8.1.1.1.2. Применяем налоговый вычет

8.1.1.1.2.1. Взносы на обязательное социальное страхование

Налогоплательщики, которые применяют УСН с объектом "доходы", вправе уменьшить исчисленный авансовый платеж на суммы уплаченных страховых взносов на обязательное социальное страхование и пособий по временной нетрудоспособности. При этом общий размер вычета не может превышать 50% исчисленного авансового платежа (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

Примечание

О том, при каких условиях суммы выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности могут уменьшить исчисленный авансовый платеж по "упрощенному" налогу, читайте в разд. 8.1.1.1.2.2 "Пособия по временной нетрудоспособности: условия принятия к вычету по авансовому платежу, если объект налогообложения - "доходы".

С 1 января 2010 г. вы вправе уменьшать авансовые платежи на суммы следующих взносов на обязательное социальное страхование, уплаченных за своих работников (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ):

- на обязательное пенсионное страхование;

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- на обязательное медицинское страхование;

- на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Обратите внимание!

С 1 января 2012 г. страховые взносы за работников уплачиваются по тарифам, установленным ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ (п. 20 ст. 6, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 03.12.2011 (далее - Закон N 379-ФЗ)). Кроме того, некоторые "упрощенцы" вправе применять специальные пониженные тарифы, установленные ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ (пп. "и" п. 19 ст. 6, ч. 1 ст. 9 Закона N 379-ФЗ). Отметим, что в 2012 г. перечень тех, кто имеет право на льготу, шире, чем в 2011 г. (пп. "щ", "я.8" - "я.10" п. 8, п. п. 11, 12 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, пп. "б", "и" п. 19 ст. 6, ч. 1 ст. 9 Закона N 379-ФЗ). Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 4.1 "Тарифы (ставки) страховых взносов с 2012 г." Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

В 2011 г. "упрощенцы" исчисляли страховые взносы на обязательное социальное страхование по общеустановленным (ч. 2 ст. 12 Закона N 212-ФЗ) или по пониженным тарифам (п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Подробнее об этом см. разд. 4.2.1 "Общие страховые тарифы (ставки) в 2011 г.", разд. 4.2.2.7 "Пониженные страховые тарифы (ставки) в 2011 г. при применении УСН" Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также разд. 5.1 "Размер страхового тарифа. Правила отнесения к классу профессионального риска по видам экономической деятельности (кодам ОКВЭД)" Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

В 2010 г. плательщики УСН уплачивали взносы на обязательное пенсионное страхование и на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Для прочих видов обязательного страхования тариф был установлен в размере 0% (п. 2 ч. 2 ст. 57 Закона N 212-ФЗ). Подробнее об этом читайте в разд. 4.3.2 "Пониженные страховые тарифы (ставки) в 2010 г. для организаций и предпринимателей, которые платят ЕНВД и применяют УСН" Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование и разд. 5.1 "Размер страхового тарифа. Правила отнесения к классу профессионального риска по видам экономической деятельности (кодам ОКВЭД)" Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Индивидуальные предприниматели вправе уменьшить "упрощенный" налог на суммы взносов на обязательное социальное страхование, которые они уплатили за своих работников и за себя (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

Отметим, что индивидуальные предприниматели уплачивают за себя только взносы на обязательное медицинское страхование и на обязательное пенсионное страхование (ч. 5 ст. 14 Закона N 212-ФЗ, абз. 5 ст. 3, п. 1 ст. 5 Закона N 125-ФЗ). Эти взносы носят характер фиксированных платежей. Их размер не зависит от полученных плательщиком доходов, а рассчитывается исходя из стоимости страхового года (ст. 13, ч. 1 ст. 14 Закона N 212-ФЗ, ст. 28 Закона N 167-ФЗ).

Добавим, что с 1 января 2012 г. некоторые предприниматели получили право уменьшить "упрощенный" налог (авансовые платежи по налогу) на всю сумму обязательных взносов на пенсионное и медицинское страхование, уплаченных за себя. Воспользоваться этим правом смогут те, кто не производит выплат и иных вознаграждений физическим лицам (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ, п. 19 ст. 1, ч. 3 ст. 6 Федерального закона от 28.11.2011 N 338-ФЗ).

Примечание

Подробнее об уплате индивидуальными предпринимателями взносов на обязательное социальное страхование за себя читайте в гл. 8 "Порядок исчисления и уплаты страховых взносов индивидуальными предпринимателями, адвокатами и нотариусами" Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

О том, можно ли принять к вычету взносы, уплаченные предпринимателями сверх установленной законом фиксированной суммы, читайте в разд. 8.1.1.1.2.1.1 "Можно ли уменьшить авансовый платеж по "упрощенному" налогу на суммы страховых взносов, уплаченных добровольно?".

До 1 января 2010 г. плательщики "упрощенного" налога с объектом налогообложения "доходы" могли уменьшить исчисленный налог только на суммы взносов на обязательное пенсионное страхование и на выплаченные пособия по временной нетрудоспособности. Предприниматели помимо взносов, уплаченных за своих работников, уменьшали налог на взносы в виде фиксированных платежей, уплаченные за себя (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Общая сумма вычета (с учетом выплаченных пособий по временной нетрудоспособности) также не могла превышать 50% от суммы авансового платежа.

Прежде чем мы рассмотрим порядок уменьшения налога, отметим следующее. Несмотря на то что с 2010 г. состав вычета изменился, порядок его применения остался прежним. Поэтому до настоящего момента сохраняют свою актуальность разъяснения контролирующих органов и судебные акты, которые появились ранее 2010 г.

При каких условиях можно уменьшить налог?

Сначала необходимо определить, какие суммы взносов уменьшают авансовый платеж за данный отчетный период.

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ исчисленная за налоговый (отчетный) период сумма налога (авансовых платежей по налогу) уменьшается на сумму обязательных страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период.

На практике при выполнении данного требования возникают вопросы, на которые Минфин России и налоговая служба отвечают по-разному.

Проблема в том, что возможны два варианта толкования данной нормы.

1. Уменьшать авансовый платеж нужно на сумму взносов, которые исчислены и уплачены за соответствующий отчетный период.

2. Уменьшать авансовый платеж можно только на те взносы, которые уплачены именно в том периоде, за который рассчитывается налог при УСН.

Первый подход приведен, в частности, в Письмах Минфина России от 14.11.2011 N 03-11-11/282, от 24.10.2011 N 03-11-06/2/146 <3> и ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 28.02.2011 N 16-15/018192@, от 10.02.2010 N 16-15/013506, Постановлениях ФАС Московского округа от 18.01.2008 N КА-А40/14185-07, ФАС Северо-Западного округа от 13.06.2007 N А26-9235/2006-28.

--------------------------------

<3> В указанных Письмах Минфин России отвечает на вопрос о порядке уменьшения налога на суммы взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Но поскольку порядок уменьшения налога, установленный абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ, для всех видов взносов единый, полагаем, что эти разъяснения финансового ведомства применимы в отношении иных взносов на социальное страхование.

Например, сумма авансового платежа по налогу за полугодие может быть уменьшена только на те суммы взносов, которые исчислены за период с января по июнь включительно и перечислены к моменту уплаты авансового платежа за полугодие.

При этом в случае если налогоплательщик уплатил взносы за соответствующие отчетные периоды после истечения срока уплаты авансового платежа по "упрощенному" налогу, то он может учесть взносы при исчислении следующего авансового платежа и при подаче декларации за год. Такой порядок рекомендован ФНС России в отношении взносов на ОПС (Письма от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@). Аналогичные указания дают московские налоговые органы, но уже в отношении всех видов взносов на социальное страхование (Письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2011 N 16-15/018192@).

Что касается тех сумм взносов, которые были уплачены уже после подачи декларации по УСН за год, то налоговые органы рекомендуют подать уточненную годовую декларацию по УСН (Письма ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013506). В ней вы укажете новую сумму вычета (но не более 50% подлежащего уплате налога).

Вплоть до недавнего времени в большинстве своих разъяснений Минфин России высказывал иную позицию по данному вопросу. Он разъяснял, что взносы уменьшают авансовый платеж (налог) в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически уплачены. При этом не имеет значения, за какой период они были начислены (Письма Минфина России от 09.09.2011 N 03-11-06/2/126, от 22.08.2011 N 03-11-11/215, от 14.06.2011 N 03-11-06/2/94, от 18.06.2009 N 03-11-06/2/105, от 05.02.2009 N 03-11-06/2/16). Важно, чтобы общая сумма вычета не превышала 50% исчисленного "упрощенного" налога.

Например, организация "Альфа" взносы за декабрь 2010 г. перечислила в бюджет ПФР в феврале 2011 г. (с нарушением срока их уплаты). Если следовать разъяснениям Минфина России, организация не вправе уменьшить налог при УСН, исчисленный за 2010 г., на сумму взносов за декабрь 2010 г. Уплаченные в феврале взносы организация учтет при расчете суммы налога за I квартал 2011 г.

Есть еще одно условие для применения вычета: ваши расходы на уплату страховых взносов должны быть документально подтверждены. В частности, это подчеркивает УФНС России по г. Москве в отношении взносов на пенсионное страхование (Письмо от 20.01.2009 N 19-11/003082).

Подтвердить нужно не только сумму уплаченных, но и сумму начисленных взносов.

Представлять в налоговый орган подтверждающие документы (расчеты сумм страховых взносов, копии платежных поручений, подтверждающих их уплату, и др.) вместе с декларацией по УСН вы не обязаны. Это разъяснила ФНС России в Письме 13.07.2010 N ШС-37-3/6575@. Контроль за правильностью применения налоговых вычетов инспекция будет проводить в форме камеральной или выездной налоговой проверки по правилам ст. ст. 88 и 89 НК РФ.

Заметим, что в отношении налоговых периодов, завершившихся ранее 2010 г., налоговые органы настаивают на том, что суммы взносов на обязательное пенсионное страхование, уменьшающих "упрощенный" налог, должны подтверждаться декларациями по ОПС, представленными в инспекцию (см., например, Письмо ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@). Это связано с тем, что в 2009 г. и ранее контроль за исчислением и уплатой взносов на пенсионное страхование осуществляла налоговая служба (п. 1 ст. 25 Закона N 167-ФЗ). Декларации по взносам также представлялись в инспекцию (п. 6 ст. 24 Закона N 167-ФЗ, ст. 59 Закона N 212-ФЗ).