Лекции по дисциплине «Международные стандарты учёта и финансовой отчётности» (часть 2)

Тема 4. Предназначение, сфера действия и содержание мсфо по прочим видам активов и обязательств

4.1 Учёт расходов на вознаграждение работникам и социальное обеспечение

МСФО 19 «Вознаграждение работникам» устанавливает правила учета и раскрытия информации о вознаграждении работникам. Компания должна признавать:

• обязательство, если работник выполнил работу в обмен на вознаграждение, которое подлежит выплате в будущем;

• затраты, если компания получает экономическую выгоду от работы, которая выполнена работником за вознаграждение.

Вознаграждения работникам — это все формы вознаграждений и выплат сотрудникам за выполненную ими работу. Вознаграждения работникам включают:

• текущие вознаграждения (заработную плату, взносы на соци­альное обеспечение, ежегодный оплачиваемый отпуск, опла­чиваемый отпуск по болезни, участие в прибыли компании и премии, а также вознаграждения в неденежной форме — меди­цинское обслуживание, обеспечение жильем, автотранспортом и т.п.);

• вознаграждения по окончании трудовой деятельности (пенсии, иные вознаграждения после выхода на пенсию, страхование жизни и медицинское обслуживание после окончания трудо­вой деятельности);

• прочие долгосрочные вознаграждения (оплачиваемый отпуск работникам, имеющим длительный стаж работы, или оплачи­ваемый творческий отпуск);

• выходные пособия;

• долевые компенсационные выплаты.

Текущие вознаграждения работникам представляют собой вознаг­раждения, подлежащие выплате в полном объеме в течение 12 меся­цев после окончания периода, в котором работники выполнили со­ответствующую работу (кроме выходных пособий и долевых ком­пенсационных выплат). Если в течение отчетного периода работник выполнил работу для компании, то сумму текущего вознаграждения, подлежащую выплате за эту работу, следует признать в качестве:

• обязательства (начисления по затратам), за вычетом любой уже выплаченной суммы;

• затрат в случае, когда другой МСФО не требует или не разре­шает отнесения расходов в отношении вознаграждения на сто­имость актива.

Таким образом, текущие вознаграждения работникам учитыва­ются в соответствии с принципом начислений.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности — это воз­награждения работникам, которые выплачиваются по окончании периода занятости (кроме выходных пособий и долевых компенса­ционных выплат).

Выходные пособия выплачивают в случае расторжения компанией трудового соглашения с работником до достижения им пенсионного возраста или увольнения работника по собственному желанию при сокращении штатов.

Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности пред­ставляют собой соглашения, в соответствии с которыми компания выплачивает по окончании трудовой деятельности одному или не­скольким работникам вознаграждения.

Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности в зависимости от их экономической сути делятся на пенсионные пла­ны с установленными взносами, с установленными выплатами и пенсионные планы группы работодателей.

Пенсионные планы с установленными взносами — это планы воз­награждений по окончании трудовой деятельности, предполагающие осуществление компанией фиксированных взносов в отдельный фонд. Компания при этом не будет иметь никаких юридических обя­зательств по уплате дополнительных взносов, даже если у фонда не окажется достаточных средств для выплаты всех вознаграждений работникам, которые причитаются за работу, выполненную ими в текущем и предшествующем периодах.

Обязательства компании ограничены суммой, которую она согласна внести в фонд. Размер полученных работником вознаграждений по окончании трудовой деятельности определяется суммой взносов в пенсионный план, а также доходом от их инвестирования. Все риски, связанные с размером пенсионных выплат, ложатся на работника.

Учет пенсионных планов в этом случае прост, так как обязатель­ства отчитывающейся компании за каждый период определяются исходя из объема взносов, которые причитаются в течение этого периода.

Взносы, которые подлежат уплате в течение периода, списыва­ются в отчете о прибылях и убытках на затраты. В бухгалтерском балансе они признаются задолженностью или предоплатой.

Суммы, которые признаны компанией в качестве затрат по пен­сионным планам с установленными взносами, подлежат в отчетно­сти дополнительному раскрытию.

Пенсионные планы с установленными выплатами — это все прочие пенсионные планы, отличные от планов с установленными взноса­ми. Они находятся в доверительном (трастовом) управлении и га­рантированы спонсирующим их работодателем. Риск появления бу­дущих обязательств ложится на работодателя.

Пенсионные планы группы работодателей представляют собой пен­сионные планы с установленными выплатами или взносами (кроме государственных пенсионных планов), которые объединяют акти­вы, внесенные различными компаниями, не находящимися под об­щим контролем, и используют эти активы для пенсионного обеспе­чения работников нескольких компаний.

Представление информации о пенсионном обеспечении

Активы плана включают не только активы фонда долгосрочных вознаграж­дений работникам, но и надлежащие договоры страхования.

Активы фонда долгосрочных вознаграждений работникам представ­ляют собой активы (кроме не подлежащих передаче финансовых инст­рументов, выпущенных отчитывающейся компанией), которые:

• находятся во владении организации (фонда), юридически от­деленной от отчитывающейся компании и существующей ис­ключительно с целью выплаты или финансирования вознаг­раждений работникам;

• используются исключительно с целью выплаты или финанси­рования вознаграждений работникам. На такие активы не может быть обращено взыскание кредиторов отчитывающейся компании (даже в процессе банкротства), и они не могут быть ей возвращены.

Надлежащий договор страхования — это договор страхования, ко­торый заключен со страховщиком, не являющимся связанной с отчитывающейся компанией стороной, если страховые выплаты по договору:

• могут быть использованы в рамках пенсионного плана с установленными выплатами исключительно с целью выплаты или финансирования вознаграждений работникам;

• не могут быть получены кредиторами отчитывающейся ком­пании в счет удовлетворения их претензий.

Актив, который относится к одному плану, должен засчитывать­ся против обязательства, которое относится к другому плану, в слу­чае, если:

1) компания имеет юридически закрепленное право исполь­зовать прирост активов одного плана для исполнения обязательств по другому плану;

2) намеревается либо исполнить обязательства на основе сальдирования, либо реализовывать выгоду, которая получе­на в связи с приростом активов одного плана, и исполнить свое обя­зательство по другому плану одновременно.

Раскрытие информации о пенсионном обеспечении

Компания долж­на раскрыть в отношении пенсионных планов с установленными выплатами следующую информацию:

1) учетная политика по признанию актуарных прибылей и убытков;

2) общее описание типа плана;

3) результаты сверки активов и обязательств, признанных в ба­лансе, которые показывают:

• дисконтированную стоимость обязательств по плану с уста­новленными выплатами, совершенно не обеспеченными ре­сурсами;

• дисконтированную стоимость обязательств по плану с уста­новленными выплатами, обеспеченными ресурсами на отчет­ную дату полностью или частично;

• справедливую стоимость всех активов плана на отчетную дату;

• чистые актуарные прибыли или убытки, не признанные в балансе;

• любую величину, не признанную в качестве актива из-за ог­раничений существенности;

• величины, признанные в балансе;

4) результаты сверки, раскрывающей изменения чистых обязательств (или активов) в течение периода, признанные в балансе;

• суммарные расходы, признанные в отчете о прибылях и убыт­ках, по каждой статье;

• фактический доход на активы плана;

• основные актуарные допущения, использованные на отчетную дату.

Актуарные прибыли и убытки включают корректировки с учетом прошлого опыта (результат различий между первоначальными актуа­рными допущениями в отношении будущих событий и тем, что в действительности произошло) и результаты изменений в актуарных допущениях.

Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения

МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обес­печения» определяет информацию, которую необходимо представ­лять по каждому пенсионному плану, включая его характер, финан­совые ресурсы и результаты. Стандарт необходимо применять для отчетности по пенсионным планам, которая адресована всем участ­никам независимо от того, является ли данный план:

• отдельным фондом;

• планом с установленными взносами или установленными вы­платами;

• планом, находящимся под управлением страховой компании;

• планом, спонсируемым другими сторонами, а не работодателем;

• формальным или неформальным соглашением.

Как уже отмечалось, выделяют пенсионные планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами.

Обязательства работодателя по планам с установленными взноса­ми выполняются, как правило, за счет взносов, поэтому совет актуа­рия не требуется.

Активы, принадлежащие плану с установленными взносами, оце­ниваются в соответствии со следующими принципами:

• инвестиции оцениваются по справедливой стоимости;

• если учет ведется по другой стоимости, раскрывается справед­ливая стоимость.

Отчет по плану с установленными взносами должен включать отчет по чистым активам, которые доступны к использованию для выплаты пенсий, а также описание политики финансирования.

Для оценки финансового состояния плана с установленными вы­платами и разработки рекомендаций по будущему уровню взносов компании на регулярной основе проводят заседания совета актуариев. Однако ответственность за возникновение любого дефицита пенсионных выплат несет компания-работодатель.

Актуарную оценку состояния пенсионных планов проводят обыч­но каждые три года. При этом рассчитывается дисконтированная стоимость выплат, предусмотренных планом. Учитываются текущий уровень зарплаты и ее прогнозируемые значения вплоть до момента выхода участников плана на пенсию.

Правила оценки активов плана с установленными выплатами по­хожи на правила, разработанные в отношении планов с установлен­ными взносами.

Отчет по плану с установленными выплатами представляет собой набор отчетных форм, содержащих информацию о чистых активах, доступных к использованию для выплаты пенсий, об актуарной дис­контированной стоимости пенсий, причитающихся к выплате в бу­дущем, а также о полученном в итоге избытке или дефиците акти­вов. Отчет по плану может включать отдельный отчет актуария, под­тверждающий актуарную дисконтируемую стоимость причитающихся пенсий.

Раскрытие информации о пенсионном обеспечении

Для описания плана необходимо раскрыть информацию, которая включает имена работодателей и групп работников, задействованных в схеме, коли­чество участников плана, получающих пенсии, тип плана и др. Кро­ме того, необходимо отразить существенные моменты учетной, ин­вестиционной политики и политики финансирования.

Отчет о чистых активах, доступных к использованию для выплаты пенсий, содержит информацию:

• об активах на конец года с соответствующей классификацией;

• об основе для оценки активов;

• о каждой инвестиции, превышающей либо 5% чистых активов пенсионного плана, либо 5% стоимости любого класса или типа ценных бумаг;

• о любой инвестиции работодателя (акции, облигации и т.д.);

• об обязательствах, отличных от актуарной дисконтированной стоимости причитающихся к выплате пенсий.

Отчет об изменениях в чистых активах, доступных для выплаты пенсий, содержит информацию:

• об инвестиционном доходе;

• о вкладах работодателей;

• о вкладах работников;

• о других доходах;

• о пенсиях, выплачиваемых или предназначенных к выплате (с анализом по категориям пенсий);

• об административных и прочих расходах;

• о налогах на прибыль;

• о прибылях и убытках от выбытия инвестиций или изменений их ценности;

• о переводах из других планов и в другие планы.

Актуарная информация (только для плана с установленными вы­платами) содержит:

• данные об актуарной дисконтированной стоимости причита­ющихся пенсий (рассчитывается на основе информации о раз­мере пенсий, причитающихся по условиям плана, стоимости оказанных услуг и с использованием данных о текущем или прогнозируемом уровне зарплаты);

• раскрытие основных актуарных допущений;

• описание метода, который используется для определения актуа­рной дисконтированной стоимости причитающихся пенсий;

• дату самой последней актуарной оценки.