Тема 4. Учет доходов, расходов и финансовых результатов

План

4.1 Учет доходов

4.2 Учет расходов

4.3 Учет финансовых результатов

4.1 Учет доходов

В связи с реформированием бухгалтерского учета появились новые понятия и процедуры относительно учетной информации о доходах. Основные методологические документы, которые регулируют понятие о доходах и их учет являются Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 11.05.2000г. № 1807-Ш с изменениями и дополнениями; НП(С)БУ) 1; П(С)БУ 15«Доходы» от 29.11.1999г.; План бухгалтерских счетов от 30.11.1999г. № 291; Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета, активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций от 30.11.1999г. № 291. Так в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» дается понятие об экономической выгоде, которая является потенциальной возможностью получения предприятием денежных средств от использования активов: в П(С)БУ 15 дается формулировка доходов, где говорится, что доходы – это увеличение экономических выгод в виде получения активов или уменьшения обязательств, которое приводит к увеличению собственного капитала (за исключением увеличения капитала за счет взносов собственников). Например, если предприятие реализует товары за наличный расчет или деньги зачисляются в банк, то дебетуется счет 30 «Наличность», 31 «Счета в банке», а кредитуется счет 70 «Доходы от реализации». Таким образом, с одной стороны возрастает сумма активов, а со второй – доходов. Второй пример. После предварительной оплаты предприятие отгрузило продукцию покупателям. В этом случае снижается задолженность перед покупателями (дебет 681 «Расчеты по авансам полученным» и получают доходы по кредиту 70 «Доходы от реализации»). Одновременно путем зачета ранее полученного аванса задолженность перед покупателями уменьшается.

П(С)БУ 15 «Доход» имеет изменения и дополнения, которые внесены приказом МФУ от 14.06.2000г. № 131. В этом П(С)БУ представлены следующие разделы: общие положения, в котором раскрываются понятия «проценты», «роялти», «дивиденды»; определение и классификация дохода, в котором говорится о том, что может быть принято как доход, а что не может быть определено доходом. Кроме этого здесь классифицируются доходы в виде дохода (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг); чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг); другие операционные доходы; финансовые доходы; прочие доходы. В этом разделе П(С)БУ содержатся подробные комментарии по этим вопросам; оценка доходов – в этом разделе говорится о том, что доход отражается в бухгалтерском учете в сумме справедливой стоимости активов, полученных или что подлежат получению. Раскрытие информации о доходах представляется в примечаниях к финансовой отчетности (см. П(С)БУ 15).

Значительную информацию о бухгалтерском учете доходов дает новый План счетов и Инструкция по его применению.

Для бухгалтерского учета доходов используются счета класса 7 «Доходы и результаты деятельности» Плана счетов.

Счет 79 «Финансовые результаты» является пассивно-активным, так как на кредит его списываются доходы, а на дебет – расходы. Остаток по кредиту означает прибыль, а по дебету – убыток. По окончании отчетного периода этот счет закрывается счетом 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки). На протяжении отчетного периода по кредиту этих счетов отражаются полученные доходы, а по дебету то, что не является доходами: НДС, акцизный сбор, прочие виды налогов, которые должны быть включены в цену продажи изделий, товаров, работ и услуг и подлежат перечислению в бюджет (см. П(С)БУ 15, п.6). В конце отчетного периода все счета класса 7 закрываются счетом 79 «Финансовые результаты» проводкой дебет счета класса 7 – кредит счета 79 (по соответствующим субсчетам).

Основным доходом хозяйствующих субъектов является выручка от реализации готовых изделий, товаров, работ и услуг. Доход от реализации в соответствии с п.8 П(С)БУ 15 определяется в случае наличия всех приведенных ниже условий:

• покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товар, прочие активы);

• предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованной продукцией (товарами, прочими активами);

• сумма дохода (выручка) может быть достоверно определена;

• есть уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод, а расходы, связанные с этой операцией могут быть достоверно определены.

К основной деятельности предприятия относят операции, связанные с производством или реализацией продукции (товаров, работ, услуг), которые являются определяющей целью создания предприятия и обеспечивают основную часть его дохода.

Доходы, связанные с основной деятельностью предприятия, включают:

• доход от реализации готовой продукции;

• доход от реализации товаров;

• доход от реализации работ, услуг.

В финансовом учете процесс реализации отражается так: при методе начисления – в момент отгрузки готовой продукции, товаров, предоставленных услуг, а при кассовом методе в момент поступления денег (их эквивалентов, или справедливой стоимости активов, или ликвидации задолженностей).

Д-т 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” К-т 70 “Доходы от реализации”	отражена сумма, на которую покупателю (заказчику) предъявлены расчетные документы за реализованную продукцию, товары, работы, услуги
Д-т 31 “Счета в банках” К-т 70 “Доходы от реализации”	получена выручка от продажи товаров, работ, услуг (приходный кассовый ордер)

Большинство предприятий являются плательщиками, НДС, поэтому на сумму НДС, полученную в составе выручки от реализации продукции должен быть уменьшен доход от реализации.

Д-т 70 “Доходы от реализации” К-т 64 “Расчеты по налогам и платежам”

отражена сумма начисленного налога с дохода (расчет бухгалтерии)

Детально о характеристике каждого счета класса 7 смотрите в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета.

Аналитический учет доходов от реализации ведется по видам (группам) продукции, товаров, работ, услуг, регионами сбыта и / или другим направлениям, определенным предприятием. Первичными документами по учету доходов от реализации являются счета (справки) бухгалтерии. Предприятие может самостоятельно создавать дополнительные субсчета и аналитические счета исходя из специфики деятельности, конкретных нужд, заданий управления и контроля.

К другой операционной деятельности относится процесс выбытия какого-нибудь актива (производственных запасов, материальных ценностей, оборотных активов и пр.). В составе других операционных доходов отражаются все другие доходы, не связанные с реализацией продукции (товаров, работ, услуг), к которым относят:

• доход от реализации иностранной валюты;

• доход от реализации других оборотных активов (производственных запасов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и др.);

• доход от операционной курсовой разницы;

• доход от операционной аренды активов;

• пеня, штрафы, которые признаны должником или относительно которых получено решение судовых органов о взыскании;

• доходы от возмещения ранее списанных активов;

• доход от списания кредиторской задолженности, которая возникла во время операционного цикла, после окончания срока исковой давности;

• полученные гранты, ассигнования и субсидии;

• другие доходы от операционной деятельности.

В бухгалтерском учете суммы других доходов от операционной деятельности предприятия отражаются на счете 71 «Другой операционный доход» – счет пассивный по кредиту отражается получение дохода, по дебету – суммы косвенных налогов, и списание средств порядке закрытия счета.

Аналитический учет других операционных доходов ведется по видам доходов и другим направлениям, определенным предприятием. Записи на счетах по учету других операционных доходов осуществляются на основе расчета бухгалтерии. Отражение операций, связанных с получением доходов от другой операционной деятельности, приводится в таблице

Основными видами доходов, которые относят к финансовой деятельности являются:

• дивиденды полученные;

• проценты полученные;

• другие финансовые доходы.

Доходы, которые возникают в процессе финансовой деятельности предприятия, такие как дивиденды, проценты, другие доходы, полученные от финансовых инвестиций, отражаются в бухгалтерском учете на счетах 72 «Доход от участия в капитале», 73 «Другие финансовые доходы».

Счета пассивные. По кредиту отражается начисление доходов – по дебету – списание сумм в порядке закрытия счетов.

Аналитический учет доходов финансовой деятельности ведется по видам доходов и другим направлениям определенным предприятием. Первичными документами учета финансовых доходов и доходов от участия в капитале являются расчеты бухгалтерии.

Метод участия в капитале предусматривает увеличение или уменьшение балансовой стоимости финансовых инвестиций на сумму соответственно увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объекта инвестирования. Поэтому счет 72 «Доход от участия в капитале» будет корреспондироваться непосредственно с дебетом счета 14 «Долгосрочные финансовые инвестиции».

Учет операций, связанных с получением финансовых доходов, и отражение на счете 73 «Финансовые доходы».

Для обобщения информации о доходах, которые возникают в процессе обычной деятельности, но не связаны с операционной деятельностью предприятия, предназначен счет 74 «Прочие доходы».

К таким доходам, в частности, принадлежат доходы от:

• реализации финансовых инвестиций, необоротных активов (основных средств, нематериальных активов и пр.), имущественных комплексов;

• неоперационных курсовых разниц;

• бесплатно полученных активов;

• другие доходы от обычной деятельности, в том числе от списания кредиторской задолженности, которая возникла не во время операционного цикла, после окончания срока исковой давности, от стоимости негативного гудвилла, которая признается доходом и др.

Таблица 4.1 – Хозяйственных операций по получению доходов

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Реализованы готовые изделия, товары, работы, услуги за наличные	301,302	701-703
2.	Реализованы готовые изделия, товары, работы, услуги. Деньги зачислены на счета в банках	311-314	361,362
3.	Реализованы (отгружены) готовые изделия, товары, работы, услуги	361,362	701-703
4.	Получен доход от реализации иностранной валюты	302,312	711
5.	Получен доход от реализации прочих оборотных активов	301-314	712
6.	Получен доход от операционной аренды	311	713
7.	Получен доход от операционной курсовой разницы	302,312	714
8.	Получены штрафы, пени, неустойки	301,311	715
9.	Возмещение ранее списанных активов	37	716
10.	Получен доход от списания кредиторской задолженности	68	717
11.	Начислено налоговое обязательство	70,71	641
12.	Списаны доходы от реализации и прочей операционной деятельности на финансовые результаты	70,71	791