Налоговая экспертиза Вариант № 2

Из постановления о назначении налоговой экспертизы усматри­вается, что уголовное дело возбуждено по признакам состава пре­ступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ. Следствием уста­новлено, что в 1999 г. ООО «М.» производило реализацию отделоч­ных и специализированных строительно-монтажных работ.

Путем неполного отражения выручки, полученной в 1999 г., ру­ководство организации уклонилось от уплаты налога на добавлен­ную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварталы данного года. Для установле­ния размера неисчисленного налога на добавленную стоимость по уголовному делу была назначена налоговая экспертиза.

Для производства экспертизы представлены материалы уголов­ного дела № 000 на 2027 листах, в том числе:

• отчет о прибылях и убытках за 1999 г. ООО «М.» на 1 листе;

• расчеты (налоговые декларации) ООО «М.» по налогу на до­бавленную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г. на 4 листах;

• договор строительного подряда № 85 на 4 листах;

• инвестиционные договора с ООО «У.» № 101, 155 и 229 на 5 листах;

• акты сверки от 29.06.1999 г., 4.03.1999 г. и от 6.05.1999 г. ме­жду ООО «М.» и ООО «У.» на 3 листах;

• акты взаиморасчетов между ООО «М.» и ООО «У.» на 3 листах;

• соглашения № 154, 65, 105 на 3 листах;

• соглашения о проведении расчетов от 4.03.1999 г., от 6.05.1999 г. и от 29.06.1999 г. между ООО «М.» и ООО «У.» на 3 листах;

• юридическое и финансовое дело ООО «М.» на 135 листах;

• сведения из Единого государственного реестра прав на не­движимое имущество и сделок с ним на 248 листах;

• сведения из Единого государственного реестра прав на не­движимое имущество и сделок с ним на 248 листах;

• первичные документы контрагентов ООО «М.» на 212 листах;

• протоколы допросов гр-н П., И., С. и П. на 44 листах;

461

- выписка движения денежных средств по р/с ООО «М.» с при­ложением первичных документов, подтверждающих движение по счету за 1999 г., на 1366 листах.

Перед экспертом(ами) поставлены вопросы:

1. Полностью ли в налоговых декларациях по налогу на добав­ленную стоимость ООО «М.» отражена выручка от реализации от­делочных и специализированных строительно-монтажных работ за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г.?

2. Если выручка отражена не полностью, то как это повлияло на исчисление ООО «М.» суммы налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г.?

Исследование

ООО «М.» зарегистрировано Московской регистрационной па­латой 26.01.98 г. (временное свидетельство о регистрации № 000), поставлено на учет в качестве налогоплательщика-организации 27.01.98 г. в ИМНС РФ № 1 по ЦАО г. Москвы (ИНН 000000000) и находится по адресу: 000000, г. М., ул. Б-ая, д. 10/12.

Исследуемый период - 1999 г.

Эксперт руководствовался положениями Закона РФ от 6 декаб­ря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» и первой части Налогового кодекса Российской Федерации (в редакциях, дей­ствовавших в исследуемом периоде).

При проведении исследования экспертом использовались методы документального контроля: формальная проверка; нормативная про­верка и сопоставление документов; а также арифметические расчеты.

В ходе проведения анализа достаточности объектов исследова­ния было определено, что данные документы представлены в объе­ме, позволяющем провести полное, всестороннее и объективное ис­следование и дать категорические ответы на поставленные вопросы. При решении экспертной задачи из представленных на исследова­ние договоров, соглашений, актов сверок и актов взаиморасчетов были извлечены фактические данные о финансово-хозяйственной деятельности организации. На основе этих данных была построена правовая модель, характеризующая возникшие обязательства орга­низации по исчислению налога на добавленную стоимость. Затем из налоговых деклараций были извлечены сведения о том, как данные обязательства были фактически выполнены. Путем сопоставления этих сведений с построенной правовой моделью было определено соответствие исчисленной налогоплательщиком налоговой базы

462

требованиям законодательства о налогах и сборах, а также размер неисчисленного налога на добавленную стоимость.

По первому вопросу

Следствием установлено, что 23 февраля 1999 г. ООО «М.» за­ключило договор строительного подряда № 55 с ООО «...ТД», предметом которого являлось выполнение ООО «М.» отделочных и специализированных строительно-монтажных работ в строящемся жилом доме. Далее были заключены соглашения № 65 (02.03.99), № 105 (05.05.99 г.), № 154 (29.06.99 г.), согласно которым предопла­ту за данные работы вместо ООО «...ТД» фактически произвело ООО «У.». Затем между ООО «М.» и ООО «У.» были заключены инвестиционные договора № 101 (04.03.99 г.), 155 (06.05.99 г.) и 229 (29.06.99 г.), в соответствии с условиями которых ООО «М.» выпол­няло указанные работы, а ООО «У.» их оплачивало путем передачи прав требования на квартиры.

Из представленных на исследование материалов уголовного дела (соглашений № 65 от 02.03.99 г., № 105 от 05.05.99 г., № 154 от 29.06.99 г.; соглашений о проведении расчетов от 04.03.99 г., 06.05.99 г., 19.06.99 г.; актов сверки задолженности от 04.03.99 г., 06.05.99 г., 29.06.99 г.; актов взаиморасчетов) экспертом была извлечена инфор­мация, характеризующая выполнение данных работ. В систематизи­рованном виде данная информация представлена в табл. 1.

Таблица 1

Выполнение отделочных и строительно-монтажных работ

Договор на работы	Соглашения № 65, № 105, № 154 (соответственно) (сумма в руб.; дата составления)	Соглашения о проведении рас­четов (сумма в руб.; дата состав­ления)	Акт сверки за­долженности (сумма в руб.; дата составления)	Акты взаиморас­четов (сумма в руб.; дата составления)
№ 101	25 575 131,4; 02.03.99 (том 1, л. д. 157)	25 575 131,4; 04.03.99 (том 1, л. д. 159)	25 575 131,4; 04.03.99 (том 1, л. д. 156)	25 575 131,4; без даты (том 1, л. д. 160)
№ 155	25 359 394,2; 05.05.99 (том 1, л. д. 150)	25 359 394,2; 06.05.99 (том 1, л. д. 154)	25 359 394,2; 06.05.99 (том 1, л. д. 147)	25 359 394,2; без даты (том 1, л. д. 141)
№229	20 402 575,2; 29.06.99 (том 1, л. д. 145)	20 402 575,2; 19.06.99 (том 1, л. д. 134)	20 402 575,2; 29.06.99 (том 1, л. д. 133)	20 402 575,2; без даты (том 1, л. д. 140)
Итого (руб.):	71 337 100,8

Экспертом установлено, что факт выполнения работ подтвер­ждается следующими документами:

463

• соглашения о проведении расчетов, в которых признается сумма задолженности ООО «М.» на момент их заключения - стол­бец 3 табл. 1 (тем самым подтверждается выполнение работ по пре­дыдущему договору, поскольку новая сумма задолженности иден­тична сумме предоплаты по данному договору - столбец 2);

• актами сверки задолженности, в которых также признается сумма задолженности 000 «М.» - столбец 4;

• актами взаиморасчетов, в которых констатируется, что обязатель­ства 000 «М.» перед 000 «У.» по соответствующему договору (стол­бец 1) выполнены и приводится сумма этих обязательств (столбец 5).

Таким образом, общая стоимость выполненных работ составила 71 337 100,8 руб. (последняя строка табл. 1).

В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» обороты по реализации вы­полненных работ входят в объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Согласно п. 2.10 Положения об учетной политике 000 «М.» на 1999 г. (том 2, л. д. 204), выручка от реализации продукции (работ, услуг) в 1999 г. определялась по мере оплаты покупателями (заказ­чиками) расчетных документов. Как следует из представленных документов, за выполнение строительно-монтажных работ 000 «М.» получило от ООО «У.» в качестве предоплаты права требова­ния на квартиры в данном доме и указанные организации по мере выполнения работ рассчитались друг с другом путем зачета взаимной задолженности. Согласно положениям Закона РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» для организаций, принявших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения налоговых обязательств по мере оплаты товаров (ра­бот, услуг), при проведении взаимозачетов объект налогообложения возникает в тот налоговый период, в котором производится зачет взаимных требований.

В течение 1999 г. 000 «М.» использовало установленный для малых предприятий п. 1 ст. 8 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» ежеквартальный порядок ис­числения и уплаты налога на добавленную стоимость.

Эксперт отмечает, что представленные акты взаиморасчетов не имеют дат, однако в соглашениях о проведении расчетов устанавли­вается, что задолженность 000 «М.» перед ООО «У.» является по­гашенной после выполнения работ на объекте. Как следует из мате­риалов дела, строительно-монтажные работы осуществлялись после

464

получения предоплаты; в частности, работы по договору № 101 -после 2 марта 1999 г., работы по договору № 155 - после 5 мая 1999 г., работы по договору № 229 - после 29 июня 1999 г. (столбец 2). С другой стороны, работы не могли производиться позже даты состав­ления актов к договорам о переуступке прав требования на кварти­ры, в которых определялось, что ООО «М.» передает в собствен­ность физических лиц проверенные БТИ квартиры во введенном в эксплуатацию доме 27 декабря 1999 г. (том 3, л. д. 118). Следователь­но, взаимозачеты были осуществлены в течение 1999 г.. Таким об­разом, в силу того, что на основе представленных документов не­возможно определить, в каких кварталах организация должна была учитывать выручку в целях налогообложения, не представляется возможным распределить возникшие налоговые обязательства по налоговым периодам, однако возможно установить, что данные на­логовые обязательства возникли в 1999 г.

Информация о декларировании ООО «М.» соответствующих сумм в расчетах по налогу на добавленную стоимость за данные пе­риоды в систематизированном виде представлена в табл. 2.

Таблица 2 Исчисление налоговой базы ООО «М»

Налоговая база, руб.	1 квартал (том 2, л. д. 193)	2 квартал (том 2, л. д. 175)	3 квартал (том 2, л. д. 155)	4 квартал (том 2, л. д. 131)
Стоимость реализуемых товаров (работ, услуг)	4 065 014	75 310	284 105	147 194
Размеры авансов и пред­оплат, поступивших в отчетном периоде	-	7 230 435	11 522 142	6 813 175
Итого:	30 137 375

Таким образом, в целом за 1999 г. ООО «М.» сформировало на­логовые базы по налогу на добавленную стоимость в общем размере 30 137 375 руб. Как было установлено выше, стоимость оплаченных работ составила 71 337 100,8 руб. (включая налог).

Следовательно, в налоговых декларациях по налогу на добав­ленную стоимость ООО «М.» выручка от реализации отделочных и специализированных строительно-монтажных работ за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г. отражена не полностью.

По второму вопросу

Согласно ст. 6 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость», реализация строительно-монтажных ра­бот облагается по ставке 20 %. Поскольку из актов сверок следует,

465

что рассчитанная экспертом сумма оплаты за выполненные работы (71 337 100,8 руб.) содержит в себе сумму налога на добавленную стоимость, для расчета суммы налога необходимо использовать рас­четную ставку - 16,67 %. Таким образом, сумма налога на добавлен­ную стоимость, которую следовало исчислить со стоимости реализо­ванных работ в целом за 1999 г., составляет 11 891 894,70 (71 337 100,8x0,1667) руб. В расчетах (налоговых декларациях) по налогу на добавленную стоимость ООО «М.» за соответствующие периоды отражена сумма 6 027 474 руб. (табл. 3).

Таблица 3

Исчисление НДС ООО «М»

Сумма НДС, руб.	1 квартал (том 2, л. д. 193)	2 квартал (том 2, л. д. 175)	3 квартал (том 2, л. д. 155)	4 квартал (том 2, л. д. 131)
НДС со стоимости реа­лизуемых товаров (работ, услуг)	813 002	15 062	56 821	29 439
НДС с авансов и предоп­лат, поступивших в от­четном периоде	-	1 446 087	2 304 428	1 362 635
Итого:	6 027 474

Таким образом, в исследуемый период ООО «М.» не исчислило налог на добавленную стоимость со стоимости реализованных работ на сумму 5 864 420,70 (11 891 894,70 - 6 027 474) руб.

Согласно механизму расчета налога, подлежащего уплате в бюджет, из суммы налога, исчисленного со стоимости реализован­ных работ, необходимо вычесть сумму налога по оприходованным и оплаченным ценностям, полученную от поставщиков. Поскольку следствием не установлено, что налоговые декларации содержат недостоверные сведения в части полученного от поставщиков нало­га на добавленную стоимость, экспертом принимается к расчету сумма, задекларированная ООО «М.». Следовательно, сумма неис-численного налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет ООО «М.» в целом за 1999 год, является идентичной рас­считанной выше сумме неисчисленного налога со стоимости реали­зованных работ и составляет 5 864 420,7 руб.

Также эксперт отмечает, что по общему правилу при проведе­нии взаимозачета организации имеют право отнести к зачету сумму оплаченного по взаимозачету налогу на добавленную стоимость по полученным товарам (работам, услугам). Однако полученные ООО «М.» в качестве оплаты права требования на квартиры относятся к

466

имущественным правам и в соответствии с п. 2 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации налогом не облагаются. Следова­тельно, у ООО «М.» по данному взаимозачету не возникает налога на добавленную стоимость, полученного от поставщика. В анало­гичном порядке у ООО «М.» не возникает налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость со стоимости в дальнейшем реализуемых прав требования на квартиры.

Таким образом, в исследуемый период неполное отражение вы­ручки повлияло на исчисление ООО «М.» суммы налога на добав­ленную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г. в сторону умень­шения на 5 864 420,7 руб.

ВЫВОДЫ

По первому вопросу

В налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость

000 «М.» выручка от реализации отделочных и специализирован­ ных строительно-монтажных работ за 1, 2, 3 и 4 кварталы 1999 г. отражена не полностью.

По второму вопросу

Неполное отражение выручки повлияло на исчисление 000 «М.» суммы налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварта­лы 1999 г. в сторону уменьшения на 5 864 420,7 руб.

ФИНАНСОВО-АНАЛИТИЧЕСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА