Раздел 4. Управленческий учет производственной деятельности Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

1. Себестоимость продукции: ее состав и виды

Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Затраты организации согласно Плану счетов собираются по счетам 20, 23, 25, 26, 44. Организациям предоставлено большое поле для формирования себестоимости продукции, в частности, выпущенную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) фирма может оценивать:

- по полной себестоимости;

- по производственной (неполной) себестоимости.

Выбранный вариант нужно указать в приказе по учетной политике.

Прямые материальные затраты + Прямые трудовые затраты +

Общепроизводственные расходы = Производственная себестоимость +

Коммерческие расходы + Административные расходы =

ПОЛНАЯ СЕБЕСТОИМОСТЬ.

В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета себестоимость продукции должна включать производственные затраты. Управленческие и сбытовые издержки в калькулировании производственной себестоимости не участвуют.

Формирование в бухгалтерском учете производственной себестоимости означает, что независимо от вида деятельности предприятие может списывать общехозяйственные расходы на себестоимость реализованной продукции (в Дт 90 «Продажи»).

Преимущества отражения в учете готовой продукции по производственной себестоимости:

1.Снижение трудоемкости учета, его упрощение.

2. Списание общехозяйственных расходов в Дт 90.2 «Себестоимость продаж» завышает себестоимость реализованной продукции, что позволяет уменьшить сумму периодического платежа по налогу на прибыль, что позволяет предприятию временно сохранить необходимые оборотные средства.

3.Позволяет избежать капитализации постоянных накладных расходов в товарных запасах на складе.

Определение полной себестоимости заключается в том, что прямые затраты непосредственно относят на себестоимость (Дт 20), а косвенные — пропорционально выбранной базе распределения (Дт 20 Кт 25, 26).

2. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

В русском языке слово «калькуляция» (от латинского – вычисление) появилось во второй половине XIX века и означает исчисление себестоимости.

В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции.

Под объектом калькулирования (носителем затрат) понимают виды продукции (работ, услуг), предназначенные для реализации на рынке.

Выбор калькуляционной единицы, характеризующей физические свойства объекта калькуляции, зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции (работ, услуг).

Калькуляционные единицы указываются:

- в натуральных единицах (штуки, тонны, метры и т. д.);

- в условно-натуральных единицах (например, условные банки, вместимостью 0,33 литра);

- в единицах, времени (часы, машино-часы, человеко-дни и т.д.);

- в единицах работы (например, одна тонна перевезенного груза).

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции.

При классификации методов учета себестоимости их можно сгруппировать по трем признакам:

- по объектам учета затрат (по процессам, переделам, заказам, а также метод учета затрат по функциям);

- по полноте учитываемых затрат (полная и неполная (производственная) себестоимость);

- по оперативности учета и контроля за затратами (метод учета фактических и нормативных затрат).

Метод учета затрат и калькулирования выбирается предприятием самостоятельно, т.к. зависит от ряда частных факторов: отраслевой принадлежности, размера, применяемой технологии, ассортимента продукции и т.п. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях, главное чтобы выбранный метод обеспечивал возможность: группировки затрат по отдельным объектам учета, текущего контроля за затратами на производство, а также возможность управления себестоимостью по отклонениям.

1. Попроцессный метод учета используется в отраслях добывающей промышленности (угольной, нефтяной, железорудной) и в энергетике.

Данный метод характеризуется массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции, единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием, либо незначительными размерами незавершенного производства, выпускаемая продукция является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

При добыче угля объектом калькулирования является уголь, а калькуляционной единицей – 1т добытого угля. В угледобыче получают только один вид продукции и, следовательно, отпадает необходимость распределения затрат между изделиями, нет остатка незавершенного производства.

На предприятиях, деятельность которых характеризуется отсутствием запасов готовой продукции (энергетика) применяется метод простого одноступенчатого калькулирования (себестоимость единицы продукции определяется путем деления суммы затрат на количество произведенной продукции).

Д20 К 10, 60, 69, 70, 23, 25, 26, 28 – затраты;

Д 43 К 20 – готовая продукция.

Метод простого двухступенчатого калькулирования позволяет оценить готовую продукцию по производственной себестоимости, а также отнести издержки по управлению и сбыту в полном объеме на количество реализованной продукции.

Себестоимость рассчитывается в следующей последовательности:

1) определяется производственная себестоимость единицы продукции путем деления всех производственных затрат (ПРЗ) на количество изготовленных изделий (Кизг): С1 = ПРЗ : Кизг;

2) сумма всех управленческих и сбытовых затрат (ЗУС) делится на количество реализованной продукции в отчетный период (Креал): С2 = ЗУС : Креал;

3) себестоимость единицы реализованной продукции: С = С1+С2.

Д 90.2 К 43, 26, 44 – себестоимость продаж.

2. Попередельный метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах.

Передел - это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовую продукцию.

Этот метод используется в металлургической, текстильной, химической промышленности, производства стройматериалов (кирпича, цемента и т.д.), литейное производство и др.

Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы, в которых одновременно получают несколько продуктов.

Себестоимость готовой продукции формируется путем постепенного наслоения на себестоимость основных материалов себестоимости их обработки в ряде последовательных переделов.

Например, на металлургических комбинатах калькулируется:

- себестоимость чугуна – продукции первого передела (доменного производства),

- стали – второго передела (сталеплавильного производства),

- проката – третий передел (прокатное производство), выпускающего готовую продукцию.

Попередельный метод учета затрат и калькуляции может быть:

1. Полуфабрикатным;

2. Бесполуфабрикатным.

Полуфабрикатный метод применяется, когда каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную стадию обработки сырья, в результате которой получают полуфабрикаты собственного производства, готовые для дальнейшего использования в производстве либо для реализации. Данный метод предполагает использование счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». После каждого передела осуществляется калькулирование себестоимости: Д 21 К 20; Д 20-1 К 21 – отражена стоимость полуфабриката, переданного в дальнейшую переработку; Д 90.2 К 21 - отражена себестоимость реализованного полуфабриката; Д 43 К 20-1 – оприходована готовая продукция.

Преимуществом полуфабрикатного метода является наличие информации на выходе из каждого передела.

При бесполуфабрикатном методе выполняются следующие условия:

- бухгалтерский учет движения производственных заделов не ведется;

- предусматривается только учет затрат по переделам;

- контроль за движением полуфабрикатов осуществляется в натуральном выражении, без записей на бухгалтерских счетах;

- затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей расходов;

- стоимость исходного сырья включается в себестоимость только одного передела;

- добавленные затраты отражаются по каждому переделу в отдельности;

- себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется, а исчисляется только себестоимость готового продукта;

- себестоимость единицы готовой продукции формируется путем суммирования затрат производственных подразделений (переделов) с учетом доли их участия в процессе изготовления;

- затраты на производство распределяются между товарным выпуском и остатками незавершенного производства.

Пример.

Обработка изделий ведется в трех цехах. Стоимость сырья – 3 000 руб.

Затраты на обработку (добавленные затраты):

1 – м цехе – 1 600 руб.

2- м цехе – 1 400 руб.

3 – м цехе – 2 000 руб.

Выпущено 200 ед. изделий.

Полуфабрикатный метод:

Себестоимость полуфабриката составит:

1 – м цехе – (3000 + 1 600) : 200 = 23 руб. (Д 21 К 20)

2- м цехе – (4 600 + 1 400) : 200 = 30 руб. (Д 20-1 К 21,10; Д 21-1 К 20-1)

3 – м цехе – (6000 + 2 000) : 200 = 40 руб. (Д20-2 К 21-1,10; Д 43 К 20-2)

Себестоимость ед. готовой продукции 40 руб. (Д 43 К 20-2)

Бесполуфабрикатный метод:

Себестоимость ед. изделия в переделах составит:

1 – м цехе – (3000 + 1 600) : 200 = 23 руб.

2- м цехе – 1 400 : 200 = 7 руб.

3 – м цехе – 2 000 : 200 = 10 руб.

Себестоимость ед. готовой продукции: 23 + 7+ 10 = 40 руб. или 3 000 + 1 600 + 1 400 + 2 000) = 8 000 : 200 = 40 руб.(Д 43 К 20).

3. Позаказный метод учета применяется преимущественно в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Объектом учета затрат и калькулирования себестоимости является заказ.

Позаказный метод применяется в производствах, выпускающих опытные образцы продукции, а также во вспомогательных производствах – при изготовлении специальных инструментов, проведении ремонтных работ. Наиболее широко этот метод применяется в машиностроении, в инструментальной, станкостроительной, электротехнической, приборостроительной, авиационной, судостроительной промышленности.

Сущность данного метода заключается в том, что прямые затраты учитываются по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.