"МСФО и МСА в кредитной организации", 2009, N 3

ОЦЕНКА РИСКА И ОТВЕТНЫЕ ДЕЙСТВИЯ НА ОЦЕНЕННЫЙ РИСК

Мы продолжаем публикацию материалов <1>, посвященных стандартам практической работы аудитора. В настоящем номере рассматриваются стандарты подгруппы "Оценка риска и ответные действия на оцененный риск". Данная подгруппа стандартов включает стандарты, посвященные планированию аудита финансовой отчетности, пониманию бизнеса предприятия, его среды и оценке риска существенного искажения, процедурам, применяемым аудитором исходя из оцененного уровня риска.

--------------------------------

<1> Начало см.: МСФО и МСА в кредитной организации. 2009. N 1. С. 74 - 88; N 2. С. 76 - 89.

МСА (ISA) 300 "Планирование аудита финансовой отчетности"

Аудитору необходимо планировать свою работу с целью эффективного и своевременного проведения аудита. Планирование аудита включает в себя установление общей стратегии аудита и разработки плана аудита с тем, чтобы снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. В процессе планирования должны участвовать партнер и другие аудиторы, отвечающие за задание.

Надлежащее планирование работы помогает удостовериться в том, что важным областям проверки уделяется должное внимание, выявляются и своевременно решаются потенциальные проблемы и что руководство аудиторским заданием осуществляется должным образом.

Планирование также помогает правильно распределять работу среди членов группы, выполняющей задание, и облегчает руководство и контроль за работой аудиторской группы, проверку выполненной ими работы, а также дает возможность координировать работу аудиторов, проверяющих дочерние предприятия, и экспертов. Характер и объем планируемых действий будут модифицироваться в зависимости от размеров субъекта и сложности аудиторской проверки, предыдущего опыта работы аудитора с данным субъектом, а также по причине изменения определенных обстоятельств в ходе выполнения аудиторского задания.

Планирование аудиторской проверки является непрерывным процессом, который начинается после завершения предыдущего аудита и продолжается вплоть до завершения текущего аудиторского задания. При планировании аудитор согласовывает сроки проведения процедур. Например, аудитор планирует:

- обсуждение с членами аудиторской группы аудиторского задания;

- выполнение аналитических процедур для оценки рисков;

- получение представления о нормативно-правовой среде, в которой функционирует предприятие;

- определение уровня существенности;

- необходимость привлечения экспертов;

- выполнение других процедур по оценке рисков до того, как определены и оценены риски существенного искажения отчетности и выполнены дальнейшие связанные с этими рисками аудиторские процедуры в отношении классов операций и сальдо по счетам.

Предварительные действия. Аудитор перед началом выполнения аудиторского задания должен:

- выполнить процедуры, связанные с особенностями конкретного аудиторского задания;

- оценить соответствие задания этическим требованиям, включая требование о независимости;

- обеспечить понимание условий аудиторского задания.

Оценка аудитором возможности продолжения отношений с клиентом и соблюдения этических требований, включая требование о независимости, должна проводится в течение всего аудита. Однако аудитор должен определить возможность продолжения отношений с клиентом и оценить соблюдение этических требований, включая требование о независимости, еще до начала выполнения задания.

Целью выполнения предварительных действий является обеспечение уверенности в том, что аудитор рассмотрел любые события или обстоятельства, которые могут отрицательно повлиять на его возможность спланировать и выполнить аудит таким образом, чтобы снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Выполнение предварительных действий поможет обеспечить уверенность в том, что аудитор планирует выполнение аудиторского задания, в отношении которого:

- аудитор независим и может выполнить условия задания;

- не существует проблем с порядочностью руководства фирмы-клиента, которые могли бы повлиять на возможность аудитора продолжить выполнение задания;

- отсутствует какое-либо взаимное непонимание с клиентом условий задания.

Планирование действий. В процессе планирования необходимо:

- разработать и задокументировать общую стратегию аудита, определяющую предполагаемый объем и направление аудиторской проверки;

- разработать и задокументировать детальный план аудита, который определяет характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общей стратегии аудита.

Общая стратегия аудита

Аудитор должен разработать общую стратегию аудита, которая устанавливает объем, время, направление аудита и является руководством при разработке более детального плана аудита. Разработка общей стратегии аудита включает:

- определение характеристик задания, ограничивающих его объем, таких как используемый подход к подготовке финансовой отчетности с учетом отраслевых особенностей и территориальное расположение подразделений фирмы-клиента;

- установление сроков подготовки отчетов по результатам проведения задания для того, чтобы спланировать сроки выполнения аудита и характер необходимых контактов (например, сроки подготовки промежуточного и окончательного отчета), ключевые даты для предполагаемых контактов с руководством клиента;

- рассмотрение важных вопросов аудита, а именно: определение уровня существенности; предварительное определение областей с высоким уровнем риска существенного искажения финансовой отчетности; предварительное определение существенных статей отчетности и сальдо по счетам; оценка того, может ли аудитор спланировать получение доказательств эффективности внутреннего контроля; определение последних по времени значимых изменений, относящихся к сфере деятельности фирмы-клиента, отрасли, к которой она относится, принципам подготовки финансовой отчетности и другим соответствующим обстоятельствам.

При разработке общей стратегии аудита аудитор также должен рассмотреть результаты предварительных действий.

Надлежащий процесс разработки общей стратегии аудита помогает аудитору определять характер, сроки и объем ресурсов, необходимых для выполнения условий аудиторского задания. Общая стратегия аудита должна четко определять:

- ресурсы, используемые для проведения аудита конкретных статей и разделов (например, назначение более опытных членов аудиторской группы для аудита разделов, связанных с высоким риском, или определение необходимости привлечения экспертов);

- объем ресурсов, необходимых для конкретных областей аудита (например, число членов группы, участвующих в инвентаризации запасов на складах; степень проверки работы прочих аудиторов, если в выполнении задания участвуют различные аудиторские фирмы; бюджет времени аудита (в часах) для проверки разделов с высоким уровнем риска);

- время, когда эти ресурсы должны использоваться: при промежуточном аудите или при аудите на дату составления финансовой отчетности;

- порядок управления, распределения и контроля этих ресурсов (например, когда должны проводиться обсуждения в группе, представляться отчеты партнера, ответственного за задание, и руководителя проверки).

После того как установлена общая стратегия аудита, приступают к составлению детального плана аудита, в котором различные вопросы, определенные при разработке общей стратегии аудита, учтены таким образом, чтобы достичь целей аудита наиболее эффективным образом. Хотя аудитор обычно разрабатывает общую стратегию аудита до составления детального плана аудита, обе эти процедуры не обязательно отделены друг от друга или выполняются строго последовательно, но тесно взаимосвязаны, поскольку изменения в одной могут привести к изменениям в другой.