4.1.1. Как признать доходы, если с вами рассчитались векселем

Нередко покупатели рассчитываются за приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права векселем.

Вексель - это ценная бумага, которая удостоверяет ничем не обусловленное денежное обязательство векселедателя либо иного указанного в векселе плательщика перед векселедержателем (ст. ст. 143, 815 ГК РФ, Положение о переводном и простом векселе, утвержденное Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341).

Если покупатель рассчитался с вами векселем, то доход вы должны признать на одну из двух дат (абз. 2 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, Письма Минфина России от 02.02.2012 N 03-11-06/2/15, от 11.02.2010 N 03-11-11/30).

1. На дату оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица).

Например, организация "Альфа", применяющая УСН, в январе по договору купли-продажи отгрузила организации "Бета" товары на 100 000 руб. В феврале организация "Бета" выдала организации "Альфа" собственный вексель на сумму 100 000 руб. со сроком погашения в июле этого же года. 5 июля организация "Альфа" предъявила организации "Бета" вексель к оплате, а 7 июля на расчетный счет организации "Альфа" поступили денежные средства от организации "Бета" в качестве оплаты векселя.

В данном случае организация "Альфа" признает доход полученным 7 июля и на эту дату отразит его в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.

2. На дату передачи векселя по индоссаменту третьему лицу.

Воспользуемся условиями предыдущего примера, изменив их следующим образом.

14 июня (т.е. до наступления срока платежа по векселю) организация "Альфа" передала его по индоссаменту организации "Гамма" в счет погашения своей кредиторской задолженности.

В такой ситуации организация "Альфа" признает доход полученным 14 июня и на эту дату отразит его в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.

Обратите внимание!

Порядок учета доходов при расчетах векселем не зависит от вида векселя (собственный вексель или вексель третьего лица).

4.1.2. Как признать доходы, если с вами рассчитались по платежной банковской карте

Сегодня оплата товаров (работ, услуг) посредством платежных банковских карт широко распространена.

При данном способе расчетов вы получаете деньги не сразу, а спустя некоторое время после авторизации платежной банковской карты и выдачи покупателю кассового чека. Деньги переводит на ваш расчетный счет банк, который обслуживает карту. При этом, как правило, из суммы платежа он удерживает комиссионное вознаграждение (далее - комиссия банка) (п. 1 ст. 851 ГК РФ).

Выделим особенности признания доходов в данной ситуации.

1. В доходах вы признаете полную стоимость реализованных товаров (работ, услуг), которую оплатил покупатель. Уменьшать ее на сумму комиссии банка не нужно, причем независимо от того, какой объект налогообложения вы применяете.

Дело в том, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами по ним. Она является доходом от реализации, который учитывается "упрощенцами" (абз. 2 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ).

А сумма комиссии банка является вашими затратами на оплату услуг кредитной организации. Поэтому ее вы можете учесть в расходах на основании пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, если применяете УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" (Письма Минфина России от 21.11.2007 N 03-11-04/2/280, от 23.05.2007 N 03-11-04/2/138, УФНС России по г. Москве от 26.11.2010 N 16-15/124515@).

Примечание

Подробнее о том, как учитываются расходы, вы можете узнать в разд. 4.2 "Момент (дата) признания расходов по кассовому методу учета (при объекте налогообложения "доходы минус расходы")".

Если же вы работаете на УСН с объектом налогообложения "доходы", то учесть расходы на комиссию банка вы не вправе (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

2. Оплату за товары (работы, услуги) по платежной банковской карте вы признаете доходом на дату поступления денежных средств на ваш расчетный счет <1>. Основание - п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

--------------------------------

<1> Расчеты по платежным банковским картам являются формой безналичных расчетов (п. 3 ст. 861, ст. 862 ГК РФ, п. п. 1.4, 1.5 Положения об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт, утвержденного ЦБ РФ 24.12.2004 N 266-П).

Такой позиции придерживаются и контролирующие органы (Письма Минфина России от 03.04.2009 N 03-11-06/2/58, УФНС России по г. Москве от 26.11.2010 N 16-15/124515@).

Отметим, что ранее Минфин России занимал иную позицию. В Письме от 14.10.2004 N 03-03-02-04/1-30 он указывал, что при расчетах по банковской карте "упрощенцы" признают доходы в момент авторизации банковской карты и оформления кассового чека.

В заключение приведем пример учета доходов при расчете по платежной банковской карте.

Организация "Альфа" занимается розничной продажей бытовой техники и применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". 30 июня покупатель приобрел пылесос стоимостью 7850 руб. и расплатился за него по банковской карте. Деньги поступили на счет организации 5 июля в сумме 7800 руб. (50 руб. банк удержал в счет оплаты за услуги по обслуживанию счета).

Организация "Альфа" признает доходом 7850 руб. (полную стоимость товара). Указанную сумму она учтет на 5 июля, отразив ее в графе 4 разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов. Таким образом, данный доход учитывается в III квартале года, хотя оплата по банковской карте была произведена во II квартале.

Расходы на комиссию банка в сумме 50 руб. организация учесть не сможет.

4.1.3. КАК ПРИЗНАТЬ ДОХОДЫ,

ЕСЛИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК ПОЛУЧИЛ СУБСИДИЮ

НА СОДЕЙСТВИЕ САМОЗАНЯТОСТИ БЕЗРАБОТНЫХ ГРАЖДАН

И СТИМУЛИРОВАНИЕ СОЗДАНИЯ ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ РАБОЧИХ МЕСТ

"Упрощенцы" могут получать из бюджета субсидии на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания дополнительных рабочих мест. Такие субсидии предоставляются на определенных условиях в соответствии с региональными программами, предусматривающими мероприятия по снижению напряженности на рынке труда. Порядок их предоставления определяется:

- Постановлением Правительства РФ от 31.12.2008 N 1089 "О дополнительных мероприятиях, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации";

- нормативными актами, утверждаемыми на уровне субъектов Российской Федерации (см., например, Постановление Правительства Москвы от 04.08.2009 N 727-ПП "Об утверждении Положения о порядке содействия самозанятости безработных и иных категорий граждан и предоставления из бюджета города Москвы субсидий безработным гражданам").

Для целей налогообложения полученные субсидии учитываются в особом порядке (абз. 4, 5 п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Он применяется при условии ведения учета полученных субсидий (абз. 7 п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Так, субсидии отражаются в доходах не на день поступления на расчетный счет, а на дату, когда вы израсходуете полученную сумму. Субсидия включается в доход в размере фактически произведенных в этом же периоде затрат, предусмотренных условиями получения бюджетных средств. Одновременно такие затраты учитываются в составе расходов.

Указанный порядок применяется в течение трех налоговых периодов. Не израсходованные по окончании третьего налогового периода бюджетные средства в полном объеме отражаются в доходах данного периода.

Однако если вы нарушите условия получения бюджетных средств, то обязаны отразить их в полном объеме в составе доходов того периода, в котором допущено нарушение.

Например, в июле 2011 г. А.А. Иванов зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя. С момента регистрации он применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". В августе - сентябре 2011 г. А.А. Иванов получил согласно программе "Содействие самозанятости безработных граждан" субсидию в размере 58 800 руб.

В октябре 2011 г. индивидуальный предприниматель израсходовал 20 000 руб. Данную сумму он учтет и в доходах, и в расходах. Соответственно, на величину уплачиваемого "упрощенного" налога субсидия не повлияет.

В Книге учета доходов и расходов он отразит ее в двух графах разд. I: в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" и графе 5 "Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы". В налоговой декларации по итогам 2011 г. указанная сумма отражается по строкам 210 и 220 разд. 2.

Но предположим, что в марте 2012 г. А.А. Иванов нарушил условия получения бюджетных средств. Следовательно, в 2012 г. он должен отразить доход в полной сумме ранее полученной субсидии (58 800 руб.).

Полученные средства можно израсходовать полностью в течение первого (первых двух) налогового периода, если это предусмотрено условиями получения бюджетных средств. В данном случае суммы доходов и понесенных расходов отражаются в налоговом учете соответствующих налоговых периодов. Такие же разъяснения дают и контролирующие органы (Письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-11-11/152, от 08.04.2011 N 03-11-11/87, от 01.09.2010 N 03-11-11/230, ФНС России от 26.08.2010 N ШС-07-3/215@, от 19.08.2010 N ШС-37-3/9373@).

Таким образом, если вы применяете УСН с объектом "доходы минус расходы", полученные субсидии подлежат налогообложению только в двух случаях:

1) если по окончании третьего налогового периода вы не израсходовали полученные средства в полном объеме;

2) если нарушены условия предоставления субсидии.

В первом случае "упрощенный" налог уплачивается с разницы между полученной субсидией и суммой, которую налогоплательщик израсходовал в соответствии с условиями ее предоставления. Во втором случае "упрощенный" налог платится со всей суммы полученной субсидии.

Если "упрощенец" применяет объект налогообложения "доходы", порядок учета субсидий имеет особенности. Рассмотрим их.

Руководствоваться следует теми же нормами, что и при УСН с объектом "доходы минус расходы". Это следует из абз. 7 п. 1 ст. 346.17 НК РФ. Такие разъяснения дает и Минфин России (Письмо от 16.06.2011 N 03-11-11/152).

Примечание

Такое положение введено Федеральным законом от 07.03.2011 N 23-ФЗ. Данный Закон вступил в силу 11 марта 2011 г. и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 г. (п. 5 ст. 1, ст. 2 Закона N 23-ФЗ).

Однако Минфин России и ранее признавал, что положениями п. 1 ст. 346.17 НК РФ о порядке учета субсидий руководствуются все "упрощенцы" независимо от объекта налогообложения (Письма от 10.06.2010 N 03-11-11/164, от 26.04.2010 N 03-11-11/116, от 23.04.2010 N 03-11-09/33).

Так, сумма субсидии, потраченная в соответствии с условиями ее предоставления, включается и в доходы, и в расходы (абз. 4 п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Однако налогоплательщик, работающий на УСН с объектом налогообложения "доходы", может отразить ее только в доходах. Ведь расходы при исчислении "упрощенного" налога он не учитывает (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Таким образом, формально при объекте "доходы" субсидии облагаются "упрощенным" налогом в любом случае, даже если "упрощенец" израсходует субсидию в течение трех налоговых периодов в соответствии с условиями ее предоставления.

Отметим, что в разъяснениях контролирующих органов встречается также следующий подход. Когда вы израсходовали субсидию в соответствии с условиями ее предоставления, в доходы ее можно не включать и не отражать:

- в книге учета доходов и расходов в графе 4 разд. I (Письма Минфина России от 25.02.2011 N 03-11-11/44, от 01.09.2010 N 03-11-11/230, от 27.08.2010 N 03-11-11/224, ФНС России от 30.09.2011 N ЕД-3-3/3235@, от 26.08.2010 N ШС-07-3/215@, от 19.08.2010 N ШС-37-3/9373@);

- в налоговой декларации по строке 210 (Письма Минфина России от 16.09.2010 N 03-11-11/243, ФНС России от 30.09.2011 N ЕД-3-3/3235@, от 19.08.2010 N ШС-37-3/9373@).

При таком подходе субсидия подлежит налогообложению в тех же случаях, что и при УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".

Однако, на наш взгляд, эта позиция не согласуется с положениями п. 1 ст. 346.17 НК РФ. Оснований для того, чтобы не учитывать субсидию в составе доходов, данная норма не предоставляет. Поэтому, если вы воспользуетесь изложенными выше рекомендациями контролирующих органов, нужно учитывать, что при проверке налоговая инспекция может занять противоположную позицию. Следовательно, существует риск, что вам могут начислить дополнительные налоговые обязательства. Отстаивать свою правоту вам придется в суде. Однако тот факт, что вы выполняли разъяснения контролирующих органов, освободит вас от уплаты штрафа по ст. 122 НК РФ, а также пеней (п. 8 ст. 75, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).