Тема 2: «Організація та нормативне регулювання аудиторської діяльності в Україні»

План

1. Порівнянна характеристика організації аудиту в Україні та країнах з ринковою економікою.

2. Порядок сертифікації аудиторів України та подовження їх дії сертифікатів.

3. Порядок внесення та ведення Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності.

4. Принципи, постулати та стандарти аудиту.

5. Етичні аспекти аудиторської діяльності.

Ключові слова: Аудиторська палата України, сертифікація, сертифікат аудитора, контрольне тестування, реєстр аудиторських фірм та аудиторів, свідоцтво про включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, принципи професійної етики, принципи методології.

Література: Основна: 3, 8, 11, 15; додаткова: 4, 6, 10, 17; інформаційні ресурси: 1, 4, 5, 9, 14

Повинен знати: Західні та вітчизняні підходи до організації аудиторської діяльності, користувачів результатів аудиторських послу та їх структуру, порядок сертифікації аудиторів, основні умови призупинення, анулювання та подовження дії сертифіката аудитора, реєстр суб’єктів аудиторської діяльності України, обов’язки аудиторських фірм та аудиторів, стандарти та постулати аудиту, принципи професійної етики аудиторів.

1.Організація та регулювання аудиторської діяльності в Україні

З розпадом соціалістичної тоталітарної держави, у країнах, що набули самостійності, система контролю досить довго залишалася та сприймалася національним суспільством як рудимент часів СРСР. Це можна пояснити лише тим, що контролю іманентно притаманна ознака влади. З другого – це була жорстко організована і досить ефективна система, яка реально впливала на підпорядкованість та законослухняність суб’єктів суспільного та економічного життя в будь якій країні. За часів тоталітарної побудови суспільства аудит в сфері контролю був невідомий, тому його імплементація у 1993 році в контрольне середовище України, саме у сферу фінансового контролю, була повною новелою. Тому і досвіду організації професійного аудиту не було. Історичний досвід організації аудиту вказував на його самоорганізацію. Професіонали з аудиту об’єднувалися у громадські, а потім у професійні громадські організації за фаховим та регіональним принципами. При цьому слід вказати на суттєву відмінність західної організації від вітчизняної, яка полягає в наступному :

Західний варіант:

• Потреба суспільства у впевненості щодо даних бухгалтерської звітності

• Професійна бухгалтерська спільнота

• Виокремлення з професійної бухгалтерської спільноти фахівців, які замаються виключно аудитом

Українській досвід:

• Вимога Світового Банку щодо імплементації аудиту в практику бізнесу в Україні

• Формування з бухгалтерів, фінансистів, економістів, юристів, податківців, тощо фахової спільноти аудиторів

Тобто найсуттєвіша різниця в організації аудиту між західними країнами та Україною в тому, що на Заході аудит самоорганізувався як відповідь на суспільну потребу, а в Україні – був організований рішенням Держави під тиском західних донорів країни без урахування потреб суспільства, яких, до речі, і не було взагалі.

За літературними джерелами західних та вітчизняних фахівців з аудиту [Г.В.Куликов, Барышников Н.П. ,Белуха М.Т,Бычкова С.М. ,Зубилевич С.Я] саме коло користувачів результатами послуг останнього і визначає організацію професійної діяльності, бо організація аудиторської діяльності повинна бути такою, щоб найкраще задовольняти потреби замовників.

На сьогодні користувачів практично асоціюють з замовниками, хоча з юридичної точки зору це не одне і теж. Стандарти аудиту МФБ розділяють замовників на відповідальну сторону (зазвичай це менеджмент емітента звітності) та на користувачів аудиторським звітом (до їх складу можуть входити акціонери, фіскальні органи Держави, інвестори, тощо). Західна теорія аудиту визнає наступне коло користувачів (замовників) аудиторських послуг:

• Власник бізнесу (співвласник, корпоративний учасник)

• Держава в особі фіскальних органів

• Реальні або потенційні інвестори, кредитори, партнери по бізнесу

• Найманий менеджмент та персонал

• Галузеві чи фахові професійні спілки

• Громадські об’єднання споживачів продуктів чи послуг бізнес.

В Україні ситуація дещо інша. Серед замовників та користувачів існує певний конфлікт інтересів, тому навіть за однією аудиторською послугою вони певним чином різняться (табл.4)

Таблиця 4

Види аудиторських послуг	Формальний замовник	Реальний користувач
Завдання з надання впевненості (обов’язковий аудит)	Менеджмент АТ (відкритого та закритого)	Менеджмент товариства, Державні регуляторні органи, що регулюють ринок цінних паперів, фондовий ринок, та ринок фінансових послуг, НБУ, акціонери (останні - не завжди)
Завдання з надання впевненості (ініціативний аудит)	Менеджмент підприємства, акціонер	Менеджмент, власники, акціонери, в окремих випадках – Державна податкова інспекція
Завдання з надання впевненості (огляд)	Менеджмент підприємства,	Менеджмент, власники, в окремих випадках – Державна податкова інспекція
Узгоджені процедури		Менеджмент підприємства, інколи – власники, , Державна податкова інспекція
Інші послуги		Менеджмент підприємства

Конфлікт інтересів, що відмічається в українській аудиторській практиці, базується на тому, що в результатах аудиту зацікавлений перш за все найманий менеджмент підприємства, а не реальні власники – з одного боку. З другого – державні фіскальні органи, в особі перш за все податкової інспекції, зацікавлені у отриманні результатів аудиту саме з можливістю наступного накладення фіскальних санкцій на підприємство, підставою для чого може служити , наприклад, аудиторській звіт. Відлуння цього конфлікту знайшлось в організації аудиторської діяльності в Україні, перш за все в діяльності його регуляторів, структура яких показана в таблиці 5. Слід зазначити, що втручання будь-якого державного регуляторного органу в українську аудиторську практику зазвичай обумовлено або тиском керівництва чергового проекту реформування в Україні бізнес практики за західними зразками, або бажанням керівництва регуляторного органу отримати додаткові можливості для контролю за сферою бізнесу, яку цей орган регулює (бо штатного персоналу контролерів не вистачає).

Таблиця 5

Регулятор	Предмет регулювання	Мета
Верховна Рада України, Президент України	Аудиторська діяльність в цілому	Приведення законодавчого поля України у відповідність до Європейського законодавства та світової практики
Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку	Формат та зміст висновку за результатами аудиту звітності господарських товариств. Склад аудиторів, що допускаються до перевірки	Відповідність міжнародній практиці звітності господарських товариств, отримання даних для контролю за товариствами
Державна комісія з регулювання ринку фінансових послуг	Формат та зміст висновку за результатами аудиту звітності учасників ринку фінансових послуг. Склад аудиторів що допускаються до перевірки	Відповідність міжнародній практиці звітності, отримання даних для контролю за учасниками ринку фінансових послуг
Національний Банк України	Формат та зміст висновку за результатами аудиту звітності комерційних банків. Склад аудиторів що допускаються до перевірки	Відповідність міжнародній практиці звітності, отримання даних для контролю за комерційними баками, контролю за аудиторами банків
Аудиторська палата України (недержавна громадська організація)	Аудиторська діяльність в цілому	Упорядкування аудиторської практики в країні, її приведення у відповідність до міжнародних стандартів та правил, контроль кості аудиторських послуг,
Професійні громадські організації бухгалтерів та аудиторів України	Аудиторська діяльність в цілому	Дотримання вимог стандартів та професійної етики членами організації в ході надання професійних послуг

Західна практика регулювання аудиту має інший характер. Зазвичай державні регулятори встановлюють вимоги саме до фінансової звітності або обліку в цілому (наприклад Комісія по регулюванню ринку цінних паперів США – SEC). Громадські професійні організації, на підставі встановлених вимог вносять зміни або доповнюють відповідними роз’ясненнями стандарти аудиту та його практики, після чого доводять до відома своїх членів та контролюють їх виконання. Таким чином в даному випадку незалежність аудиторської думки більш персоналізована і контролюється саме професійним співтовариством, а не державою.

В Україні ж основним регулятором організації аудиту залишається АПУ. Історично склалося так, що з впровадженням професійного аудиту в Україні, вся відповідальність за організацію аудиторської діяльності було покладено саме на АПУ, метою діяльності якої є забезпечення регулювання і вдосконалення аудиторської діяльності в Україні як системи незалежного фінансового контролю.

Завданням АПУ є методологічне і нормативно-правове забезпечення аудиту в Україні, регулювання та контроль аудиторської діяльності.

Для виконання статутних завдань АПУ здійснює такі повноваження:

1. затверджує стандарти аудиту та визначає перелік послуг, які можуть надавати аудитори відповідно до стандартів аудиту;

2. здійснює контроль за дотриманням аудиторськими фірмами та аудиторами вимог Закону України "Про аудиторську діяльність", стандартів аудиту, норм професійної етики аудиторів;

3. здійснює заходи із забезпечення незалежності аудиторів при проведенні ними аудиторських перевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг;

4. регулює взаємовідносини між аудиторами (аудиторськими фірмами) у процесі здійснення аудиторської діяльності та у разі необхідності застосовує до них стягнення;

5. розглядає скарги на діяльність окремих аудиторів (аудиторських фірм) з питань її компетенції;

6. визначає порядок застосування до аудиторів (аудиторських фірм) стягнень за неналежне виконання професійних обов'язків у вигляді попередження, зупинення чинності сертифіката на строк до одного року або анулювання сертифіката, виключення з Реєстру;

7. здійснює організацію взаємодії між суб'єктами аудиторської діяльності, координацію їх взаємовідносин з державою в особі її органів;

8. бере участь у розробці проектів нормативно-правових актів у сфері аудиторської діяльності відповідно до чинного законодавства України;

9. готує пропозиції з питань регулювання аудиторської діяльності в Україні та вносить їх до органів державної влади та місцевого самоврядування, суб'єктів законодавчої ініціативи, інших суб'єктів владних повноважень, аудиторського та наукового загалу;

10. сприяє виданню нормативних, методологічних та інших матеріалів з питань аудиторської діяльності;

11. розробляє та затверджує локальні нормативні акти АПУ;

12. затверджує порядок сертифікації аудиторів, порядок продовження терміну чинності сертифікатів аудиторам України та, за погодженням з НБУ, порядок сертифікації та порядок продовження терміну чинності сертифікатів аудиторам, які здійснюватимуть аудит банків;

13. здійснює сертифікацію осіб, які мають намір займатися аудиторською діяльністю, та продовження терміну чинності сертифікатів аудиторам України;

14. встановлює та затверджує розмір плати за проведення сертифікації осіб, які мають намір займатися аудиторською діяльністю, за продовження терміну чинності сертифікатів аудиторам України, за включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів;

15. затверджує програми підготовки аудиторів та, за погодженням з Національним банком України, програми підготовки аудиторів, які здійснюватимуть аудит банків;

16. здійснює програмне та методичне забезпечення удосконалення професійних знань аудиторів України;

17. затверджує програми науково-методологічної, інформаційно-методичної, експертної роботи і викладацької діяльності членів АПУ та кошториси програм;

18. затверджує Регламент АПУ;

19. створює на території України регіональні відділення АПУ, визначає їх повноваження і контролює їх діяльність;

20. веде Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, визначає порядок його ведення та забезпечення;

21. бере участь у роботі національних та міжнародних організацій з питань аудиту;

22. здійснює організаційні заходи щодо скликання та проведення з'їзду аудиторів України;

23. здійснює інші повноваження, передбачені Законом України "Про аудиторську діяльність" та Статутом.

АПУ щорічно отримує від аудиторських фірм та аудиторів звіти про виконані ними роботи за формою, затвердженою АПУ, здійснює їх аналізує та подає до КМУ узагальнену інформацію про стан аудиторської діяльності в Україні.

Для виконання своїх функцій, здійснення контролю якості аудиторських послуг, дотримання аудиторськими фірмами та аудиторами вимог чинного законодавства, стандартів аудиту, норм професійної етики, заходів по забезпеченню незалежності аудиторів, забезпечення якості документів або прийнятих АПУ рішень АПУ може створювати експертні ради, комісії, робочі групи із числа членів АПУ та залучених фахівців, які не є членами АПУ. До речі, за своїм складом АПУ значно випередила Європейську спільноту, яка лише на початку третього тисячоліття стала опікуватися проблемою громадського нагляду за діяльністю аудиторів. В Україні, з самого початку організації аудиторської діяльності, 50% чисельності її регулятора –АПУ, складали представники від держави. На сьогодні з 20 осіб, 10 членів АПУ (по одному) представляють інтереси ДКЦПФРУ, Держфінпослуг, НБУ, Міністерства фінансів України, Державного Комітету статистики, Міністерства економіки України, Міністерства юстиції України, Рахункову Палату України, Головне контрольно-ревізійне управління України, Державну податкову адміністрацію України. Таким чином пряму участь в організації аудиту в країні беруть практично всі державні фіскальні органи та основні регуляторні органи з питань економіки, обліку, статистики та права. Інші десять осіб, на відміну від останніх 12 років, на сьогодні представляють весь аудиторський загал України, бо обрані з’їздом аудиторів, а не з'їздом САУ, як колись.

Члени АПУ, за винятком Голови АПУ, виконують свої обов'язки на громадських засадах. Витрати членів АПУ на службові відрядження за рішенням АПУ відшкодовуються за рахунок коштів АПУ в межах чинного законодавства та затверджених АПУ кошторисів.

Ведення поточних справ та своєчасне інформаційне забезпечення роботи членів АПУ здійснює Секретаріат, який очолює завідувач. Завідувач Секретаріату АПУ призначається і звільняється рішенням АПУ за поданням Голови АПУ. Порядок призначення і звільнення завідувача Секретаріату АПУ визначається Регламентом АПУ. Завідувач Секретаріату підпорядковується Голові АПУ. Повноваження завідувача Секретаріату АПУ, його права та обов'язки визначаються Положенням про Секретаріат АПУ, яке затверджується АПУ.

Джерелами фінансування діяльності АПУ є:

- плата за проведення сертифікації фізичних осіб на право зайняття аудиторською діяльністю та за продовження терміну чинності сертифікатів аудиторам України;

- плата за включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, а також плата за продовження терміну дії Свідоцтва;

- добровільні внески, що надходять від професійних організацій аудиторів України;

- надходження у вигляді дивідендів та інших пасивних доходів від господарської діяльності юридичних осіб, створених за участю АПУ;

- інші джерела, не заборонені законодавством України

Таким чином сама організація аудиторської діяльності має наступний вигляд (мал. 2)