5. Дәріс сабақтарының мазмұны

1 Тақырып. Қазіргі жағдайдағы басқару есебі, функциясы мен ерекшелігі

Лекцияның мақсаты: Басқару есебі мен қаржылық есептің айырмашылықтары. Шешім қабылдауда факторларды анықтап, жоспарлау мен бақылауды енгізіп, сипаттама беру. Дәстүрлі шығындар есеп жүйесінің шектеулерін түсіндіру; функция бойынша шығындар есеп жүйесінің дәстүрлі есеп жүйесінен айырмашылығын көрсету; функциялар бойынша калькуляция жүйесін қолдана отырып, өнімнің өзіндік құнын есептеу.

Негізгі қарастырылатын сөздер: Басқарушылық есеп. Қаржылық есеп. Басқарушылық функция. Дәстүрлі шығындар калькуляциясы. Толық өнімнің өзіндік құны. Купер мен Каплан. АВС жүйесі. Жауапкершілік орталығы. Шығын орталығы. Пайда орталығы.

Лекция сұрақтары:

1. Басқару есебінің функциялары

2. Басқару есебін ұйымдастыру мен әдімтемелік аспектілері

1. Қазіргі заманда мемлекеттің дамуы үшін бухгалтерлік басқарушылық есепке үлкен мән беріледі. Қазақстан Республикасы Президенті Н.Ә. Назарбаев кәсіпкерлерге үндеуінде есепті, есеп беруді жетілдіріп, халықаралық стандартқа көшудің маңыздылығына тоқталды. Ол өзінің бұл үндеуінде қаржылық есеп беруді жасауды және ұсынуды ғана білдіріп қойған жоқ, сондай-ақ әр түрлі экономикалық шешімдерді қабылдай білуге шақырды.

Ұйымдардың қызметін басқару табыс алуға негізделген кәсіпкерлікті дамыту және қазіргі нарықта тауар өндірушінің бәсекеге қабылетті болуымен байланысты басқару есебінің теориялық және әдістемелік негізінің мәселелері қажетті ақпаратты қалыптастыруға нақты көзқарасты талап етті. Бухгалтерлік есептің қазіргі жүйесі барлық деңгейдегі менеджерлерді жедел ақпараттармен қамтамасыз етеді. Қаржылық есеп, өзінің ерекшеліктеріне орай, құрылымдарды ішкі басқару үшін жедел ақпарат ұсынуға мүмкіндігі жоқ. Кәсіпкерлік қызметті басқару механизмі технологиялық, жоспарлы, есептік-аналитикалық ақпараттар негізінде іске асырылады. Ұйымдарда оның құрылымдық бөлімшелерінің болашақтағы дамуын бюджеттеу, жоспарлау аналитикалық есептеулер, ішкі есеп берулер негізінде жүргізіледі.

Қандай мәлімет әкімшілікке қажет екенің білу үшін ен бірінші, басқару функциясын білу керек. К. Друри мысалы, бүл жағынан жоспарлау, бақылау, реттеу, ұйымдастыру жұмыстарын, іскерлік қарыс-қатынасты мәліметтер алу үшін және ыңталандыруды айтады.

Жоспарлау қысқа және ұзақ мерзімді болып бөлінеді. Қысқа мерзімді жоспарлар жылдық бюджеттер сияқты толығымен мәлімет беру керек және де ұзақ мерзімді жоспарларды толықтырып отырады.

Ұйымдастыру жұмыстарының мақсаты – қажетті құрылымдардың ішінде дұрыс бағытта қызмет жүргізу, ал оның бағыты жоспарланған мақсатты орындау жәнеде орындаушылар арасында міндеттерін тиімді түрде асыру.

Бақылау мен реттеу процессі – нақты нәтижелерің жоспарлық көрсеткіштерімен салыстыру арқылы болып жатқаң ауытқауларды корректировка арқылы реттеу.

Ынталандыру – адамдардың санасезіміне мақсатты бағытта әсер келтіру. Өндірістік процесс бағытында бүл қойылған мақсаттармен міндеттерді дұрыс басқарушылық шешім арқылы орындауға келтіреді. Халықаралық есеп жүйесінің тәжірибесіне сүйенсек Б. Нидлз, Х. Андерсон и Д. Кондуэлл бухгалтерлік ақпарат білім мен тәжірибе дұрыс және нәтижелі басқарушылық шешім қабылдауға келтірет дейді. Ал соңымен қатар саңдық ақпарат пен жоспарлау, бақылау мен бағалау функцияларына байланысты қамтамасыз етеді.

Басқарушылық әсер ету өзара байланысы мен өзара әрекеті басқарудың келесідей тұйық қайталанатын циклін құрайтын басқарудың негізгі қызметтері көмегімен жүзеге асырылады, яғни талдау, жоспарлау, ұйымдастыру, есептеу, бақылау, реттеу, талдау. Бұл жерде шешім қабылдау функциясы байланыстырушы басқарушылық функция болып саналғандықтан, көрсетілген басқару кезеңдерінде бөлек көрсетілмеген. Яғни, ол басқару циклінің барлық кезеңдерінде қатысып отырады деп ұйғарылады. Басқарушылық есеп орны басқарушылық шешімді дайындау және қабылдау кезеңінде көрінеді. Сонымен, басқарушылық есеп басқарудың барлық қызметтерінде пайдаланылады.

1980 жылдардың соңында мамандар шығындар калькуляциясы және табысты нақты талдау жүйесіне көп көңіл бөлді. Мамандар, Купер, Каплан шектелген сериялы баптар бойынша дәстүрлы шығындар калькуляциясы жүйесінде таңдаған. Олардың аталған сандары өнімге үстеме шығындарды бөлу әдістеріне байланысты бағытталды.

Қаржылық есептілікте есептелуге тиіс өндіріс шығын бөлігін қоса алғанда толық өнімнің өзіндік құның бөлу керек. Атап көрсететін жағдай, толық өнімнің өзіндік құн шешім қабылдау таптырмас бөлігі болып табылады.

Қаржылық есептілік принципіне негізделген өнімнің толық өзіндік құнының орнына оң тарауды. Релевантты және өспелі ақша қаражаттарының ағымдарын тарту арқылы шешімдерді қабылдау үшін байланыстырылып қаралады.

Бұл тәсілдеме бойынша: жаңа өнімді өңдеу үшін оған жеңілдіктер жасалуы керек және оның бағасына деген шешімдері өспелі табыстарына және шығындарына талдау жасалғаннан кейін негізделу тиіс.

Бұл тәсілдеме шешімдер қабылдауға қажеттілікті туындаған жағдайда арнайы зерттеулерді жүргізіп талап етеді. Эмиринолық мәліметтердің шектеулі болуы, менеджерлер шешім қабылдау үшін толық өнімнің өзіндік құнды қолданғанын көрсетеді.

Купер мен Каплан 1988 жылы үстеме шығындарын өнімге апару (тарату) өнімнің өзіндік құнын есептегенде үшін қатал жүйе қарастырған. Олар осы әдісті шығындардың функционалды есебі не болмаса функциялар бойынша шығындарды есептеу деп атаған (activity-based costing - ABC). Ал бүл АВС жүйесі өнімнің өзіндік құны туралы өте пайдалы мәліметтер береді деп есептелінеді.

Мысалы Купер 150 есеп жүйесін 7 жыл бойы зерттей отырып, барлық компаниялар шешім қабылдау үшін дәстүрлы өзіндік құнды есептеу әдісін қолданмайдығын көрсетеді: Өндірістік материалдар шығындарын бөлгенде Дәстүрлі есеп жүйені пайдалана отырып 4-тараудағы үстеме шығындарды дұрыс бөлу үшін қаржылық есептілікте көрсетеді.

Купер мен Каплан (cooper and Kaplan 1988) Өнімнің өзіндік құнына жіберетін үстеме шығындар есебінің нақтырақ әдісін жасап шықты. Бұл әдісті функционалдық есептілік шығындары және шығындар есебінен функционалдығы деп атайды

Осы тарауда табыстылықты талдау және өндірістік шығындардың калькулясыясы үшін АВС жүйесін қарастырамыз АВС жүйесін –шығындарды бақылауды басқаруғада қолдануға болады. Бұл АВС-те қолданылған аспектилерді 14 тарауды қарастырамыз. Друри мен оның әріптестерінің 1993 жылы жүргізген зерттеулері бойынша, 70% компаниялар-респондентер басқару шешім қабылдау үшін толық емес мәліметтер пайдаланатын анықтаған. Көп компанияларда басқарулық шешімдер үшін бұрмаланған өндірістік ақпараттар арқылы қаржылық есептіліктегі шешімдер қабылданған екенің белгілеген. Қаржылық есептіліктегі шығындар туралы ақпарат соңдықтан есепшіні толығымен қамтамасыз ете алмайды. Ал бүл, мысалы материалдық өндірістік шығындар туралы не болмаса өндірілген өнімнің қосындысы бойынша пайданы есептеуге мүмкіндік келтеірмейді.

Көптеген компанияда басқару шешімдерін шығару үшін өндірістік шығындардың бүрмаланған мәліметтерді қолдануға қаржылық септілікке әсер етеді. Қаржылық есептілікте қолданылатын өндірістік шығындар есебі бойынша нақты өнімді тұтыну ресурс көрсеткіштері анық болмайды. Бұл нақты өнім тұтылғаннан көрсетпейді бірақта өндірістің материалды шығындарды жетерліктей мәлімет бере алады. Өнімді шығарукөлемінің барлық деңгейдегі кірістерімен шығыстары өлшенеді.

Екі есеп жүйесіндегі әдістердің біреуін бағалау үшін екіншісін шешім қабылдау үшін шығындарды көбейтпей өндірістік материалды шығындардың бағалау әдісінің тиімді жүйесін қолданады. Өндірістік материалды шығындарды есептеу жүйесіне танылған нақты материалды ресурстарды өндірістік жұмысшылар еңбегі үстеме шығындар (дайын өнімге дейін анықтауға болмайтын шығындарды қоса) ерікті негізде барлығына бірдей бөлінеді. Үстеме шығындарды дәстүрлі әдіспен есептілікте көлемдік көрсеткіштерді қолданады.

Мыс: негізгі өндіріс жұмысшылар сағаты, машина сағат, көлемдік көрсеткіштерді қолдану ресурстардың нақты өнімнің әр түрлерінің бірлігін шығындар санына байланысты есептейді.

Бұл ресурстар құрамында негізгі материалдар, негізгі жұмысшылар еңбегі, электро энергия және станоктарға байланысты шығындар кіреді.

Физикалық өндіріс көлеміне тікелей байланысты керекті әрекеттер жүйесі және көптеген ресурстар болады.

Бұл түде өнімді аралық тек бағалау өндірістік процестің графиктік құрылғыларды жөндеу материалдар сатып алу, аралық техникалық бақылауларда біріктереді.

Дәстүрлі есеп әдісі бойынша өнімнің өзіндік құны бұрмаланады, өйткені, өндірілген өнімдерді барлық шығындарды пропорцияналды түрде бөледі.

Дәстүрлі есеп жүйесі бұдан 10шақты жылдан бұрын шығарылған. Ол кезде көптеген компонеттер асортименттері аз: шығаратын өнімдері басым болатын бөлігі негізгі материалдар, негізгі өндірістегі жұмысшылар.

Үстеме шығындардың көп болмағандықтан оның өнімге бөлген бөлігі байқалмайтын ал керісінше мәліметтерді өңдеу шығындары жоғары болады.

Қазіргі таңда барлық компаниялар кең асортиментте өнім өндіреді. Үстеме шығындарды құрамында өндірістік негізгі жұмысшылардың шығыны аз болады.

2. Басқарушылық есептің халықаралық аспектілеріне сүйенсек ол бухгалтерлік есепке жаңа тәсілдері арқылы толықтырылып отыр. Осыған сәйкес бухгалтерлік ақпарат өте қажет шешімдер қабылдау кезінде. Сонымен қатар, бухгалтерлік есеп – ақпарат беру жеткілікті көлемде талаптарын қанағаттандыру үшін әр түрлі пайдаланушылар үшін жәнеде аз шығынды талап ету керек. Бүның пайдасы ақпараттық жүйесін пайдалану кезінде шешімдер қабылдағанда оған кеткен тиісті эксплуатациялық шығындардаң артық болу керектігі.

Басқарушылық есеп екі типтік ақпараттармен байланысты: біреуі өткен кезендегі болған мәліметтермен байланысты ақпараттар, ал екіншісі болашақ мерзімде болатын бағаланатын мәліметтер. Біріншісі болған оқиғаларды тіркеу болса, екіншісі болашақтағы болатынды мәлімдемелейді. Осыған байланысты алтернативті тандау және әр алтернативке байланысты саңды олшеуге, бағалауға оның нәтижесін болады, ал осылар дифференциалды есепте жүргізіледі. Дифференциалды есеп – бүл ақпараттарды жинау, талдау және менеджерлерге дифференциалды шығындар мен дифференциалды түсілімдер турады мәліметтер даярлау алтернативті варианттар бойынша. Алтернативті тандау екі не болмаса онаң көп болатын моделдердің түрін анықтап, оның ішінен басқарушы ең тиімді және нәтижеліні анықтайды.

Тандау аспектілері басқарушылық есептін өндіріс жүйесімен, өндірісті өткізу және әр түрлі шығындардың түрлері, оларға басқаруға болатын, жоспарлау және бақылау функциялары арқылы анықталынады. Әлеуметтік аспектілерін басқарушылық есеп негізге алады, бұл шығындардың бір бөлігі негізгі де, қосалқы өндіріс ескереді еңбекке ақы төлеуге арналған шығындар және басқа онымен байланысты шығындар құрамына кіретін, өнімнің өзіндік құнын немесе үстеме шығыстарының құрамына жататың. Сонымен қатар, басқарушылық есептің мамандары жалақы деңгейі ынталандыру мақсатында жұмысшылардың жоғары еңбек ақы төлеу үшін реттей алады.

Басқарушылық есептің принципиалды ерекшелігі шығындар мен табыстарды ұйым ішінде қалыптастыру орындары және жауапкершілік орталықтары бойынша анықтау болып табылады.

Жауапкершілік орталығы бойынша жұмсалған шығындармен қатар ұйымның жабдықтаушы, өндірістік және коммерциялық қызметінің нәтижелері бақыланады. Жауапкершілік орталағының басшысы өз сегменті қызметінің нәтижесінде жауап береді.

Жауапкершілік орталықтарын бөлектеп көрсету олардың қызметтерін есепке алу, бақылау және басқару тиімділігін елеулі арттыруға мүмкіндік береді. Басшылары міндеттерінің өкілеттілігінің көлемі бойынша – бұл шығындар, сату, пайда және инвестициялар орталықтары.

Қоғамдағы жауапкершілік орталықтары болып өндірістік цехтар, ұйымдастыру қызметі мен бөлімдер, яғни басшыларының өздері жұмсаған шығындары немесе алынған нәтижелердің дұрыстығына жауап беретін кәсіпорынның құрылымдық элементтері екенін анықтап отырмыз.

Қоғамдағы шығындар орталығы - өз қызметінің сан алуандығымен, техникалық жабдықталу деңгейі және еңбекті ұйымдастыруымен ерекшеленетін бастапқы өндірістік және қызмет көрсетуші бірліктер болып табылады. Мұндай кәсіпорындардағы шығын орталықтарына шырын цехтарын, қойма – тоңазытқыштарын, концентраттарды дайындау және ыдыстарға құю цехтарын, таңбалау (маркеровка) цехы мен басқа экономикалық субъектілерді жатқызуға болады.

Шығындар орталығы басшысы шығындардың бөлінген бюджеті шеңберінде алға қойылған міндеттердің орындалуына жауап беретін, қоғамның басқарушылық жүйесінің бөлігі болады. Шығындар орталығы мысалы ретінде шырындарды дайындау цехтарын, учаскілерді, атқарушлық бөлімдерді алуға болады.

Басқару есебін шығындардың пайда болу орындарының маңызы зор. Себебі, қоғамда бұлар - өндірістік ресурстарды бастапқы тұтынатын және шығындарды бақылау және басқару мақсатында сол бойынша өндіріс шығындарын жоспарлау, нормалау және есепке алуды ұйымдастыратын құрылымдық бірліктер мен бөлімшелерге (жұмыс орындарына, учаскілерге, цехтар мен тағы басқа да бөлімдерге) бөлінеді.

Басқарушылық есепті шығындардың пайда болу орындары және жауапкершілік орталықтары бойынша ұйымдастыру шығындарды басқаруды орталықтандырмай басқарудың барлық деңгейлерінде олардың қалыптасуын жекешелеп бақылауға, әр бөлімше қызметінің ерекшелігін ескере отырып, шығындарды бақылаудың ерекше әдістерін пайдалануға, өнімсіз шығындарға кінәлілерді анықтауға, ең соңында, шаруашылықты жүргізудің экономикалық тиімділігін елеулі арттыруға мүмкіндік береді.

Жауапкершілік орталықтары бойынша есепті ұйымдастыру кезінде әр орталықтың басшылары мен жауапты адамдарының өкілеттіліктері, құқықтары мен міндеттері саласын нақты анықтап, олардың көпшілігінде шығындарды ғана емес, сонымен қатар олардың қызметі көлемін өлшеу, анықтауға мүмкіндігі болуына ұмтылу керек.

Қоғамда шығындардың кез келген түрі үшін осындай шығындар орталығы болғаны дұрыс. Олардың құрамында шығындар шоғырландырылатындай болуы керек. Сонымен бірге шығындарды жоспарлау (бюджеттендіру) және есепке алудың егжей-тегжейлі дәрежесі талдау мен басқарушылық шешімдерді қабылдауға жеткілікті, бірақ артық болмайтындай болуы керек.

Шетелдік кәсіпорындар тәжірибесінде жауапкершілік орталықтары көбіне менеджерлерінің өкілеттіліктері мен міндеттерінің көлемі, сонымен бірге әрбір орталық орындайтын қызметтер бойынша жіктелінетінін көрсетеді. Бірінші белгісі бойынша жауапкершілік орталықтары шығындар, сату, пайда және инвестициялар орталықтары болып бөлінеді. Орындайтын қызметтеріне қарай негізгі және қызмет көрсетуші жауапкершілік орталықтары бөліп көрсетіледі.

Қоғамда шығын орталықтары басқа жауапкершілік орталықтарына кіруі немесе оқшау әрекет етуі мүмкін.

Сонымен бірге, біз шығындар орталығының негізгі екі типін бөліп, көрсетуді ұсынып отырмыз:

- нормативті шығындар орталығы;

- басқарушылық шығындар орталығы.

Нормативті шығындар орталығы – басшысы өнім бірлігіне жұмсалатын шығындардың жоспарлы деңгейінен артып кетпеуін қамтамасыз ететін бөлімше. Қоғамда осындай орталықтар ретінде өндірістік цехтар, шикізаттар мен материалдарды сатып алу бөлімшесі қарастырылады.

Басқарушылық шығындар орталығы – басшысы шығындар жиынтығының жоспарлы деңгейінің сақталуына жауап беретін бөлімше. Біздің жағдайда, бұл – бақылау мен басқару қызметтің іске асыратын әкімшілік-басқарушылық қызметкерлері және бухгалтерия болып табылады.

Қоғамның сату орталықтарына басшылары өнімдерді сатудан түсетін түсім мен өткізу, сату шығындарына жауап беретін маркетингтік-сату қызметін іске асыратын бөлімше жатады. Оларға өнімдерді өндіру немесе сатудағы жоғарғы рентабельділік туралы ақпарат беріліп отырады, ал олардың қызмет нәтижесі ең алдымен натуралды және құндық көріністегі сату көлемі мен құрылымы бойынша бағаланады.

Қоғамның пайда орталықтары басшысы тек шығынға ғана емес, сонымен қоса өз қызметінің қаржылық нәтижелеріне жауап беретін басқарушылық жүйенің бөлігіне жатады. Осындай орталық басшысы қоғам қызметінің пайда көлемі тәуелді болатын өндіріс пен сату көлемі, баға, шығындар сияқты барлық компоненттерін бақылау мүмкіндігіне ие болады. Әдетте пайда орталықтарына бірнеше шығындар орындары қосылады. Олардың қызметінің шығындары мен нәтижелері жалпы сомасы бухгалтерлік есеп жүйесінде көрсетіледі.

қоғамдағы пайда орталықтарын, тиісті басқарушылық шешімдер қабылдауға өкілетті, жоғарғы буынды менеджерлер басқаруы керек.

Қоғамдағы инвестиция орталығына салынған капиталдың ең жоғарғы пайдалылығын, оның тез қайтарылуын, өнімдіөндірісінің акционерлік құнын өсіруді қамтамасыз ете алатын ұйымның басқарушы жүйесінің жоғарғы буынын жатқызуға болады.

Көпшілік жағдайда жауапкершілік орталықтары материалдық өндіріс сферасында құрылатынын атап кетуіміз керек. Бұл жерде жабдықтау, өндіру, өткізу және басқаруға жататын жауапкершілік орталықтары мен шығын орындарын бөліп көрсетеді. Жабдықтау үшін жауапкершілік орталығы шикізат пен материалды сатып алу және дайындауға жұмсалатын шығындарды ғана емес, материалдық құндылықтар шамасын, қойма-тоңазытқыш шаруашылығы жұмысының тиімділігін, материалдық ресурстар сапасын және т.б. да бақылайды. Сату жауапкершілігі орталығының да орындайтын міндеті осыған ұқсас, бірақ ол өнімдерді жіберу мен сату үрдістері мен көрсеткіштеріне қатысты болады. Осы екі орталық та кәсіпорынның өнімді шығаруға қажетті шығындар шамасы мен қызмет көлемінің ескерілетін көрсеткіштеріне ие болады.

Қоғамның соңғы мақсатына қол жеткізудегі жетекші рөлді өнімдерді тікелей дайындайтын өндірістік орталықтар атқарады. Бұл орталықтар технологиялық желілерді, цехтар ішіндегі құрал-жабдықтар топтарының жинақтаушы орындарын, негізгі және көмекші өндірістердің жекелеген цехтарының және жалпы кәсіпорынның шығыстарын қорытындылайтын әртүрлі деңгейдегі шығындар орындарының жиынтығын көрсетеді.

Қоғам жауапкершілігінің әр орталығын шығындардың бірнеше орындарына бөлуге болады. Бұл жерге сонымен қатар қалыптастыру орны анық белгісіз шығындар енгізіледі.