная оплата поставщику в размере 50% с расчетного счета предприятия за приобретенное основное средство	60	51	590 000
6	Произведена окончательная оплата поставщику за счет краткосрочного займа	60	66	590 000
7	Начисление процентов по займу, полученному на осуществление капитальных вложений (до ввода объекта в эксплуатацию)	08	66	50 000
8	Объект основных средств введен в эксплуатацию	01	08	1 150 000
9	Погашены заем и проценты по нему (перечисление с расчетного счета)	66	51	640 000
10	Произведена оплата с расчетного счета в счет погашения задолженности перед транспортной организацией	60	51	180 000

Отметим, что некоторые виды оборудования при приобретении требуют монтажа. Такое оборудование вводится в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений. При приобретении оборудования, требующего монтажа и установки, его стоимость сначала отражается по дебету активного синтетического счета 07 «Оборудование к установке». Этот счет используется предприятиями-застройщиками. Одновременно завезенное на строительную площадку оборудование, требующее монтажа, подрядчик принимает на забалансовый учет по счету 005 «Оборудование, принятое для монтажа». При сдаче этого оборудования в монтаж подрядчик снимает его с забалансового учета.

Д-т 07 «Оборудование к установке» - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- приобретение оборудования, требующего монтажа, за плату у других организаций.

Поступление оборудования к установке может быть отраже­но с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или без использования его в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами.

Д-т 07 «Оборудование к установке» - К-т 75 «Расчеты с учредителями»

- внесение учредителями оборудования в счет их вкладов в уставный фонд организации.

При передаче оборудования в монтаж его стоимость списы­вается с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и далее при вводе в эксплуатацию списывается с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».

Основные средства, поступающие на предприятие в порядке безвозмездной передачи от других организаций, изначально учитываются по счету 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления»):

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления»)

- на стоимость безвозмездно поступивших ОС (рыночную либо оценочную);

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»

- объект ОС введен в эксплуатацию по первоначальной стоимости. После ввода в эксплуатацию объектов основных средств,

полученных безвозмездно, их стоимость списывается в состав внереализационных доходов в суммах, равных величине начисленной амортизации:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 25, 26 и др.) - К-т 02 «Амортизация основных средств»

- начислена амортизация;

Д-т 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления») - К-т 92 «Внереализационные доходы и расходы» (субсчет 92-1 «Внереализационные доходы»)

- включена в состав доходов сумма, равная величине начисленной амортизации.

Если безвозмездная передача происходит в пределах одного собственника, то оприходование объекта отражается в учете записью:

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 83 «Добавочный фонд»

- на остаточную стоимость основных средств.

Отражение в учете амортизации основных средств

В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются, теряют свои первоначальные свойства, подвергаясь физическому и моральному износу. Физический износ основных средств происходит в результате естественных физических процессов, а также вследствие воздействия агрессивной окружающей среды. На протяжении некоторого времени изношенное основное средство можно частично восстанавливать ремонтами, реконструкциями и модернизациями, однако при этом следует оценивать целесообразность и экономическую выгоду таких вложений. Моральный износ происходит в результате появления на рынке аналогичных объектов основных средств по меньшей цене либо по той же цене, но с улучшенными качественными характери­стиками (производительность, конструктивность и др.). Суть морального износа состоит в том, что устаревшее оборудование не способно выпускать продукцию такого высокого качества, которую можно производить на более современной технике.

Предметы, используемые для производства продукции, постепенно переносят свою стоимость на эту продукцию, а их фактическая стоимость по мере износа уменьшается на его величину. Разница между первоначальной стоимостью объекта ОС и начисленной суммой износа представляет собой остаточную стоимость.

В бухгалтерском учете процесс перенесения стоимости или части стоимости объектов основных средств на стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательской деятельности продукции, работ, услуг называется амортизацией. Амортизация включает в себя:

- распределение рациональным способом амортизируемой стоимости объектов между отчетными периодами, составляющими в совокупности срок полезного использования каждого из них;

- систематическое включение амортизационных отчислений в издержки производства, расходы на реализацию или операционные расходы.

Отдельные виды основных средств объектами начисления амортизации не являются, в частности:

• библиотечные фонды;

• фильмофонды;

• музейные и художественные ценности;

• сценическо-постановочные средства и оборудование;

• здания, сооружения, являющиеся памятниками архитектуры и искусства, включенными в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь, за исключением зданий, находящихся на балансе организаций и используемых ими для осуществления предпринимательской деятельности.

Также не являются объектами начисления амортизации земля, вода, недра и другие природные ресурсы, основные средства государственных организаций, находящихся за границей, вооружение, военная, специальная техника и имущество, находящиеся в Вооруженных Силах Республики Беларусь и других войсках и воинских формированиях.

Для того чтобы перейти к рассмотрению способов и методов начисления амортизации, следует дать определение основным понятиям, связанным с ней.

Амортизационные отчисления - это относящаяся к данному отчетному периоду стоимость используемых объектов.

Амортизируемая стоимость - это стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления. В зависимости от конкретных условий в качестве амортизационной стоимости могут выступать первоначальная, восстановительная или остаточная стоимость основных средств. В некоторых случаях амортизационная стоимость может изменяться (например, при модернизации, реконструкции, достройке ОС, а также вследствие проведения переоценки по решению Правительства Республики Беларусь и в других случаях).

Срок полезного использования амортизируемого имущества - это выбранный организацией ожидаемый или расчетный период эксплуатации основных средств в процессе предпри­нимательской деятельности. Другими словами, это период, в течение которого объект основных средств может быть полезным предприятию. Он устанавливается предприятием в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11.2001 № 187/110/96/18, и может равняться нормативному сроку службы.

Нормативный срок службы - установленный нормативными правовыми актами или комиссией организации по проведению амортизационной политики период амортизации отдельных объектов основных средств. В частности, нормативный срок службы может устанавливаться на основании Временного республиканского классификатора амортизируемых основных средств и нормативных сроков их службы, утвержденных постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21.11.2001 №186.

При постановке на учет объектов основных средств, бывших в эксплуатации, предприятие имеет право понижать нормативные сроки службы в два раза, но не ниже, чем до трех лет - по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и до двух лет - по другим объектам основных средств.

Норма амортизации - доля (в процентах не менее чем с шестью знаками после запятой) амортизируемой стоимости объекта, подлежащая включению с установленной периодичностью в издержки производства, расходы на реализацию, операционные расходы на протяжении срока полезного использования или отнесению на внереализационные расходы, погашению за счет целевых поступлений (финансирования) на протяжении установленного нормативного срока службы в соответствии с определенными способами и методами начисления амортизации.

Движение амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, отражается на счете 02 «Амортизация основных средств». Это пассивный (контрактивный) счет, к которому могут открываться субсчета:

02-1 «Амортизация собственных основных средств»; 02-2 «Амортизация долгосрочно арендуемых (полученных по договору лизинга) основных средств».

В бухгалтерском учете начисление амортизации отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат или источников финансирования:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 26, 44 и др.) - К-т 02 «Амортизация основных средств»

- на сумму начисленной амортизации по ОС, участвующим в предпринимательской деятельности;

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 91 «Операционные доходы и расходы»

- амортизация начисляется арендодателем по основным средствам, переданным в аренду.

Амортизация объектов, не используемых в предпринима­тельской деятельности, списывается за счет собственных ис­точников:

Д-т 92 «Внереализационные доходы и расходы» (субсчет 92-2 «Внереализационные расходы») - К-т 02 «Амортизация основных средств»

- на сумму начисленной амортизации по ОС, не используемым в предпринимательской деятельности.

Начисление амортизации по объектам, полученным безвозмездно, производится следующим образом:

Д-т 20 «Основное производство» (23, 26, 44 и др.) - К-т 02 «Амортизация основных средств»

- на сумму начисленной амортизации по объекту ОС, полученному безвозмездно и одновременно:

Д-т 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98-2 «Без­возмездные поступления») - К-т 92 «Внереализационные доходы и расходы» (субсчет 92-1 «Внереализационные доходы»)

- включение в состав внереализационных доходов сумм, равных величине начисленной амортизации.

Одновременно с начислением амортизации производится формирование амортизационного фонда. Указанный фонд фор­мируется ежемесячно на забалансовом счете 010 «Амортизаци­онный фонд воспроизводства основных средств». По его дебету отражаются суммы начисления амортизационного фонда, а по кредиту - использование данного фонда, т. е. суммы фактически произведенных в отчетном месяце расходов на приобретение, строительство, модернизацию объектов основных средств, но не более величины, отраженной по дебету этого же счета.