7.8. Нормативный метод

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции применяется, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

Сущность нормативного метода

предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет

ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм

учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм

установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения

определение фактической себестоимости выпущенной продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам с величиной отклонения от норм и величиной изменений норм

Нормативная себестоимость производится на основе составленных нормативных карт на детали. В нормативной карте на детали приводятся справочные данные: наименование детали, ее код, нормы расхода материалов. Отдельно перечисляются все технологические операции, а по каждой из них – разряды работ, нормы времени оплаты труда. В разделах по расходу материалов и оплаты труда производственных рабочих, кроме того, предусматриваются дополнительные графы для внесения изменений в нормы при получении извещений.

Для упрощения проведения калькуляции нормативной себестоимости на предприятиях иногда вместо нормативных карт на детали и узлы составляют ведомости нормативного набора затрат по цехам. По итоговым данным определяется нормативная себестоимость цехового машинного комплекта, который представляет собой долю цеха в расходах на изделие. Ведомости нормативного набора составляются только по прямым затратам производства.

Нормативная себестоимость используется для оценки выпуска продукции за месяц по цехам и предприятию в целом, а также оценки брака продукции и остатков незавершенного производства.

Учет изменений норм. Осуществление мероприятий по улучшению организации производства и труда, повышению квалификации работников и других мероприятий приводит, как правило, к тому, что действующие нормы перестают отвечать условиям производства. Происходят изменения и в технологических процессах, что нередко вызывает замену используемых материалов, сокращение норм расходов, снижение трудоемкости изделий по операциям. В связи с этим на предприятиях объективно происходит изменение действующих норм.

При идеальной организации производства по мере осуществления таких мероприятий делаются инжененрно-экономические расчеты и утверждаются новые нормы расходов материалов или нормы времени на технологическую операцию. Затем соответствующие службы выписывают извещения об изменениях норм, которые передаются в цехи, экономические службы и отдел снабжения. В извещениях указываются нормы, до и после изменения, основание изменения и причины, число месяца, с которого нормы вводятся в действие. О новых нормах времени и расценках, по которым оплачивается труд рабочих, до их введения должны быть уведомлены работники предприятия. Если нормы времени и расценки изменяются по значительному числу операций, то составляется ведомость изменения норм.

Обычно новые нормы вводятся в действие с начала месяца. Однако это правило не должно рассматриваться формально: если сформировались предпосылки изменения норм, а до конца месяца еще далеко, целесообразно изменять нормы и внедрять их по мере необходимости.

Для систематизации учета изменений норм составляется классификатор причин этих изменений, которые можно свести в следующие группы:

• внедрение прогрессивной технологии и автоматизации производства;

• совершенствование конструкций изделий, унификация узлов и деталей;

• совершенствование средств труда;

• улучшение использования предметов труда;

• повышение качества продукции;

• совершенствование системы управления, организации производства и труда.

В каждой из названных групп в зависимости от условий производства выделяются конкретные причины. Им присваивается код, который указывается в документах об изменении норм.

Извещения об изменении норм после кодирования всех признаков обрабатываются на компьютере. На основе этих документов по специальной программе в базу данных вносятся изменения о текущих нормах. Одновременно по каждому изделию в соответствии с применяемостью детали накапливаются данные об изменениях норм с начала месяца. По окончании месяца по итоговым данным изменений корректируется нормативная калькуляция и для контроля составляется ведомость изменений.

Пересчет остатков незавершенного производства. К одному из методических принципов организации нормативного метода в полном (идеальном) объеме относится оценка остатков незавершенного производства на начало месяца, затрат производства, брака и выпуска продукции за месяц по нормам, действующим на начало месяца. Следовательно, остатки незавершенного производства на конец месяца также подлежат оценке по текущим нормам на начало следующего месяца.

Остатки незавершенного производства на конец месяца становятся начальными остатками в следующем месяце. Но если в течение месяца произошли изменения текущих норм, оценка остатков незавершенного производства на начало следующего месяца будет отставать от нормативной калькуляции на начало отчетного месяца. Возникает необходимость пересчета остатков незавершенного производства на величину изменений за месяц. Этот пересчет рекомендовано делать одним из двух способов.

Первый способ – прямой подетальный пересчет: данные об остатках незавершенного производства, полученные на основе инвентаризации или оперативного учета по деталям и узлам, умножаются на величину изменений норм. Такой расчет наиболее достоверен, но и более трудоемок. Так, при бесполуфабрикатном варианте сводного учета затрат производства возникает необходимость пересчета остатков всех деталей независимо от места их нахождения.

Второй способ – укрупненный пересчет по калькуляционным статьям. Он менее трудоемок. Этот способ применяется чаще, так как обычно удельный вес влияния изменений норм на себестоимость продукции незначителен.

Учет отклонений от норм. Все отступления фактических затрат производства по любой статье калькуляции от действующих норм рассматриваются как отклонения от норм. Такой подход позволяет не только организовать достоверный учет затрат производства и калькулирование себестоимости продукции, но и систематически анализировать отклонения от норм для принятия управленческих решений по оперативному воздействию на процесс формирования себестоимости. Именно эти обстоятельства, обеспечивающие повышение оперативности и аналитичности учета, непосредственное участие работников бухгалтерии в управлении производством, выгодно отличают нормативный метод от других методов.

По своему содержанию отклонения от норм можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные и условные.

Отрицательные отклонения представляют собой перерасход по себестоимости продукции и свидетельствуют об определенных нарушениях в технологии, организации и управлении производством. К ним, в частности, относятся: перерасход сырья, материалов, топлива, полуфабрикатов вследствие поломок оборудования, применения некачественного инструмента, замены материалов; использование полноценных материалов взамен отходов и т.п.

Положительные отклонения свидетельствуют об осуществлении мероприятий, направленных на снижение затрат производства, достижение экономии материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Например, к ним относятся: более рациональный раскрой материалов; использование отходов взамен полноценных материалов (без ухудшения качества продукции); применение более производительных оборудования и приспособлений.

Последовательность выполняемой учетной работы при нормативном методе приведена ниже в следующей схеме:

Исходные данные:

1. Нормы и нормативы текущих затрат по прямым статьям;

2. Сметы затрат и ставки распределения косвенных расходов;

3. Нормативные калькуляции по изделиям и статьям калькуляции;

4. Нормативная себестоимость остатков незавершенного производства на месяца.

Операции, выполняемые в течение месяца:

5. Учет изменений норм;

6. Учет прямых и текущих затрат с выделением отклонений от норм;

7. Учет текущих косвенных затрат;

8. Составление оперативных сводок об отклонениях от норм по причинам и условиям;

9. Накопление фактических затрат с подразделением по нормам и отклонениям от норм;

10. Накопление фактических косвенных затрат с выявлением отклонений от смет.

Заключительные учетные операции по окончании месяца:

11. Определение потерь от брака;

12. Заполнение сводной ведомости прямых затрат по нормам и отклонениям от норм;

13. Распределение косвенных расходов между объектами учета затрат (при определении: производственной себестоимости);

14. Списание затрат на продукцию;

15. Определение в сводной ведомости данных обо всех затратах по нормам и отклонениям от норм;

16. Пересчет остатков незавершенного производства на начало месяца в связи с изменением норм;

17. Определение затрат за месяц с учетом остатков незавершенного производства на начало месяца;

18. Определение нормативной себестоимости выпуска продукции по статьям калькуляции;

19. Определение нормативной себестоимости остатков незавершенного производства на конец месяца.

Нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции призван выполнять две функции:

• обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно – отклонений от норм и их изменений;

• обеспечивать точное калькулирование себестоимости продукции.

Однако некоторые предприятия и отрасли ограничивают применение данного метода использованием его лишь как приема калькулирования себестоимости продукции. В этом случае данный метод не выполняет своей основной функции – оперативного контроля за производственными затратами.

Этапы нормативного метода калькулирования себестоимости готовой продукции

И сходные данные

Нормативные калькуляции по изделиям и статьям калькуляции

Нормы и нормативы затрат производства по прямым статьям

Сметы расходов и ставки распределения косвенных затрат производства (факультативно)

Нормативная себестоимость остатков незавершенного производства на начало отчетного периода

Операции, выполняемые в течение отчетного года

Учет изменений норм

Учет прямых текущих затрат производства с выделением отклонений от норм

Учет текущих косвенных затрат производства

Составление оперативных сводок об отклонениях от норм по причинам и условиям

Накопление фактических затрат производства с подразделением по нормам и отклонениям от норм

Накопление фактических косвенных затрат производства с выявлением отклонений от смет

Заключительные учетные операции по окончании отчетного периода

Определение потерь от брака

Заполнение сводной ведомости прямых затрат производства по нормам и отклонения от норм

Распределение косвенных затрат производства между объектами учета (при определении производственной себестоимости)

Списание расходов на брак продукции

Определение в сводной ведомости данных о всех затратах производства по нормам и отклонениям от норм

Пересчет остатков незавершенного производства на начало отчетного периода в связи с изменением норм

Определение затрат производства за отчетный период с учетом остатков незавершенного производства на начало отчетного периода

Определение нормативной себестоимости остатков незавершенного производства на конец отчетного периода

Определение нормативной себестоимости готовой продукции по статьям калькуляции

Определение процентных соотношений отклонений от норм и изменений норм

Расчет фактической себестоимости готовой продукции по статьям калькуляции

Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат.

Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.

Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться на следующих положениях:

• остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;

• при незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.

На практике допускаются недостатки в организации нормативного метода учета. Чаще всего они состоят в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т.д.

Требуют серьезной доработки и применяемые предприятиями нормативные базы. Они оказываются неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов предприятия.