2.2 Кейінге қалдырылған салықтық міндеттемелер еcебі

Еліміздегі әрбір зaңды тұлғa міндетті caлық төлеуші болып еcептелгендіктен caлық зaңнaмacынa cәйкеc caлықтық міндеттемелерін толық көлемінде және белгіленген мерзімдерде орындaуғa міндетті.

Caлықтaр және бюджетке төленетін бacқa дa міндетті төлемдер aйқын болуғa тиіc. Caлық caлудың aйқындығы caлық төлеушінің caлықтық міндеттемелері туындaуының, орындaлуының және тоқтaтылуының бaрлық негіздері мен тәртібін caлық зaңнaмacындa белгілеу мүмкіндігін білдіреді. Елімізде caлық caлу жaлпығa бірдей және міндетті болып тaбылaды. Жеке cипaттaғы caлық жеңілдіктерін беруге тиым caлынaды.

Қaзaқcтaнның caлық жүйеcі оның бүкіл aумaғындa бaрлық caлық төлеушілерге қaтыcты бірыңғaй болып тaбылaды.

Caлық caлу мәcелелерін реттейтін нормaтивтік-құқықтық aктілер реcми бacылымдaрдa міндетті түрде жaриялaнуғa жaтaды.

Қaзіргі кезде caлықтaр фиcкaлдық, реттеуші және қaйтa бөлу cияқты негізгі үш функция орындaйды. Бұлaрдың әрқaйcыcы оcы қaржы кaтего-рияcының ішкі белгілері мен өзіндік ерекшеліктерін білдіреді.

Фиcкaлдық функция – бaрлық мемлекеттерге тән негізгі функция. Оның көмегімен бюджеттік қор қaлыптacaды, мұның өзі caлықтaрдың қоғaмдық міндеттерін aрттырa түcеді. Өйткені caлықтaр мемлекеттік бюджеттің кіріcтерін толықтырa отырып, экономикaны, әлеуметтік-мәдени шaрaлaды жүзеге acыруды қaмтaмacыз етеді.

Caлықтaрдың реттеуші функцияcы мемлекеттің экономикaлық қызметінің ұлғaюынa бaйлaныcты пaйдa болaды. Ол ұлттық шaруaшылықтың дaмуынa қaбылдaнaтын бaғдaрлaмaлaрғa cәйкеc ықпaл етеді. Бұл орaйдa caлықтaрдың ныcaндaрын тaңдaу, олaрдың мөлшерлемелерінің, aлу әдіcтерінің өзгеруі, жеңілдіктер мен шегерімдер пaйдaлaнылaды. Бұл реттеуіштер қоғaмдық ұдaйы өндіріcтің құрылымы мен үйлеcіміне, қорлaну мен тұтыну көлеміне ықпaл етеді.

Халықаралық тәжірибеде жалпы қабылданған пікір бойынша табыстан алынатын салықты сол табысты табу үшін жасалатын шығыс деп санайды, ал ол шығыс есептеу қағидасына сәйкес, өз кезеңіне қарап, тиесілі пайда болған табыстармен бірге танылады. Есептік кезеңде уакытша айырманың салдарынан пайда болған салық эффектісі 4310 «Кейінге қалдырылған табыс салығы» шотында көрініс табады.Салықтық төлем міндеттемесінің әдісіне сәйкес, олар кезең барысында, өзіне мынаны енгізеді:

- салық салынатын табыстан телеуге жататын табыс салығын, ал ол әрекет етіп түрған занға сәйкес есептелінеді, оның деңгейі былайша анықталады:

- уақытша айырманың салықтық эффектісі сол есептік кезенде не төленеді, не жойылады, оның мөлшерін ағымдағы кезеңнің салыктык мөлшерлемесі бойынша жалпы уақытша айырманың сомасынан анықтайды. Егер де келесі жылға корпоративтік табыс салығынын, мөлшерлемесі өзгеретін болса, онда ол сол өзгерген мөлшерлемесі бойынша алынады.

- кейінге қалдырылған салықтарды осы есептік кезеңге сәйкес келетіндей етіп түзетеді. Түзету сомасы 4310 шотта көрсетіледі. Яғни, кейінге қалдырылған салықтың есебі үшін 4300 «Кейінге қалдырылған табыс салығы» шоты арналған. Бұл шотта бухгалтерлік және салық есебінің талаптарындағы өзгешеліктер нәтижесінде пайда болған уақытша айырмашылықтар сомаларынан белгіленетін салық төлемдері туралы хабарлама мазмұндалады.

Құнсызданудан болған залалдар танылған жағдайда, кейінге қалдырылған барлық салықтық активтер немесе міндеттемелер 12 «Пайдаға салынатын салықтар» IAS Халықаралық стандартына сәйкес активтің өзгертілген баланстық құнын оның салықтық базасымен салыстыру арқылы анықталады.

Кейінге қалдырылған салық міндеттемелері барлық салық салудағы уақытша айырмашылықты мойындаулары тиіс, егер тек ол мыналардан пайда болмаса:

а) іскерлік беделді алғашқы танумен; немесе

б) активті немесе міндеттемені мынадай операцияда:

1) ұйымдарды біріктіру болып табылмайтын; және

2) оны жасаған кезде не бухгалтерлік, не салық салынатын пайдаға (салық залалына) әсер етпейтін операцияда бастапқы мойындау.

Алайда еншілес ұйымларға, филиалдар мен қауымдастырылған ұйымларға салынатын инвестициялармен және бірлескен қызметке қатысу үлесімен байланысты салық салудағы уақытша айырмашылық үшін кейінге қалдырылған салық міндеттемесі мойындалуы тиіс.

Мынаны ескеру керек: салық (жедел) есебінде жиынтық жылдық табыстан (негізгі құрал-жабдықтарды амортизациялау, негізгі құрал-жабдықтарды жөндеу, пайыздар және тағы басқалары бойынша) ұстап қалулар (жеңілдіктер) туралы, сондай-ақ табыстар туралы (үйлерді, ғимараттарды сату кезіндегі құнның, сондай-ақ ақша құнсыздануына түзетулерді есепке ала отырып амортизациялауға жатпайтын алашақтардың өсуі; кәсіпкерлік қызметті шектеуге келісгені және ұйымды жапқаны үшін тағы басқалары жөнінде хабарлама қалыптасады, бұл хабарлама салық салынатын табыс сомалары да және бюджетке төленуге тиісгі заңды тұлғалардан алынатын табыс салығының сомалары туралы бухгалтерлік әрі салық есебі деректері арасындағы алшақтыққа әкеп соғады.

Бухгалтерлік және салық есебі арасындағы мәліметтер алшақты, сондай-ақ, құнды қағаздарды сатудан шегетін зияндардың пайда болуы жағдайында орын алады. Бір құнды қағаздарды сатудан шеккен зияндар басқа бағалы қағаздарды сатудан түскен табыспен жабылатыны заңмен белгіленген.

Басқа құнды қағаздар бойынша орнын толтыратын (өтелетін) табыс алынбаған жағдайда, құнды қағаздарды сатып-өткізуден шеккен зиянды жабу кейінге қалдырылуы және бес жыл мерзім ішінде жабылуы мүмкін. Алайда бухгалтерлік есептің стандарттары зиянды оның пайда болған кезінен бастап тануды талап етеді.

Осының нәтижесінде уақытша және тұрақты айырмашылықтар, сондай-ақ уақытша айырмашылықтардан салықтық тиімділігі туындайды.

Уақытша айырмашылықтар (немесе уақыт жағынан алшақтықтар) - бұл есепті кезең ішіндегі салық салынатын және бухгалтерлік табыс арасындағы айырмашылықтар. Олардың туындау себептері мынада: жоғарыда атап көрсетілгеніндей салық салынатын табысқа жататын табыстар мен шығыстардың кейбір баптарының кезеңі олардың бухгалтерлік табысқа жататын кезеңімен сәйкес келмейді. Уақытша айырмашылықтар бір кезеңде туындайды және бүдан кейінгі есепі бір немесе бірнеше кезеңдерде жойылады.

Тұрақты айырмашылықтар - бұл ағымдағы есепті кезеңде туындайтын және бұдан кейінгі есепті кезеңдерде жойылмайтын (бухгалтерлік есеп деректері мен заңды тұлғалардан алынатын табыс салығы жөніндегі мағлұматта көрініс табатын деректер арасындағы айырмашылықтар) салық салынатын және бухгалтерлік табыстар арасындағы айырмашылықтар.

Уақытша айырмашылықтардың салықтық тиімділігі - уақытша айырмашылықтардың туындауы нәтижесінде алдағы кезеңде төленуге немесе ағымдағы кезеңде ертерек төленуге тиісті салық төлемінің сомасы[29].

Есепті кезең ішіндегі салық төлемі міндеттемелер әдісімен салық тиімділігін есептеу негізінде белгіленеді. Бұл әдіс жағдайында табыс салығы заңды тұлғаның табыс алу барысында шеккен зияны ретінде қаралады және тиісті табыстар пайда болған кезеңде есептеледі. Уақытша айырмашылықтардың есепті кезеңде туындаған салықтық тиімділігі салық төлеміне жатқызылады және есепте 4300 «Кейінге қалдырылған табыс салығы» шотында көрсетілетіндіктен дебеттік немесе кредиттік, яғни не активті, не пассивті (дебеттік сальдосы болашақтағы салықтардың мерзімінен бұрын өтелуі, ал кредиттік сальдосы - болашақтағы өтемақы жөніндегі міндеттемені көрсетеді) болуы мүмкін.

Міндеттемелерді есептеу әдісіне сәйкес кезең үшін салық төлеміне мыналар жатады: төленуге тиісті табыс салығы; ағымдағы кезеңде туындайтын немесе жойылатын уақытта айырмашылықтардың салықтық тиімділігі; есепті кезеңнін басындағы мерзімі өткен салықты түзету.

Алдағы уақытта салық ставкаларын өзгерту туралы хабарлама болмаған жағдайда уақытша айырмашылықтардың салықтық тиімділігі есепті кезеңде қолданылған салық ставкасы бойынша белгіленеді.

Салық ставкаларының өзгеруіне байланысты мерзімі өткен салықтар сальдосы тиісінше түзетілуге тиіс.

Қазақстан Республикасының Салық Кодексі (27-бап) кәсіпкерлік қызметтен шеккен зиянды болашақтағы кезеңдердің салық салынатын табыс есебінен өтеу үшін бес жылға дейін мерзімге кейінге қалдыруға жол береді. Орын алған зиян оны есепке алу нәтижесінде салық төлемін азайту есебінен елеулі басымдықпен үнемдеуді алуды қамтамасыз етеді. Осындай үнемдеу таза табыс есебіне жатқызылатын есепті кезең өзгеріп түруы мүмкін[7].

Салық төлемдері бойынша үнемдеуді таза табыс (зиян) есебіне жатқызуды мына төмендегі жағдайларды қоспағанда, зиянды, есепке алу кезеңінде, жүзеге асырады.

1. Егер сақтық приципі негізінде заңды тұлғаның болашақта салық салынатын табысы осы зиянды өтеуге жеткілікті болатынына кәміл сенімі болса, салық төлемі бойынша үнем осы зиян орын алған кезең ішіндегі таза табыс (зиян) есебіне жатқызылады. Бұл орайда сенім кепілдігі қызметін зиянның себебі болған төтенше жағдайлар атқарады, ал өндірістің ұзақ кезеңдер бойы тұрақты тиімділігі осы заңды тұлға болашақта да тиімді жұмыс атқаратқаратындығына негіз болды.

2. Салық төлемі бойынша үнем 4300 «Кейінге қалдырылған табыс салығы» шоты бойынша кредиттік сальдодан артып кетпейтін сома мөлшерінде зиянға жол берілген кезең ішіндегі таза табыс (зиян) есебіне жатқызылады.

Басқа бір әдістің мәні мынада болып табылады: қайта бағалаумен байланысты болашақ салық тиімділігінің сомасын қаржы есептері жөніндегі түсіндірме жазбада ашып көрсеткен жөн. Бұдан кейінгі есепті кезеңдерде болашақ салық тиімділлгінің сомасы айырмашылықтың салық тиімділігін көрсету мақсатында қайта қаралады.

Қаржылық есеп - беруде мына төмендегі ақпараттар ашып көрсеіілуге тиіс: әдеттегі қызметтен түсетін табысқа жататын салық төлемі (салық төлемі бойынша үнем); елеулі қателіктер түзетулеріне, сондай-ақ есеп саясатындағы өзгерістерге жататын салық төлемі (салық төлемі бойынша үнем); төтенше жағдайларға жататын салық төлемі (салық төлемі бойынша үнем); қайта бағаланған активтерге жататын салық тиімділіктері; салық төлемі мен бухгалтерлік кіріс арасындапғы қатынасқа ықпал ететін тұрақты айырмашылықтар және осы сияқты басқа да факторлар, егер бұл есепті кезеңде қолданылып жүрген салық ставкаларымен түсіндірілмейтін болса.

Есептелген табыс салығы уақытша айырмашылықтардың пайда болуы салдарынан кейінге қалдырылуға тиіс Дебет 7710 Кредит 4310/«Төлемі кейінге қалдырылған корпоративтік табыс салығы бойынша міндеттемелер» субшоты;

6. Салық ставкасының өзгеруіне байланысты 4310-шотқа түзету енгізу:

а) өскенде Дебет 7710 Кредит 4310;

ә) кемігенде Дебет 4310 Кредит 7710.

7. Активтердің қайта бағалануына байланысты үміт күттірер салық тиімділігінің сомасы

а) салық есебінде қайта бағалау өсімінің бухгалтерлік есептегі қайта бағалау сомасы өсімінен артқанда Дебет 4310 Кредит 5020;

ә) бухгалтерлік есептегі өсім салық есебіндегі өсімнен асып түскен кезде Дебет 5020 Кредит 4310.

Салық кодексінің 119 бабы бойынша толық амортизация және құнсыздану нәтижесін, сондай-ақ сатуға арналған активтер құрамына ауыстыруды қоспаған жағдайда тіркелген активтердің бухгалтерлік есепте тануын тоқтату активтердің шығып қалуы болып табылады. Тіркелген активтердің шығып қалуын салық салу мақсатында тану шығып қалған активтерді тіркелген активтердің құрамынан алып тастауды білдіреді. Егер осы бапта өзгеше белгіленбесе:

• кіші топтың құндық балансы шығып қалу күніне ХҚЕС-ке сәйкес айқындалған шығып қалатын тіркелген активтердің баланстық құнына азайтылады;

• тіркелген активтер тауарлық матриалдық құндылықтар құрамына аударылмай сатылған жағдайда кіші топтың құндық балансы бухгалтерлік есептегі сатылу бағасына қосылған құн салықсыз азайтылады;

• тіркелген активтер өтеусіз беру кезінде кіші топтың құндық балансы аталған активті қабылдап алу – беру актінің деректері бойынша айқындалған құнға азайтылады;

• тіркелген активтерді жарғылық қорға салым ретінде беру кезінде ҚР-ң азаматтық заңнамаларына сәйкес айқындалған құнға азайтылады;

• тіркелген активтерді жоғалту, жою, бүлдіріп, ысырап ету кезінде:

1. сақтандырған жағдайда кіші топтың құндық балансы сақтандыру шарттарына сәйкес сақтандыру төлемнің сомасына тең құнға азайтылады;

2. 1 топтың тіркелген активтерін сакқтандыру болмаған жағдайда тиісті кіші топтың құндық балансы тіркелген активтің осы салық кодексінің 117-бабы 3 тармағында көзделген тәртіппен есептелген қалдық құнға азайтылады;

Топтың жылдың басындағы құндық балансы ол топтың алдыңғы салық кезеңіндегі соңғы құндық балансынан оның сол жылғы амортизациялық тозу құнын және 121-бабына сәйкес түзетулер сомасын алып тастағанға тең. Салық кезеңі соңындағы топтың құндық балансы ол салық кезеңі басындағы тіркелген активтердің құндық балансына сол мерзімде келіп түскен тіркелген активтердің құндық балансын қосып, одан осы салық мерзімінде есептен шыққан тіркелген активтердің құндық балансын азайтып, оған 122 баптың 3 тармақшасына сәйкес түзетулер сомасын қосу дегенді білдіреді.

4300 шот бойынша талдамалық есеп табыс салығы бойынша уақытша және тұрақты айырмашылықтардың түрлері бойынша тізімдемеде немесе машинограммада жүргізіледі[6].