12.3.1.3.1. Как пересчитать налоговую базу

В некоторых случаях, если вы решили реализовать (продать, обменять и т.п.) свой объект основных средств, вам потребуется пересчитать налоговую базу по "упрощенному" налогу. Сделать это необходимо с учетом положений гл. 25 НК РФ о начислении амортизации. Основание - абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Чтобы пересчитать налоговую базу, вам следует все ранее учтенные по основному средству затраты исключить из расходов. В частности, должны быть исключены затраты на его приобретение, сооружение, изготовление. Вместо них расходами вы признаете суммы начисленной по этому объекту амортизации за период его нахождения у вас (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Амортизация предполагает постепенное (помесячное) списание на расходы стоимости амортизируемого имущества. Она может начисляться двумя методами: линейным и нелинейным. Мы рекомендуем воспользоваться линейным методом.

Примечание

По правилам п. 1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик вправе выбрать, какой метод начисления амортизации использовать: линейный или нелинейный. Линейный метод предполагает начисление амортизации по отдельному объекту имущества (ст. 259.1 НК РФ). При нелинейном методе амортизация начисляется по амортизационной группе в целом (ст. ст. 258, 259.2 НК РФ).

Однако на практике выполнить все условия гл. 25 НК РФ о нелинейном методе начисления амортизации при пересчете налоговой базы по УСН представляется крайне затруднительным. Подробнее об этом методе вы можете узнать в разд. 11.4.1.2 "Нелинейный метод начисления амортизации" Практического пособия по налогу на прибыль.

Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда вы реализовали данный объект (п. 5 ст. 259.1 НК РФ). При этом ту часть стоимости основного средства, которая не была отнесена на расходы путем начисления амортизации, учесть для целей налогообложения УСН вы не сможете.

Примечание

Подробнее о порядке начисления амортизации вы можете узнать в гл. 11 "Амортизация имущества" Практического пособия по налогу на прибыль.

ПРИМЕР

перерасчета налоговой базы по "упрощенному" налогу при использовании линейного метода начисления амортизации

Ситуация

Организация "Альфа" в марте 2010 г. приобрела, оплатила и ввела в эксплуатацию основное средство - компьютер первоначальной стоимостью 30 000 руб. и сроком полезного использования 25 месяцев.

Организация учла расход в размере 30 000 руб. при расчете "упрощенного" налога за 2010 г. и включила его в налоговую базу на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2010 г. равномерно по 7500 руб. (30 000 руб. / 4).

12 января 2011 г. организация передала этот компьютер в качестве вклада в уставный капитал другой организации.

Таким образом, организации необходимо выполнить перерасчет налоговой базы за все отчетные периоды 2010 г., определить сумму авансового платежа, который следует к доплате по итогам 9 месяцев 2010 г. <6>, а также рассчитать и уплатить пени. Расчеты с бюджетом в части доплаты авансовых платежей и пеней организация проведет 12 января 2011 г.

--------------------------------

<6> Налоговая база по УСН за отчетный период определяется нарастающим итогом с начала года (п. п. 3 и 4 ст. 346.21 НК РФ). Поэтому при расчете авансового платежа по итогам 9 месяцев будут учтены все корректировки налоговой базы, сделанные за этот период. Следовательно, доначислять и доплачивать авансовые платежи за I квартал и за полугодие не требуется.

Кроме того, она должна пересчитать налоговую базу за год. Налог по итогам 2010 г., исчисленный с учетом проведенной корректировки, она заплатит не позднее 31 марта 2011 г. (п. 7 ст. 346.21, п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

Амортизация будет начисляться линейным методом.

Решение

Организации "Альфа" необходимо сделать следующее.

Шаг первый.

Определить норму амортизации по приобретенному компьютеру. Она составит 4% (1/25 x 100%).

Шаг второй.

Рассчитать сумму амортизации за один месяц. Она равна 1200 руб. (4% x 30 000 руб.).

Шаг третий.

Рассчитать сумму амортизации за отчетные и налоговый периоды 2010 г. нарастающим итогом:

- I квартал - 0 руб.;

- полугодие - 3600 руб. (1200 руб. x 3 мес.);

- 9 месяцев - 7200 руб. (1200 руб. x 6 мес.);

- календарный год - 10 800 руб. (1200 руб. x 9 мес.).

Шаг четвертый.

Скорректировать налоговую базу за отчетные и налоговый периоды 2010 г. Для этого затраты, учтенные по основному средству на конец отчетного периода, исключаются из расходов, а расходами признаются суммы амортизации, начисленной за этот период. Таким образом, налоговая база будет увеличена:

- за I квартал - на 7500 руб.;

- полугодие - на 11 400 руб. (7500 руб. x 2 - 3600 руб.);

- 9 месяцев - на 15 300 руб. (7500 руб. x 3 - 7200 руб.);

- календарный год - на 19 200 руб. (7500 руб. x 4 - 10 800 руб.).

Шаг пятый.

Исчислить и доплатить в бюджет сумму авансового платежа по налогу при УСН по итогам 9 месяцев 2010 г. в размере 2295 руб. (15 300 руб. x 15%).

Шаг шестой.

Исчислить и уплатить сумму пеней.

С какой суммы исчисляются пени	За период <*>	Расчет пеней <**>
1125 руб. (7500 руб. x 15%)	с 27.04.2010 по 26.07.2010, в том числе	26,81 руб. (0,93 руб. + 9,60 руб. + 16,28 руб.)
	27.04.2010 - 29.04.2010	0,93 руб. (1125 руб. x 8,25% x 1/300 x 3 дн.)
	30.04.2010 - 31.05.2010	9,60 руб. (1125 руб. x 8,0% x 1/300 x 32 дн.)
	01.06.2010 - 26.07.2010	16,28 руб. (1125 руб. x 7,75% x 1/300 x 56 дн.)
1710 руб. (11 400 руб. x 15%)	с 27.07.2010 по 25.10.2010	40,20 руб. (1710 руб. x 7,75% x 1/300 x 91 дн.)
2295 руб. (15 300 руб. x 15%)	с 26.10.2010 по 12.01.2011	46,84 руб. (2295 руб. x 7,75% x 1/300 x 79 дн.)
Итого		113,85 руб. (26,81 руб. + 40,20 руб. + 46,84 руб.)

--------------------------------

<*> Пени исчисляются с сумм авансовых платежей, доначисленных вами в результате корректировки налоговой базы.

Напомним, что авансовые платежи по налогу при УСН уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (абз. 2 п. 7 ст. 346.21 НК РФ).

Следовательно, пени вы будете начислять на сумму доначисленного авансового платежа за каждый день просрочки начиная с 26-го числа указанного выше месяца.

Однако надо учитывать, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Так, в нашем примере последним днем уплаты авансового платежа за I квартал 2010 г. является 27 апреля 2010 г., так как 25 апреля - выходной день (воскресенье). Следовательно, первым днем просрочки платежа за I квартал 2010 г., начиная с которого исчисляются пени, считается 27 апреля 2010 г. По аналогичному принципу определены и остальные периоды для исчисления пеней.

Поскольку налоговая база по "упрощенному" налогу рассчитывается нарастающим итогом, то последний день начисления пеней по каждому доначисленному авансовому платежу - это окончательная дата уплаты следующего авансового платежа. Если пени начисляются на доначисленную сумму авансового платежа за 9 месяцев, то днем окончания их начисления будет последний день уплаты налога по итогам налогового периода. При этом начисление пеней в любом случае прекращается на дату полной уплаты недоимки по авансовым платежам.

Что касается срока уплаты налога, то организации платят его не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 7 ст. 346.21, п. 1 ст. 346.23 НК РФ). Следовательно, у организации "Альфа" есть возможность уплатить сумму налога с учетом пересчета в указанный срок, избежав при этом начисления пеней.

<**> Пени за каждый день просрочки рассчитываются исходя из 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (п. 4 ст. 75 НК РФ). В рассматриваемом периоде действовали следующие ставки рефинансирования:

- с 29 марта по 29 апреля 2010 г. - 8,25% (Указание ЦБ РФ от 26.03.2010 N 2415-У);

- с 30 апреля по 31 мая 2010 г. - 8% (Указание ЦБ РФ от 29.04.2010 N 2439-У);

- с 1 июня 2010 г. по 27 февраля 2011 г. - 7,75% (Указание ЦБ РФ от 31.05.2010 N 2450-У).

Информацию о размере ставки рефинансирования, которая действовала в соответствующем периоде, вы можете узнать в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка) ЦБ РФ" Справочной информации.