2. Методика визначення податкових зобов’язань за непрямими методами

У міжнародній практиці податкового контролю широко використовуються непрямі методи визначення податкових зобов’язань у тих випадках, коли реальний дохід не можна розрахувати через відсутність інформації (утрачені або не надаються господарські документи), або якщо інформація необ’єктивна.

Так, у Німеччині оціночне визначення доходу може бути застосоване, якщо платник податків не надає документи, які підтверджують дані, зазначені у декларації, або коли на підставі наявних документів неможливо достовірно визначити реальний доход. На підставі цього податковий орган надає платникові податків офіційний розрахунок податку, що може бути оскаржений ним протягом одного місяця.

У Франції використовується процедура оцінки доходу. Вона застосовується, наприклад, коли платник податків своєчасно не подає податкової декларації і не реагує протягом 30 днів на вимогу податкового органу її подати. А також за відсутності відповіді на запити податкового органу або перешкоджанні податковій перевірці. У ході процедури застосування непрямих методів визначення податкового зобов’язання платника, податкові органи визначають податкову базу на підставі доступної інформації і надсилають мінімум за 30 днів до початку процедури стягнення податку повідомлення, яке він може оскаржити тільки в судовому порядку.

В Греції індивідуальний прибутковий податок може бути скоригований, якщо величина доходу, яка визначена методами непрямої оцінки, перевищує фактично задекларований дохід і платник податку не може обґрунтувати різницю. Дохід оцінюється за наступними приблизними показниками : орендна плата за друге житло; експлуатаційні витрати на транспортні засоби; витрати на домашню прислугу; купівля або будівництво нерухомого майна ( за винятком першого житла з площею до 120 кв. м ) ; рухоме майно (автомобілі, водні судна, літаки ) ; придбання акцій.

У Великобританії податкова адміністрація може вдатися до застосування непрямих методів визначення податкових зобов’язань у разі обману або якщо податковому інспектору не надана повна інформація про доходи за останні двадцять років.

В Аргентині застосовується процедура determinación de oficio, коли платник податків був не в змозі вести облік або його податкова декларація викликає сумніви .

В Індії непрямі методи оцінки застосовуються в тих випадках, коли платник податків був не в змозі вести облік або вів його нерегулярно, а також у разі, якщо звітність платника податків неправильно складена або неповна. 

Метод економічного аналізу базується на взаємозв’язку і взаємозалежності різних показників (валові доходи, валові витрати і т.д.), що характеризують господарську діяльність платника податків, і застосовується з метою оцінки наступних елементів податкової бази:

- обсягів виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг);

- матеріальних і нематеріальних витрат;

- приросту активів платника податків;

- витрат на оплату праці;

- валових доходів і валових витрат;

- обсягів реалізації і придбання продукції.

Основою оцінки елементів податкової бази є встановлення фактичних обсягів виготовлення продукції і понесених при цьому витрат. Застосовувати метод економічного аналізу доцільно для визначення податкових зобов’язань підприємств роздрібної торгівлі, громадського харчування і деяких інших категорій середніх і малих підприємств, які працюють з готівковими коштами. Даний метод дає підстави для визначення валового доходу платника і бази обкладення податком на прибуток, ПДВ, акцизами.

Метод розрахунку грошових надходжень базується на визначенні показника доходів, одержаних платником податків від здійснення господарської діяльності. Для розрахунку цього показника використовується інформація про надходження коштів на банківські рахунки платника податків та інша інформація, що підтверджує отримання коштів платником податків.

Метод аналізу інформації про доходи і витрати платників податків базується на оцінці відмінних від визначених в методі економічного аналізу і методі розрахунку грошових надходжень елементів податкової бази. До інших елементів податкової бази і джерел їх виявлення можна віднести:

 - дохід інших осіб, що здійснюють діяльність в таких же або подібних до платника податків умовах;

 - співставлення витрат платника податків з його доходами;

- якісний і кількісний склад клієнтури платника податків та стійкість попиту;

- інші об’єкти, процеси і явища, відомості і дані, що свідчать про податкові зобов’язання платника податків.

 Може використовуватися інформація, отримана від третіх осіб, які фактично безпосередньо не перебували у фінансових відносинах з підприємством, яке перевіряється, але опосередковано визначали базу доходів. Базою обчислення валових доходів під час перевірки, наприклад, підприємств, що надають транспортні та інші послуги, можуть бути натуральні показники (вага, куб. метри, кількість одиниць і т.д.).

Інший варіант застосування цього методу (шляхом співставлення витрат платника податків з його доходами) може бути доцільним для визначення податкових зобов’язань підприємств роздрібної торгівлі, громадського харчування і деяких інших категорій малих і середніх підприємств, що працюють з готівковими коштами .

Основою застосування третього варіанту даного методу є фіксація отриманої виручки протягом певного періоду і поширення одержаних показників на попередні періоди. Цей метод можна застосовувати до суб’єктів малого і середнього підприємництва (зокрема, до фізичних осіб), які здійснюють діяльність у сфері роздрібної торгівлі і послуг.

Сутність обліково-ститистичних методів полягає в тому, що доходом платника вважаються як мінімум його витрати. Це логічно, але некоректно, оскільки встановлюється лише частина доходу. Цей метод використовується в Естонії, проте, був скасований у Німеччині і Франції. Обліково-статистичні методи базуються на вивченні масових статистичних закономірностей. Найбільш точна оцінка з використанням даних методів може бути надана прихованій виробничій діяльності, тобто діяльності, яка здійснюється на законних підставах, але не декларується.

 Метод специфічних індикаторів пов’язаний з використанням якогось одного показника, що відображає рівень економічної діяльності. Цей метод передбачає використання спеціальних обстежень, опитувань, перевірок і їх аналізу з метою виявлення розбіжностей між доходами і витратами окремих груп платників податків, а також з метою характеристики окремих аспектів тіньової діяльності або з метою її оцінки за певною групою економічних одиниць. Нижче наводяться варіанти цього методу.

Метод банківських внесків базується на тому принципі, що всі надходження на рахунки платника податків у вітчизняних і закордонних банках є доходом. В залежності від способів і характеру ведення фінансових і комерційних операцій платником податків оцінка доходу в результаті застосування цього методу може виявитися суттєво завищеною або заниженою. Метод є неефективним для використання у тих країнах, де поширені готівкові розрахунки та бартер.

 Метод товарних потоків полягає в тому, що товарний потік формується для найважливіших продуктів і товарних груп. Мета методу полягає в побудові специфічної балансової моделі та виявленні слабких місць у наявній інформаційній базі. Наприклад, якщо за якимось товаром виробництво і імпорт менші сумарного використання, то необхідно вирішити, яка частина інформації (дані по виробництву або імпорту) більш достовірна, і дорахувати іншу частину.

 Метод за показником зайнятості (італійський метод). Сьогодні італійська статистична служба ІСТАТ вважається найбільш авторитетною в питаннях визначення параметрів приховування доходів. Італійські статистики головний акцент зробили на обстеженні витрат робочої сили. Первинні дані отримуються в результаті спеціально організованого обстеження домашніх господарств на підставі випадкової вибірки. Питання, що задаються під час обстеження, стосуються кількості годин, які відпрацювали опитувані в тій чи іншій галузі. Перевага такого підходу полягає в тому, що людям, яких не розпитують про їхні доходи, немає сенсу приховувати або спотворювати інформацію про свій робочий час. Після цього отримана інформація перераховується в середні людино-дні за галузями народного господарства. Під час використання податковими службами цих узагальнених за галузями даних виявляються розбіжності між підприємством, що перевіряється, та отриманими статистичними даними.

 Метод спеціальних розрахункових показників. Спеціальними розрахунковими показниками називають аналітичні показники, отримані на основі звітних даних або інших джерел інформації з метою зменшення або усунення впливу чинників, пов’язаних з приховуванням доходу.

 Застосування методу базується на наступних припущеннях:

 - існує можливість виділення такого показника, який обов’язково змінюється під впливом приховування доходу;

- існує можливість розрахунку значення цього показника для умов нормально працюючого підприємства.

Наявність розриву між фактичним і еталонним значеннями спеціального розрахункового показника може бути пов’язана із приховуванням доходів. Федеральне статистичне відомство Німеччини щоквартально проводить на добровільній і репрезентативній основі статистичні розрахунки структури витрат різних груп населення. Ці дані використовуються при перевірці діяльності економічних суб’єктів в якості контрольних цифр. Метод стереотипів базується на цілісному підході до приховування доходів як реальної сукупності певним чином організованих дій і процесів.

 Метод стереотипів розрахований на пошук незвичайних залежностей між економічними показниками, які відображають внутрішню структуру і зовнішні зв’язки події злочину (приховування доходу) і досить рідко зустрічаються в звичайних умовах економічної діяльності. Популярним і досить поширеним застосуванням цієї ідеї є метод “червоних прапорців” – ознак, що сигналізують про можливі порушення і зловживання.

 Метод оцінки чистої вартості майна (який ще називають методом оцінки основного капіталу, чистого капіталу) ефективний для виявлення у платника податків тіньових грошових коштів, прихованих доходів. Особливість методу полягає в тому, що для виявлення прихованих доходів не потрібні перевірка бухгалтерського обліку і визначення розмірів прибутку.

Основу методу складає припущення про те, що збільшення матеріального становища платника податків за певний період часу може відбутися лише за рахунок доходів, що підлягають оподаткуванню, неоподатковуваних доходів та разових грошових надходжень, якщо не здійснювалося актів розпорядження майном приватного характеру (подарунки, задоволення життєвих потреб і т. д.).

Якщо під час підрахунку буде встановлено, що приріст майна і особисте споживання з урахуванням певних нарахувань і відрахувань перевищують доходи, з яких було сплачено податки, то звідси випливає, що приріст майна не належить до задекларованих доходів і тому набуває незаконного характеру. Як правило, тривалість періоду, який піддається аналізу, повинна складати не менше трьох років.

У разі неможливості документально точно визначити споживчі витрати використовують інформацію про прожитковий мінімум та середні витрати на ведення домашнього господарства. Така інформація в розвинених країнах регулярно публікується державною статистичною службою і збирається на основі репрезентативних і добровільних вибіркових обстежень домашніх господарств.

 Метод розрахунку касового дефіциту може застосовуватися під час ревізії малих і середніх підприємств, в каси яких надходять готівкові грошові кошти, що враховуються в касовій книзі.

Основою вирахування касового дефіциту є те, що власник підприємства не може видати грошей більше, ніж є в наявності у касі. Якщо витрати за визначений період часу перевищують суму початкової касової готівки і грошових надходжень за той же період часу, то це свідчить про касовий дефіцит і може служити підставою для більш ретельної перевірки підприємства.

Метод розрахунку грошового обороту є різновидом методу розрахунку приросту майна.

Розрахунок грошового обороту обмежується лише аналізом доходів і витрат. Існує два види розрахунку грошового обороту:

- підрахунок загального грошового обороту, що поширюється на виробничу і приватну сферу;

- підрахунок грошового обороту, під час якого враховуються лише виробничі або лише приватні грошові надходження і платежі.

Основна ідея методу розрахунку грошового обороту полягає в тому, що платник податків за даний період часу не може витратити або накопичити грошей більше, ніж він отримує від доходів та інших джерел.

Під час методу розрахунку покриття витрат співставляються фактично проведені наявні платежі з тими сумами коштів, що були в особи, яка перевіряється. Цей метод є спрощеною модифікацією методу розрахунку грошового обороту. Під час обрахунку покриття витрат враховуються також ті кошти, які платник податків отримує не за місцем офіційної роботи за наймом. Метод може використовуватися в тих випадках, коли відсутня достатня інформація про майнове становище платника податків.

Метод корегуючих показників полягає у співставленні економічних показників з чинниками зовнішнього середовища, в якому функціонує підприємство. Як приклад, можна навести співставлення динаміки об’єму продажу певного товару конкретним підприємством та зміни кон’юнктури ринку даного товару. В даному разі з’ясовується, наприклад, достовірність суттєвого зростання реалізації в умовах попиту, що знижується. Даний метод може бути використаний під час порівняння цін, тарифів, за якими реалізуються товари й послуги, із середньоринковими цінами.