3.2 Дайын өнімді шығару және өткізудің аудиторлық тексерісі

Кез келген кәсіпорында өнімді шығару және өткізу процесі негізгі бөлімі болып табылады. Бұл бөлімде бухгалтерлік есеп көрсеткіштерін қолданушыларға өткізуден түскен табыс, өнімнің өзіндік құны, өнімді өткізуден түскен пайда (шығын) сияқты маңызды процестер құрылады. Олар шаруашылық субъектінің негізгі қызметінің тиімділігін, өзінің өндірістік ассортиментін кеңейту шамасын, әлеуметтік және материалды тұтынушыларды көңілінен шығатын өнімдермен қамтамасыз етуін, бюджет және басқа да ұйымдар алдындағы міндеттемелерін орындауын бейнелейді. Дайын өнімді өткізу бойынша операция салық төлеу объектісі болып және осыған сәйкес негізгі бақылау учаскесі болып табылады. Ұйымдағы өнімді өткізу бухгалтерлік есебінің тексерісі аудиторлық фирмалармен жүргізілетін қызмет түріне жатады.

Өнім өткізуді тексеру мақсаты есептегі толықтылық, уақытылық және дұрыстылық бейнесін объективті бағалаудан тұрады.

Ең алдымен аудиторға баланста келтірілген мәліметтер қажет, 1320 «Дайын өнім» шоты бойынша Бас кітап мәліметтерімен салыстыру, содан кейін «пайда болған жері бойынша негізгі өндірістегі шығындар жіктелуі, сонымен бірге дайын өнімнің іс жүзіндегі өзіндік құнын анықтау» №10 журнал-ордерге №2 ведомость, №10 журнал-ордері мен басқа да есеп регистрлерінің дұрыс жүргізілуін тексеру, өндірістен қоймаға тапсырылатын өнімді уақытында және дұрыс құжаттау. Аудиторға «Дайын өнім» 1320 шоты есебіндегі өнім толығымен жабдықталғанына, тексеріс пен сынақтан өткендігіне, накладной бойынша қоймаға тапсырылғандығына көзі жету керек.

Аудитті сапалы жүргізу үшін ең маңыздысы шығару туралы оперативті бақылау жүргізу тәртібімен танысу болып табылады. Оперативті бақылау накладнойдағы іс жүзіндегі мәліметтермен күнделікті жоспардағы мәліметтермен салыстыру жолымен жүзеге асырылады.

Бүкіл өндірістік өнім бухгалтерлік есепте көрсетіледі. Егер өнім цехта қабылдау-тапсыру накладнойымен толтырылмаса немесе кәсіпорынның қоймасы бухгалтердік есепте көрсетілмеген жағдайда есептi емес өнiм пайда болады. Оның бар болуы барлық жағдайда құжаттау негізінде анықталады, осы өнімнің технологиялық процес өндірісін бейнелейтін, сонымен бірге кәсіпорыннан өнімнің тасып шығарылғандығын растайтын құжаттар (шот-фактура, накладной, рұқсат қағазы және т.б.). Аудитор дайын өнімнің шығарылуымен байланысты дайын өнімнің дұрыс бағалануының тексерісіне және бухгалтерлік есепте операцияның дұрыс көрсетілуіне ерекше көңіл бөлуі керек. Синтетикалық есепте дайын өнімді іс жүзіндегі өзіндік құн бойынша, ал аналитикалық есепте нақты құн бойынша бағалайды. Дайын өнім өндірісінің аудиті шеңберіндегі бұл білім маңызды, өйткені ол барлығына қажет, себебі кез келген сауда-сату кәсіпорыны өзінің өнімін өндіруге және сатуға ұмтылады.

Кәсіпорын жасалған келісімшарттарға сәйкес өнім өндіреді. Олардың негізіне өткізу бөлімінде кәсіпорын сатып алушыларға өнім жіберуге және тиеуге бұйрық-накладнойлар жазады, оларды тиегеннен кейін қоймадан есеп-төлем құжаттарын толтыру үшін бухгалтерияға өткізеді. Сонымен қатар бухгалтерияға көліктік накладнойлар келіп түседі. Бұл құжаттардың негізінде төлем-талап тапсырмасы толтырылады, олар сатып алушымен акцептелгеннен кейін банк инкассосына немесе сатып алушыға төлеу үшін тапсырылады.

Тиелген тауарлар есебін 1210 «Алу шоттары» шоты №11 журнал-ордерге сатып алушылар және тапсырысшылармен есеп айырысу есебу бойынша ведомосте жүргізеді. Жазуларды ведомосте шот-фактура, бұйрық-накладнойлар және жазылған төлем-талап тапсырмасы негізінде жасайды. Төлеу туралы белгі банк көшірмесі, кассалық ордерлер негізінде ведомосте жасалады.

Ай ағымында дайын өнімді нақты баға бойынша қоймадан тиеп есептен шығарады. Ай соңында ведомосттерде есеп бағасы бойынша тиелген өнім сомасын есептейді. Тиелген өнімнің іс жүзіндегі өзіндік құны есептеу жолымен табылады.

Кейін аудитор іс жүзіндегі өндірістік өзіндік құнын есеп мәліметтері бойынша құнынан ауытқуының дұрыс есептелу ережесін тексеруі керек, оны тиелген өнімге бөлуін және оның қоймадағы қалдықтарын, тиелген өнімнің өндірістік өзіндік құнын тапсырыс пен өнім түрі бойынша дұрыс анықталуын қадағалауы қажет.

Өнімді тиеу және өткізумен байланысты операциялардың бухгалтерлік есеп шотының жазбаларының дұрыс жүзеге асырылуын тексеруге аудитор көп көңіл бөлуі тиіс.

Жоғары айтылғандарға сүйене отырып шаруашылық субъектімен бақыланатын дайын өнімнің шығарылуы мен өткізілуінің бухгалтерлік есептің ұйымдары жоспардың құрылу критериялары мен тексеру бағдарламаларын анықтайды, оларды құрастыру барысында аудиторлық қызмет ережелерімен нұсқау етіп қолдану керек және аудит бағдарламасын жоспарлауда аудит бағдарламасын құру керек. Бағдарлама 9-кестеде көрсетілген.

Қазіргі уақытта дайын өнімнің бастамашылық аудиті барлық алғашқы құжаттарды, есеп регистрлерін зерттеп білуді талап етеді. Қоймадағы дайын өнімнің сақталуын бақылауды ереше талап етіледі. Кәсіпорынның ішкі жағдайын бақылау үшін тестілеу қолдану қажет. Бұл тесттен ұйымның дайын өнім есебінің осал жерлерін және қойма есебінің жағдайын анықтап, айқындау.

Өткізілетін өнім есебі мен аудитінің шетелдік тәжірибесі. Шет елдерде дайын өнім есебі бухгалтерлік есеп стандартына сәйкес жүргізіледі. Дайын өнімді тауарлы-өндірістік қорлар бөлімшесіне топтастырады Cinventory-амер. Stoc-ағыл. Қорлар кәсіпорынның ең маңызды активтерінің бірі болып табылады және табыс көзі болып табылады, олардың есебі мен бағалануы балансқа және табыстар мен шығындар есебіне әсер етеді. Қорлар дегеніміз әдеттегі үлестік цикла ағымындағы сатуға арналған активтерді айтамыз.

9 кесте - «ИНТЕЛЬКАБЕЛЬ» ЖШС дайын өнімнің шығарылуы мен өткізілуінің аудит бағдарламасы

№	Тексеру кезеңері	Аудиторлық тексеру объектісі		Процедуралар
1	2	3		4
1	Дайын өнімнің бекітілген есебінің есеп саясатын талдау	Есеп саясаты		Есеп саясатының бухгалтерлік есеп бойынша тиісті жағдайын зерттеу
2	Келісімшарттардың дұрыс толтырылуы мен бар болуын іріктеп тексеру	Келісімшарттар		Формальды белгілер бойынша келісімшарттарды тексеру
3	Қоймадағы дайын өнім қозғалысының құжаттарының толтырылуын іріктеп тексеру	Дайын өнімнің қойма есебінің карточкасы, шот-фактуралар		Тауарлы балансты талдау, іріктеп түгендеу
4	Дайын өнімнің сатылуы мен шығару есебін дұрыс ұйымдастырылуын тексеру, сатылған өнімнің өзіндік құнын есептен шығару	Есеп саясаты, №5,7,10,11,12,14,15,16 ведомостері Журнал-ордерлер №6,8,9,10,11,15. Бас кітап		Есеп жазуларн тексеру, құжаттарды арифметикалық бақылау
5	Сатылған өнімдер мен төлеу шығындарының өзіндік құнын уақытылы және толықтылығын есептен шығарылуын тексеру	Тиелген өнімнің іс жүзіндегі өзіндік құнын есептеу журнал-ордер № 10, 11		Есептеу жазу құжаттарын қайтадан есепке алу, бақылау
6	Көрсетілген тиеу құжаттарын, прейскуранттағы бағаларды іріктеп тексеру	Шот-фактуралар, накладнойлар, сату кітапшалары		Формальды белгілер бойынша құжаттарды тексеру
	Көрсетілген тиеу құжаттарындағы бағада, прейскуранттағы бағада сәйкес келуін іріктеп тексеру	Шот-фактуралар, накладнойлар, баға прейскуранты		Құжаттардың нақты қолда бар болуы бойынша тексеру, құжаттарды бақылау
	Дайын өнімді тиеу есебінің регистрлердегі мәліметтерін тексеру	№ 16 ведомость, №11,12,15 журнал-ордерлер		Есеп жазуларды тексеру, қайтадан есептеу
	Дебиторлық берешек сомасының толықтығын тексеру	Келісімшарттар, салыстыру актілер, есептеулер, №1,2,11 журнал-ордерлер, №16 ведомосі		Растау, бақылау, іріктеп түгендеу
9-кестенің жалғасы
1	2	3		4
0	Есептің дұрыстығын және салық салу есебін, сатып алушылармен тауар айырбастауды қолдануды және басқа да есептеу формаларын тексеру	Журнал – ордер №8,10,11 табыстар мен шығындар туралы есеп, салық бойынша есептеулер		Қайтадан есептеу, есеп ережесін сақталуын тексеру
1	Сатудан түскен түсімнің №2 форма көрсеткішінің дұрыс құрылуын тексеру	Бас кітап		Есеп жазбаларын тексеру, қайтадан есептеу
2	Дайын өнім сатудан және оған әсер ететін факторлардың қаржылық нәтижесінің динамикасын талдау	Регистрлер, бухгалтерлік және статистикалық есептіліктер		Экономикалық талдау әдістері, аналитикалық процедуралар

Өндірістік фирмаларда «дайын өнім қалдықтары (finishedgoodsinventory)» деген бап бар.

Дайын өнім есебі кезінде үш негізгі бухгалтерлік мәселелер туындайды:

1. қорлар есебінің мәселелері (recording)

2. қорларды бағалау мәселесі (valuation)

3. есептіліктегі мәселе (reporting)

Қорлар есебінің екі әдісі бар. Бұл қорлардың тұрақты есеп жүйесі (perpetual inventory system). Мұнда барлық кірістер қорлар шотына жазылады, ал олардың потенциалды шығыны ағымдағы кезеңде нарықтық бағаға дейінгі құны есептен шығарылуы көрсетілуі тиіс. АҚШта нарықтық баға ретiнде немесе нарықтық құн запастардың орнын басуының құнын осы жағдайда ескереді. Қорлар құны мен нарықтық баға арасындағы айырмашылық тура және жанама әдісімен есептен алынады.

Бұндай жүйе көп елдерде қолданылады, көбінесе АҚШ, Канада, Бельгия, Францияда. Бірақ мемлекеттерде бухгалтерлік есептің ұлттық жүйеде өзіне тән ерекшеліктері бар. Мысалы, Бельгия салық органдарына ашық мемлекет сияқты табыстар мен шығындар есебіне «Дайын өнім және оның қозғалысы» деген жеке есебін тіркеуді жөн көреді.

Шет елдерде дайын өнімнің ішкі аудиті үшін түгендеудің екі түрін қолданады:

1. толық түгендеу (қабырғадан қабырғаға дейін)

2. іріктеп түгендеу (циклдық түгендеу)

Бірінші жағдайда өндірістің тоқталуымен компания қорларының толық есептеу жүргізіледі. Егер есеп қанағаттанарлықтай болса, өнімнің жеке түрі бойынша іріктеп түгендеу жүргізіледі. Кей жағдайларда түгендеудің екі түрін де қолданады. Бірақ кәсіпорындар жылына бір рет түгендеу жүргізіп отыруы қажет. Әдетте бақылау процедуралары қойма басшылық қызметінің нәтижесін бағалауының алдын ала тергеу және келесі бағалауды қосады. SAS №43 (аu, 901, 26-27 бөлімі) келесі процедураларды ескереді:

- қойма әкімшілігінің қаржылық жағдайы мен кәсіптік беделін қарастыру.

- өндірістік ғимараттар мен коммуникацияларды байқау.

- қоймашымен қолданылатын ішкі аудит (бақылау) процедуралары және әдістемелері туралы запастар.

- қоймашының қаржылық есебін тексеріп шығу және сол бойынша тәуелсіз аудиторлардың есебі.

- тексерулер негізінде жаңа ақпараттармен байланысты түзетулер жүргізу және талдау.

- табиғи өнімнің есебі, егер тауар өзара бірыңғай, өзгеретін бірліктерден тұрған жағдайда бұл іске асады

-қоймашыдан алынған меңгерушінің құжаттамаларының берілгендерімен есепте көрсетілген сандардың қиылысуы.

Дайын өнiмнiң үздiксiз есепке алуының мерзiмдi аналитикалық регистрлерi табиғида қалдықтардың есептеулерiн нәтижемен сәйкес табиғи қалдықтарын өндiрiп алады, бағалайды, жиынтық құнын шығарып, сальдо шотын өткізілетін өнімнің өзіндік құнына жатқызады. Маңызды және қайта пайда болған айырмашылықтарды талдайды, себебін анықтайды және оларды жою шараларын өткізеді.

Қорлармен байланысты екінші үлкен мәселе - бұл қорлар құнын бағалау мәселесі, өйткені жыл ішінде бір туар бағасы өзгеріп отырады.

Компаниямен орнатылған есеп тәжірибесі физикалық бірліктер ағыны сияқты емес (goodsflow), қорлардың келіп түсуі мен сатылуы құндық ағыны (costflow) болып түсіндіріледі деген болжамға негізделеді.

Қалдық қорларды бағалаудың әдісі бірнеше бар және соған сәйкес өткізілген өнімнің өзіндік құнына көлемді есептен шығару:

1 арнайы бірегейлендіру әдісі (specificidentificationmethod)

2 орташа құн әдісі (averagecostmethod)

3 ФИФО әдісі (FIFO first- in- first- out )

Қорлардың соңғы көлемінің құны анықталғананнан кейін олар баланста көрсетілуі тиіс. Бұның мәні бақылау принципі күшіне қорлар ең төменгі мүмкін болатын құн бойынша бағаланады және бейнеленеді: нарықтық құн немесе өзіндік құн (lowofcostofmarcet).

Өйткені әр түрлі жағдайлар себебінен нарықтық баға олардың өзіндік құнынан төмен бола алмайды, өткізілген өнімнің өзіндік құнынының дебет шотына сату пайда болады. Ай соңына қорлардың сальдо шоты соңғы қорлар көлеміне тең. Кей жағдайларда қорлардың санының есебін жеке жүргізеді, ол қазіргі уақытта қанша қорлар түрі қолда бар екендігін анықтау үшін қажет. Бұл нұсқаны қорлардың тұрақты есебінің модификациялық жүйесі деп атайды.

Қорлар есебінің екінші әдісінде қорлар есебінің кезеңдік жүйесін қолданады. Қорлар шоты кезең ағымында өзгеріссіз қалады, ал барлық кірістер «Кірістер» деген шотта көрсетіледі. Қалдық қорлар көлемі түгендеу - «физикалық шот» жолымен анықталады. Өткізілетін өнімнің өзіндік құны кезең соңында келесідей есептеледі [7]:

+

-

Өнімнің өзіндік құны = Бастапқы қорлар + Келіп түсу – Соңғы қалдықтар (10)

Осылайша, «ИНТЕЛКАБЕЛЬ» ЖШС-де дайын өнім есебі дұрыс жүргізіледі, барлық алғашқы құжаттар толтырылады. Жүргізілген аудит ешқандай бұзушылықтар айқындаған жоқ.