Вопрос 3. Отражение в бухгалтерском учете курсовых разниц: отражение поступления средств от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организации и других обязательств.

В бухгалтерском учете порядок расчета и отражения курсовых разниц регулируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

В соответствии с ПБУ 3/2006 под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Таким образом, курсовые разницы возникают:

- на дату совершения операции в иностранной валюте;

- на отчетную дату.

В валюте производится оплата или в рублях исходя из валютной суммы обязательства, в бухгалтерском учете образуются курсовые разницы.

Кроме того, согласно действующему законодательству курсовые разницы могут возникать также и по мере изменения курса валют, если организация предусмотрит такую возможность в учетной политике.

Курсовые разницы в бухгалтерском учете отражаются в составе прочих расходов или доходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Таким образом, с возникших суммовых разниц на дату окончательной оплаты (как положительных, так и отрицательных) НДС не рассчитывается. Вся суммовая разница подлежит учету целей налога на прибыль в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) или внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).

Курсовые разницы у продавца:

а) отразить выручку на дату перехода права собственности на товары к покупателю (по курсу иностранной валюты ЦБ РФ, действующему в этот день);

б) пересчитать в рубли дебиторскую задолженность на дату оплаты товара покупателем;

в) возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные).

Курсовые разницы у покупателя

а) отразить задолженность перед поставщиком на дату получения ценностей (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

б) пересчитать в рубли кредиторскую задолженность на дату оплаты товаров;

в) возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные).

Курсовые разницы возникают от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю (пп. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Курсовые разницы по кредитам и займам

В бухгалтерском учете курсовые разницы, которые возникают при пересчете задолженности по кредитам и займам, а также по начисленным процентам, выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитываются в общем порядке. Согласно п. 13 ПБУ 3/2006 они отражаются в составе прочих доходов или расходов.

То есть при погашении кредита (займа) в случае снижения курса валюты (условной денежной единицы) следует сделать бухгалтерские записи:

Дт 66 (67) Кт 51 - погашен кредит (заем) по курсу иностранной валюты, установленному на день перечисления денежных средств кредитору (займодавцу);

Дт 91.2 Кт 66 (67) - отражена в составе прочих расходов отрицательная курсовая разница между суммой кредита (займа), исчисленная по официальному курсу иностранной валюты, на день погашения долга и на день получения денежных средств от займодавца.

В случае увеличения курса иностранной валюты (условной денежной единицы) на момент погашения кредита (займа) записи по счетам бухгалтерского учета будут такими:

Дт 66 (67) Кт 51 - погашен кредит (заем) по курсу иностранной валюты, установленному на день перечисления денежных средств займодавцу;

Дт 66 Кт 91.1 - отражена в составе прочих доходов положительная курсовая разница между суммой кредита (займа), исчисленная по официальному курсу иностранной валюты на день поступления денежных средств от займодавца и день погашения долга.

Пересчет задолженности по кредитам и займам (в том числе в части начисленных процентов) также производится на последнее число каждого месяца.

Курсовые разницы, возникающие по процентам при применении метода начисления учитываются в составе внереализационных доходов (расходов) в общем порядке (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Курсовой разницей, связанной с формированием уставного (скла­дочного) капитала предприятия, признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных до­кументах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах».

Положительные и отрицательные курсовые разницы в случае по­гашения задолженности учредителей по взносам в уставный капитал, выраженной в иностранной валюте, отражаются по кредиту и дебетусчета 83 «Добавочный капитал». Делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета на сумму положительных курсовых разниц:

Дебет 75-1 Кредит 83.

Поступление средств от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организаций, а также по другим обязательствам отражают по дебету счета учета денежных средств или счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разницу между ценой продажи и номинальной стоимостью отражают по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а затем равномерно на протяжении всего срока займа списывают с дебета счета 98 «Доходы будущих периодов» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».