Глава 2. Меры по совершенствованию проведения налоговых проверок

2.1 Проблемные вопросы налоговых проверок и пути их разрешения

Налоговые проверки являются наиболее проблематичной областью отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах несмотря на то, что основные положения НК РФ введены в действие с 1 января 1999 г. и не раз подвергались изменениям. Это связано прежде всего с тем, что в ходе осуществления данных мероприятий налогового контроля выявляются нарушения, допущенные налогоплательщиком, что влечет, как правило, доначисление налогов и пеней, а также привлечение к ответственности. Вместе с тем ввиду многочисленных пробелов в законодательстве налогоплательщик вынужден нести значительные риски, что побуждает его разрабатывать тактику поведения в отношениях с налоговыми органами. В целях защиты прав и законных интересов налогоплательщика необходима всесторонняя оценка рисков и определение конкретных действий, предпринимаемых в ходе налоговых проверок, на основе анализа не только норм законодательства, но и правоприменительной практики. Вместе с тем опыт показывает, что возможности, предусмотренные законодательством, не в полной мере используются налогоплательщиками, что в конечном итоге оборачивается для них неблагоприятными налоговыми последствиями¹².

Больше всего нареканий со стороны бизнеса вызывает неурегулированность порядка истребования налоговыми органами документов и иных сведений. Так, требование налогового органа, оформляемое на основании ст.93 НК РФ, не может содержать указания на обязательность представления сведений, за исключением документов. Аналогично при встречной проверке могут быть истребованы только документы, но не иные сведения, такие, как подготовленные самостоятельно организацией таблицы, расшифровки, перечни и т.п. (ст.87 НК РФ). Однако подобные сведения, не являющиеся документами, могут быть получены посредством объяснений (пояснений) в ходе выездных и камеральных налоговых проверок (п.1 ст.93, пп.1 п.1 ст.31 НК РФ и ст.88 НК РФ соответственно; п.1 ст.82 НК РФ).

Нельзя согласиться с мнением, что действующее законодательство разграничивает объем запрашиваемых документов в зависимости от вида проверки: камеральной или выездной. При проведении как камеральной, так и выездной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (ст.88, пп.1 п.1 ст.31, п.1 ст.93 НК РФ).

Поэтому зачастую при камеральных проверках требования налоговых органов о представлении документов носят общий, обезличенный характер и не содержат указания на конкретные документы. Например, истребуются договоры, счета-фактуры, платежные поручения, подтверждающие налоговый вычет по НДС на заявленную в налоговой декларации сумму. В таком случае привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление сведений невозможно, поскольку предусматривает исчисление штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Следует учитывать, что факт получения налоговым органом истребованных документов необходимо удостоверить. В противном случае проблематично будет доказать, что налогоплательщик исполнил свою обязанность по представлению документов. Вместе с тем, как показывает практика, получить отметку о получении документов непосредственно у проверяющего не всегда удается. В таких ситуациях целесообразно направлять документы по почте заказным письмом с уведомлением, передавать их в канцелярию налогового органа либо прибегать к услугам грузоперевозчиков¹³.

При проведении мероприятий налогового контроля налоговые органы зачастую требуют личного присутствия руководителя проверяемой организации. Кроме того, как правило, не рассматриваются жалобы налогоплательщика, не подписанные лично руководителем. Такие требования следует признать неправомерными в случае, если в рассматриваемых отношениях интересы налогоплательщика представлены физическим или юридическим лицом, уполномоченным налогоплательщиком в соответствии с п.1 ст.29 НК РФ. При этом право выбора представителей зависит только от воли налогоплательщика и законом не ограничено.

Вполне резонен вопрос, обязан ли налогоплательщик допускать проверяющих в организацию для проведения проверки в период между вручением требования о представлении документов и их представлением. Представляется, что не допускать должностное лицо налогового органа на территорию организации неправомерно, поскольку осуществляется выездная налоговая проверка. В период подготовки документов проверяющие вправе знакомиться с представленными ранее документами, а также осуществлять иные мероприятия налогового контроля, указанные выше.

С другой стороны, можно утверждать, что до получения требования о представлении документов налогоплательщик не должен передавать налоговому органу какую-либо документацию. Добровольная выдача документов предусмотрена только при производстве выемки (п.4 ст.94 НК РФ).

Основной и самый острый вопрос заключается в том, как доказывается время фактического нахождения проверяющих на территории организации. В том случае, если должностные лица, осуществляющие проверку, отказываются заверять свое нахождение в организации (например, расписываться в получении ключей для помещения, где они знакомятся с документами), то целесообразно вести такой учет в одностороннем порядке, оформляя соответствующий документ (например, докладную на имя руководителя) за подписью двух и более лиц.

Следует отметить, что налогоплательщик при проведении выездной налоговой проверки вправе присутствовать на любом из мероприятий налогового контроля, в том числе и при ознакомлении проверяющих с документами (пп.8 п.1 ст.21 НК).

Независимо от того, занимал налогоплательщик жесткую или лояльную политику в отношениях с налоговым органом, у него имеется в последующем право обжалования в установленном порядке актов налогового органа и действий (бездействия) его должностных лиц (пп.12 п.1 ст.21 НК РФ). При этом необходимо учитывать, что обжаловаться могут любые ненормативные правовые акты налоговых органов (должностных лиц), в том числе требования о представлении документов (Определение КС РФ от 4 декабря 2003 г. № 418-О).

Кризис привел к ужесточению налоговых проверок. Несмотря на то, что по информации ФНС России в 2015 году число выездных налоговых проверок снизилось на 14% (с 35,8 тысяч до 30,6 тысяч), эффективность одной выездной проверки за год выросла на 8% и составила почти 9 млн. рублей, а уровень взыскания доначисленных сумм возрос до 60%. При этом количество налоговых споров, рассмотренных судами уменьшилось на 32%, более 70% налоговых споров в арбитражном суде заканчиваются победой налогоплательщика¹⁴. В подтверждение данного вывода можно привести пример судебной практики Арбитражного апелляционного суда о рассматривании апелляционной жалобы ИФНС России №43 по Москве¹⁵.

Арбитражный апелляционный суд установил: ООО «Афин Лизинг Восток» (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России №43 по г. Москве (далее – инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 11.02.2015 №13725/15 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части предложения об уменьшении убытка за 2013г. в сумме 1 526 742 руб. Решением суда заявленные требования удовлетворены. Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения. Изучив представленные в деле доказательства, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, было выявлено нарушение инспекции в неверно рассчитанной сумме затрат общества по начисленной амортизации с применением специального повышающего коэффициента. С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения. На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд постановил: решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2015 по делу №А40-57864/11-91-247 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.