УЧЕТ СОБСТВЕННОГО И ЗАЕМНОГО КАПИТАЛА
В лекции рассматриваются следующие вопросы:
Понятие капитала
Учет уставного капитала
Формирование и учет резервного капитала
Формирование и учет целевого финансирования
Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
Формирование и учет резервов и оценочных объектов
Понятие и виды займов и кредитов
Система счетов и порядок учета займов и кредитов
Учет расчетов по внутреннему заимствованию
Литература:
Бабаев Ю.А., Петров А.М., Мельникова Л.А. Бухгалтерский учет. Учебник для бакалавров. – М.: Проспект, 2014.
Федеральный закон от 06.12.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»
Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)
Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)
Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02
1. Понятие капитала
Каждая организация независимо от организационно-правовых форм собственности должна располагать экономическими ресурсами — капиталом для осуществления финансово-хозяйственной деятельности. В специальной литературе используются различные понятия: «капитал», «собственный капитал», «привлеченный капитал», «активный капитал» и «пассивный капитал».
По существу, капитал, являясь экономическим ресурсом, представляет собой совокупность собственного и привлеченного капитала, необходимого для осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации.
Привлеченный капитал — это кредиты, займы и кредиторская задолженность, т. е. обязательства перед физическими и юридическими лицами.
Собственный капитал — это капитал за вычетом привлеченного капитала (обязательства), который состоит из совокупности уставного, добавочного и резервного капитала, нераспределенной прибыли и прочих резервов (целевые фонды и резервы).
Активный капитал — это стоимость всего имущества по составу и размещению, т. е. все то, чем владеет организация как юридически самостоятельное лицо.
Пассивный капитал — это источники имущества (активного капитала) организации; состоит из собственного и привлеченного капитала.
Все представленные понятия можно выразить следующим уравнением: Активы (экономические ресурсы) =
Финансовые обязательства (привлеченный капитал)
+
Собственный капитал.
Согласно МСФО, собственный капитал выступает как остаточный, поскольку он отражает совокупность средств, которые остаются в распоряжении организации после выплаты финансовых обязательств.
В этом случае уравнение выглядит так:
Собственный капитал = Активы - Финансовые обязательства.
2. Учет уставного капитала
Первоначальным и основным источником формирования имущества организации является ее уставный капитал. В соответствии с Гражданским кодексом РФ и в зависимости от организационно-правовой формы собственности различают следующие формы первоначального капитала.
Рис. 12.1. Формы уставного капитала
Уставный капитал хозяйственных обществ (открытых и закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью) представляет собой совокупность вкладов учредителей в имущество организации в денежном выражении при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами, и гарантирует интересы ее кредиторов.
Складочный капитал хозяйственных товариществ представляет собой совокупность долей (вкладов) участников полного товарищества и товарищества на вере, внесенных для обеспечения его финансово-хозяйственной деятельности; величина складочного капитала отражается в уставе организации и может быть изменена по решению ее учредителей с внесением соответствующих изменений в учредительные документы.
Уставный фонд государственных и муниципальных унитарных организаций представляет совокупность основных и оборотных средств, безвозмездно выделенных организации государством или муниципальными органами.
Паевой фонд кооператива формируется у кооперативов (артелей) за счет паевых взносов, в виде денежных средств и другого имущества для совместного ведения предпринимательской деятельности.
В соответствии с нормативными документами уставный капитал для разных групп организации и организаций оплачивается полностью или частично на момент их государственной регистрации. Перед регистрацией организация открывает специальный накопительный счет в банке, с которого банк до момента государственной регистрации владельца счета не производит никаких операций. После регистрации накопительный счет преобразуется в расчетный счет. Если в течение года с момента регистрации организации ее частично оплаченный уставный капитал не будет доведен до заявленного в учредительных документах, организация обязана зарегистрировать уменьшение уставного капитала. Если уменьшенный уставный капитал по сумме меньше установленной законодательством нижней границы, организация подлежит ликвидации.
Учет уставного капитала (и его разновидностей) ведется на пассивном счете 80 «Уставный капитал». На сумму уставного капитала в момент образования общества делается следующая запись:
Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал
К-т 80 «Уставный капитал».
Акционерное общество (АО) — это общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и не несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.
Правовое положение акционерного общества, права и обязанности акционера, бухгалтерский учет уставного капитала и расчетов с учредителями осуществляется в соответствии с Гражданским кодексом, Федеральным законом «Об акционерных обществах» и нормативными документами, регламентирующими этот процесс.
Минимальный размер уставного капитала для закрытых акционерных обществ составляет 10 000 руб., установленный законодательно, и 100 000 руб. — для ОАО.
Акционерное общество, участники которого могут отчуждать принадлежащие им акции без согласия других акционеров, признается открытым акционерным обществом (ОАО). Такое акционерное общество вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции и их свободную продажу на условиях, устанавливаемых законом и иными правовыми актами (ГК РФ, ст. 97).
Акционерное общество, акции которого распределяются только среди его учредителей или иного, заранее определенного круга лиц, признается закрытым акционерным обществом (ЗАО). Такое общество не вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц (ГК РФ, ст. 97).
Уставный капитал акционерного общества оценивается по номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами. Не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества. Остальные 50% вносятся не позднее чем через 12 месяцев со дня регистрации независимо от того, приступило ли общество к своей деятельности или нет.
В процессе своей деятельности акционерное общество может увеличить или уменьшить уставный капитал. Увеличение уставного капитала происходит за счет:
выпуска дополнительных и увеличения номинальной стоимости ранее выпущенных акций —
Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
К-т 80 «Уставный капитал»;
нераспределенной прибыли—
Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 80 «Уставный капитал».
Уменьшение величины уставного капитала возможно:
в результате снижения номинальной стоимости акций —
Д-т 80 «Уставный капитал»
К-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
за счет выкупа собственных акций у акционеров; поскольку акции могут быть выкуплены по ценам выше или ниже их номинальной стоимости, то в случае когда цена выкупа превышает номинальную стоимость, имеют место расходы, а когда цена выкупа ниже — доходы; выкупленные акции учитываются на счете 81 «Собственные акции (доли)». При выкупе собственных акций делаются следующие бухгалтерские записи:
Д-т 81 «Собственные акции (доли)»
К-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» — по номинальной стоимости акций;
Д-т 81 «Собственные акции (доли)»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» — на сумму доходов, возникающих при выкупе;
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»
К-т 81 «Собственные акции (доли)» — на сумму расходов при выкупе;
Д-т 80 «Уставный капитал»
К-т 81 «Собственные акции (доли)» — уменьшение уставного капитала на сумму выкупленных у акционеров акций.
Пример. АО выкупило за наличный расчет 20 собственных акций при номинальной стоимости одной акции 600 руб. по цене 500 руб. В бухгалтерском учете произведены записи:
Д-т 81 «Собственные акции (доли)»
К-т 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» — покупная стоимость выкупленных акций, принятых в кассу (10 000 руб.);
Д-т 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»
К-т 50 «Касса» — оплата из кассы за акции (10 000 руб.);
Д-т 81 «Собственные акции (доли)»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы» — доходы от приобретения собственных акций (увеличение стоимости акций до номинальной)
(2000 = 12 000 - 10 000 руб.);
Д-т 80 «Уставный капитал»
К-т 81 «Собственные акции (доли) — уменьшение уставного капитала путем списания выкупленных акций (12 000 руб.).
При перепродаже акций их стоимость списывается с кредита счета 81 в дебет счетов денежных средств (50, 51). Стоимость аннулированных акций списывается в уменьшение уставного капитала (Д-т 80 К-т 81). Разницу в стоимости проданных и аннулированных акций списывается на добавочный капитал:
в уменьшение —
Д-т 83 «Добавочный капитал»
К-т 81 «Собственные акции (доли)»;
в увеличение —
Д-т 81 «Собственные акции (доли)»
К-т 83 «Добавочный капитал».
Особое место в бухгалтерском учете акционерного общества занимают расчеты с учредителями по выплате дивидендов (счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»). Следует обратить внимание на разработку дивидендной политики, суть которой заключается в выборе оптимального соотношения долей чистой прибыли, предназначенных для выплаты дивидендов и для инвестирования (вложения в развитие других организаций) или реинвестирования (вложения в развитие собственной организации). Для контроля за использованием чистой прибыли, направленной на инвестирование и реинвестирование, целесообразно предусмотреть субсчет к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Начисление дивидендов и их выплата в бухгалтерском учете акционерного общества оформляются с помощью следующих проводок:
Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» — начисление дивидендов;
Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» — удержание налога на доходы;
Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»
К-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» — выплата дивидендов.
Учет уставного капитала в обществах с ограниченной ответственностью
Обществом с ограниченной ответственностью (ООО) признается общество, учрежденное одним или несколькими лицами, уставный капитал которого разделен на доли в размере, определенном учредительными документами. Участники общества с ограниченной ответственностью не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов (ГК РФ, ст. 87—94),
Согласно Федеральному закону «Об обществах с ограниченной ответственностью» уставный капитал формируется за счет взносов (вкладов) учредителей, а потому выступает в форме складочного капитала. В отличие от акционерного общества ООО не может выпускать акции. Минимальный размер уставного капитала ООО не может быть менее 10 000 руб.
Общество с ограниченной ответственностью имеет право увеличивать или уменьшать величину своего уставного капитала. Увеличение уставного капитала общества допускается после внесения всеми его участниками вкладов в полном объеме. Уменьшение уставного капитала общества допускается после уведомления всех его кредиторов. Последние вправе в этом случае потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.
Увеличение уставного капитала ООО может происходить за счет:
добавочного капитала —
Д-т 83 «Добавочный капитал»
К-т 80 «Уставный капитал»;
свободного остатка прибыли —
Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 80 «Уставный капитал»;
дополнительных взносов учредителей —
Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)»
К-т 80 «Уставный капитал» — начисление
Д-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета»
К-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)» — взнос.
Уменьшение уставного капитала может быть в случае выбытия членов из
ООО. Общество обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли или выдать в натуральном виде имущество такой же стоимости. При этом в бухгалтерском учете делаются записи:
Д-т 80 «Уставный капитал»
К-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)» — начисление;
Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)»
К-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 10 «Материалы», 01 «Основные средства» — выдача.