3. Перспективы развития налога на доходы физических лиц

в Российской Федерации

3.1. Проблемные вопросы налогообложения доходов физических лиц

Налогообложение индивидуальных доходов занимает особое положение в системе налогов и сборов Российской Федерации, так как налог на доходы физических лиц, во-первых, является самым массовым налогом из всех; а во-вторых, объектом его обложения является получаемый физическими лицами доход. Именно размер дохода, а не наличие дорогого жилья или автомобиля характеризует степень благосостояния налогоплательщика. Согласно статье 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах» НК РФ при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога, это является одним из принципов налогообложения.

В случае если налоговая система страны в области налогообложения доходов граждан не сбалансирована, а население чувствует неправильность в сфере распределения налоговой нагрузки между различными слоями, то это побуждает их искать различные способы уклонения от уплаты причитающихся налогов. В этот момент времени в минимизации налоговых платежей заинтересованы как работники организации, так и сами компании. Возникает симбиоз, при котором две различные по своим интересам группы сходятся в своих планах снизить налоговые платежи.

В послевоенные годы в развитых странах наблюдался рост налоговых поступлений (в т.ч. и подоходного налога) в бюджет. Это объясняется следующими фактами: номинальное повышение доходов населения, инфляционные процессы и, как следствие этого, – индексация заработной платы, а также ужесточение контроля над платежами. В настоящее время в развитых странах 30-40% всех доходов населения изымается с помощью подоходного налога.

Так как на поступление данного налога оказывает влияние ряд факторов, целесообразно рассмотреть действующую в Российской Федерации систему подоходного налогообложения в разрезе этих элементов (см. рис.6).

Рис. 6. Основные элементы, влияющие на поступление НДФЛ

Обозначим существующие проблемы налога на доходы физических лиц по указанным элементам:

1. Налогоплательщики

Относительно физических лиц – налоговых резидентов возникает много вопросов, связанных с неполнотой формулировки определения резидентства. Например, какие именно 12 месяцев брать для расчета времени пребывания на территории Российской Федерации: календарный ли год, месяцы после получения дохода, до получения. Ведь налоговый статус уточняется по итогам налогового периода. Также вопрос возникает о неполных месяцах, так как далеко не всегда граждане прибывают 1 числа месяца, считать ли дни приезда и отъезда в счет нахождения на территории РФ, как учитывать переход сотрудника из статуса резидента в нерезиденты. Очень часто толкование ответов на данные вопросы отдано на откуп работодателю, ведь судебная практика, Минфин и ФНС дают разные трактовки.

Что касается налоговых агентов – организаций, на которых возложена обязанность перечислять НДФЛ за своих сотрудников, в силу частого изменения законодательства, а также недостаточного регулирования отдельных вопросов на практике часто возникают проблемы и спорные ситуации, связанные с исчислением и уплатой налога. Большое количество вопросов связано с возникновением нестандартных ситуаций при исчислении НДФЛ, однозначное решение которых не всегда можно найти в налоговом законодательстве. Налоговый кодекс описывает лишь общие правила исчисления и уплаты налога, в то время как ситуации на практике бывают гораздо разнообразнее и в процессе их решения обнаруживается, что по данному вопросу нет однозначного ответа в законодательстве, либо соответствующая норма есть, но есть вероятность неправильной или неоднозначной ее трактовки. По отдельным спорным вопросам Министерство финансов и Федеральная налоговая служба публикуют разъяснительные письма. Также существует определенная судебная практика по спорным вопросам. При этом бывает, что суды различных инстанций решают похожие дела по-разному. В этой связи нужно руководствоваться нормами Высшего арбитражного суда и Верховного суда РФ.

2. Объект

Существуют и свои сложности в определении объекта налогообложения: по Налоговому кодексу РФ им признается любой доход физического лица, полученный как в натуральной, так и в денежной форме, а также доход в виде материальной выгоды. В налоговую базу включаются также доходы, полученные в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Налоговую базу по материальной выгоде, полученной при экономии на процентах по займам, определяют на дату выплаты процентов (ст. 223 НК РФ). Но не ясно, на какую дату определять материальную выгоду, если заем беспроцентный. В этом случае выгода будет получена на дату возврата работником займа. При этом материальной выгоды не возникает, если заем не возвращен, в т.ч. при списании долга. Не является объектом обложения НДФЛ сумма оплаты сотовой связи директора фирмы даже в случае отсутствия детализации телефонных переговоров. Налоговые органы могут затребовать подтверждения, что переговоры осуществлялись только в производственных целях. Производственный характер звонков можно подтвердить, в частности, внутренним положением о сотовой связи в компании, в котором закреплено, что сотовая связь используется только в производственных целях. Если к авансовым отчетам приложены квитанции и кассовые чеки, подтверждающие, что деньги были израсходованы в служебных целях, начислять НДФЛ не нужно. Организация может выплачивать сотрудникам заработную плату на расчетные счета. Причем бывает, когда работник просит зачислить зарплату сразу на несколько счетов. За безналичное обслуживание банком взимается комиссия за каждое платежное поручение. Платежи организации-работодателя, произведенные банку за обслуживание банковских карт и связанные с выплатой работникам заработной платы, не могут рассматриваться как объект налогообложения. Выплата работникам дивидендов и перечисление суммы займов осуществляется в рамках гражданско-правовых, а не трудовых отношений. Платежи, произведенные организацией банку за обслуживание банковских карт, связанные с выплатой работнику сумм денежных средств, обязанность которых законодательно не установлена, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке. Вопросы по исчислению НДФЛ возникают, когда трудно определить, являются ли те или иные выплаты компенсационными и следует ли их облагать НДФЛ. Например, является ли компенсацией и облагается ли НДФЛ заработная плата, выплаченная работнику организацией за время вынужденного прогула по причине незаконного увольнения?

3. Ставки

Вопрос налоговых ставок является дискуссионным по настоящее время, эксперты не могут прийти к единому мнению.

При подоходном налогообложении очень трудно рассчитать оптимальные ставки налогов. Если ставки высоки, то подрывается стимул к нововведениям, рискованным проектам; в высоких ставках налогов таится опасность снижения трудовой активности людей. Американские эксперты во главе с профессором Лэффером теоретически доказали, что при ставке налога более 50% резко снижается деловая активность фирм и населения в целом. Трудно рассчитывать на то, что можно теоретически обосновать идеальную шкалу налогообложения доходов. Она должна быть откорректирована на практике. Немаловажное значение в ее справедливости имеют национальные, психологические и культурные факторы. Американцы, например, считают, что при такой шкале налогообложения, которая существует в Швеции − 75%, в США никто бы не стал вкладывать капитал в производство. Высшая ставка налога должна находиться в пределах50-70%.

В современном мире продолжает существовать огромный разрыв в доходах между наиболее и наименее обеспеченными частями населения, между средним классом и высшим (в экономическом смысле) слоем общества, плохо учитываемый при распределении налогового бремени. В этой связи, уже не первый год ведутся споры о возвращении прогрессивного подоходного налогообложения граждан в России. Но мера справедливости у каждого своя, плюсы и минусы подсчитываются уже много лет, а факты говорят: рост индекса благосостояния обеспеченных россиян с приходом осени полностью сошел на нет, доходы ушли в «тень». Главным фактором, оказавшим давление на индекс, стала зарплата, средний уровень которой значительно уменьшился. Все это − следствие увеличение ставки страховых взносов и слухов об увеличении налогового бремени на «состоятельных» людей.

Роль регулирующей и перераспределительной функции налога на доходы весьма высокая в формировании доходной базы российских бюджетов, при этом существует ряд проблем:

- низкий уровень доходов значительной части населения: по данным на конец 2012 года величина прожиточного минимума − 6705 руб./ месяц. Доля населения с доходами ниже прожиточного минимума − 11% (2012 г.)¹⁵;

- невысокое количество лиц, занимающихся индивидуальной предпринимательской деятельностью;

- высокий процент налогоплательщиков с высоким уровнем благосостояния, укрывающих свои доходы.

Федеральная налоговая служба (ФНС), наоборот, фиксирует сокращение числа миллиардеров - граждан, декларирующих сверхвысокие доходы — свыше 1 млрд. рублей в год. По статистике их число упало с 655 человек в 2008 году до 424 человек в 2012 году. При этом с 2008 года ФНС выделяет из общего числа миллиардеров их «верхний слой» — декларантов дохода свыше 10 млрд. рублей¹⁶. Их число также сокращается: 67 человек в 2008 году, 38 − в 2009 и 15 − в 2012 году (см. рис.7.).

Рис. 7. Динамика количества богатых граждан РФ по официальным данным

В любом случае, данные ФНС трудно назвать показательными. Значительная часть крупных доходов надежно укрыта от налогообложения с помощью «серых» и «черных» схем — продажа крупных пакетов акций часто проходит через низконалоговые юрисдикции. При этом речь идет лишь о гражданах, обязанных подавать декларации, в случае с рублевыми миллиардерами − это, прежде всего, физические лица, получившие доходы помимо места своей работы, в основном средства от продажи имущества (включая пакеты ценных бумаг и доли в уставном капитале компаний). По словам сотрудников налоговых органов, именно продажа акций указывается в качестве главной составляющей дохода большинством налогоплательщиков-миллиардеров. Поэтому общее количество хорошо зарабатывающих граждан в стране определяется лишь экспертными оценками, и, в отличие от данных ФНС, оно стремительно увеличивается. В последнем ежегодном рейтинге Forbes число российских долларовых миллиардеров выросло с 62 до 96 человека, другое издание насчитало 500 российских граждан с капиталом от 5 млрд. рублей¹⁷.

4. Налоговые вычеты

Система существующих социальных и имущественных вычетов, предоставляемых по налогу на доходы физических лиц, также не учитывает уровень жизни граждан. Предоставление образовательных, лечебных и жилищных вычетов, для которых нет предела по уровню доходов налогоплательщика, является механизмом получения крупных льгот людям, чье благосостояние выше среднего. Кроме того, вычет на дорогостоящее лечение предоставляется в полном объеме, только если оно осуществлялось на территории России, также его нельзя переносить на последующие периоды. Вычет на обучение ограничен суммой в 50 000 рублей, хотя стоимость 1 года обучения в высшем учебном заведении давно превысила эту сумму.

5. Механизм уплаты

Механизм уплаты НДФЛ не составляет особых сложностей, поскольку расчет происходит по линейной шкале, перечисление идет в тот бюджет субъекта РФ, в котором работает налогоплательщик. Однако в современном мире последнее условие и активизирует диспропорцию в развитии регионов, поскольку в большинство бюджетов субъектов Российской Федерации не поступает налог на доходы физических лиц тех плательщиков, которые работают в других регионах. В то же время именно первые несут на себе все расходы по социальному и коммунальному обслуживанию их и их семей.

Специфику территории, ее географического положение, уровень развития экономики и развитие социальной инфраструктуры – все это в Налоговом кодексе РФ попытались учесть в системе вычетов по налогу на доходы физических лиц. В статье 222 НК РФ «Полномочия законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации по установлению социальных и имущественных вычетов», в которой закрепляются полномочия по определению нормативов социального и имущественного вычета за субъектами РФ, в пределах установленных статьями 219, 220 НК РФ. Но как показывает практика, ни один субъект не воспользовался данным правом, т.е. опять происходит уравнивание граждан, живущих в промышленно развитых регионах, и граждан территорий с низким промышленным потенциалом. Данные полномочия не распространяются на представительные органы местного самоуправления.

Исходя из вышеизложенного, обозначенные обстоятельства обусловливают необходимость пересмотра бюджетного и налогового законодательства в части налога на доходы физических лиц с целью достижения сбалансированности бюджетов муниципальных образований и увеличения налогооблагаемой базы по НДФЛ.