3.3.1.3.2.2. Расходы на улучшение потребительских качеств имущества как расходы, связанные с полученным от продажи имущества доходом

(ДО 2014 Г.)

Обратите внимание!

В соответствии с Федеральным законом от 23.07.2013 N 212-ФЗ ст. 220 НК РФ с 1 января 2014 г. действует в новой редакции.

Текст настоящего раздела актуален для налогоплательщиков, которые заявляют имущественные налоговые вычеты по правилам, действовавшим до 2014 г. (в частности, для тех, кто подает в 2014 г. декларации за 2013 г.).

Данный вид расходов напрямую связан с тем доходом, который вы получаете при продаже имущества. И это логично, поскольку, улучшая имущество качественно, вы тем самым увеличиваете его стоимость. Так, квартира с ремонтом будет продана дороже, чем она же без отделки. И примеров таких расходов множество.

В качестве иллюстрации приведем некоторые из них, не вызывающие нареканий со стороны контролирующих органов, а именно:

- расходы на благоустройство земельного участка, увеличивающие его стоимость (Письмо Минфина России от 21.11.2012 N 03-04-05/4-1327);

- затраты на переоборудование и реконструкцию нежилых помещений и перевод их в жилые помещения, в результате которых увеличилась жилая площадь продаваемого объекта недвижимости (Письмо Минфина России от 02.07.2012 N 03-04-05/9-814);

- расходы на ремонт квартиры, приобретенной без отделки, в случае ее продажи (Письмо Минфина России от 04.06.2009 N 03-04-05-01/434);

- расходы на реконструкцию зданий, замену и прокладку новых электросетей, водо-, тепло- и канализационных сетей (Письмо ФНС России от 25.01.2007 N 04-2-02/63@);

- затраты, произведенные в целях улучшения потребительских качеств автомобиля (Письмо Минфина России от 24.09.2007 N 03-04-05-01/314);

- иные затраты на улучшение потребительских качеств имущества (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.12.2008 N 18-14/4/120484).

Например, А.В. Серов дооборудовал свой автомобиль спутниковой охранной сигнализацией. При реализации этого автомобиля затраты на дооборудование могут быть учтены вместе с расходами, связанными с покупкой автомобиля и его продажей.

Обратите внимание!

Расходы на улучшение потребительских качеств имущества следует отличать от затрат на его текущее обслуживание. Текущие расходы не могут уменьшать доходы от продажи имущества. К такому выводу в отношении произведенных налогоплательщиком расходов на обслуживание автомобиля в период эксплуатации пришел Минфин России в Письмах от 01.07.2013 N 03-04-05/24970, от 05.06.2013 N 03-04-05/20742.

Суммы, понесенные в связи с улучшением "чужого" имущества, в расходах не учитываются. К примеру, в Письме ФНС России от 25.01.2007 N 04-2-02/63@, по сути, указано, что затраты на благоустройство двора (оформление тротуаров, прокладку асфальтобетонной автодороги) в расходах учесть нельзя, если благоустраиваемый земельный участок не принадлежит налогоплательщику на праве собственности.

3.3.1.3.2.3. Затраты, связанные с продажей имущества (имущественных прав, прав требования), как расходы, связанные с полученным от продажи имущества доходом

(ДО 2014 Г.)

Обратите внимание!

В соответствии с Федеральным законом от 23.07.2013 N 212-ФЗ ст. 220 НК РФ с 1 января 2014 г. действует в новой редакции.

Текст настоящего раздела актуален для налогоплательщиков, которые заявляют имущественные налоговые вычеты по правилам, действовавшим до 2014 г. (в частности, для тех, кто подает в 2014 г. декларации за 2013 г.).

К данному виду расходов отнесем все затраты, которые вы осуществили, чтобы продать имущество. Это, к примеру:

- уплата госпошлины при продаже недвижимого имущества. Отметим, что мы не располагаем официальными разъяснениями контролирующих органов непосредственно в отношении госпошлины при продаже жилья. Однако считаем возможным в подтверждение своей позиции привести Письмо Минфина России от 02.07.2013 N 03-04-05/25333, в котором рассмотрена возможность учета расходов по уплате госпошлины за регистрацию уступки прав требования по договору участия в долевом строительстве;

- оплата услуг риелтора (Письма Минфина России от 29.12.2011 N 03-04-05/5-1123, от 04.06.2009 N 03-04-05-01/434).

Иногда на практике контролирующие органы вводят собственные критерии оценки расходов для целей применения абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Так, с точки зрения УФНС России по г. Москве, не относится к расходам, уменьшающим доход, плата за нотариальное оформление сделки купли-продажи нежилых помещений. Это объясняется тем, что Гражданский кодекс РФ допускает простую письменную форму для данной сделки, а нотариальное заверение ее осуществляется по желанию сторон сделки и не является обязательным (Письмо УФНС России по г. Москве от 11.06.2010 N 20-12/4/062053@).

Мы не можем согласиться с этой позицией по следующим основаниям. Налоговый кодекс РФ такого критерия отнесения затрат к расходам, как их обязательность, не содержит. Упомянутые выше расходы на оплату услуг нотариуса, на наш взгляд, вполне оправданны не только с юридической точки зрения, но и с экономической, поскольку нотариальное удостоверение максимально защищает участников сделки (прежде всего их экономические интересы) от недобросовестных действий друг друга. Следовательно, такие расходы связаны с заключением договора купли-продажи и с полученным доходом.

3.3.1.4. ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ

(ПРЕДОСТАВЛЯЕМЫХ ПРИ ПРОДАЖЕ И ПРИОБРЕТЕНИИ ИМУЩЕСТВА)

В СИТУАЦИИ, КОГДА В ТЕЧЕНИЕ ОДНОГО НАЛОГОВОГО ПЕРИОДА

(КАЛЕНДАРНОГО ГОДА) ОСУЩЕСТВЛЕНЫ ПРОДАЖА И ПОКУПКА ЖИЛЬЯ

Примечание

Текст настоящего раздела основан на положениях ст. 220 НК РФ в редакции до 2014 г. Он актуален для налогоплательщиков, которые заявляют имущественные налоговые вычеты по правилам, действовавшим до 2014 г.

Что касается действующих начиная с 2014 г. положений ст. 220 НК РФ, то их содержание в части рассмотренных в настоящем разделе вопросов не изменилось. Поменялись только ссылки на конкретные пункты и подпункты ст. 220 НК РФ. Поэтому смысл и содержание приведенных далее комментариев в целом соответствуют положениям ст. 220 НК РФ и с 2014 г.

На практике встречаются ситуации, когда физическое лицо в течение одного налогового периода (календарного года) продает одно жилье (например, квартиру, дом) и покупает другое (либо покупает и продает одно и то же жилье).

В таких случаях к полученным в указанном налоговом периоде доходам, облагаемым по ставке 13%, налогоплательщик может применить сразу оба вычета:

- вычет при продаже имущества, предоставляемый на основании пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Вместо получения данного вычета можно уменьшить доходы от продажи на сумму расходов, связанных с получением этого дохода (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ);

- вычет при приобретении имущества, предоставляемый на основании пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

На это указывает, в частности, Минфин России в Письмах от 19.02.2013 N 03-04-05/9-115, от 17.12.2012 N 03-04-05/7-1403, от 10.04.2012 N 03-04-05/7-477, от 22.03.2012 N 03-04-05/9-358, от 28.11.2011 N 03-04-05/7-952.

Оба вычета (предоставляемые при покупке и продаже жилья) в рассматриваемой ситуации можно применить ко всей совокупности полученных в течение налогового периода доходов налогоплательщика, облагаемых по ставке 13% (п. 3 ст. 210 НК РФ). Причем доход от продажи жилья - не исключение. Оба вычета можно применить в том числе к нему. Такие разъяснения, в частности, даны в Письме Минфина России от 27.01.2012 N 03-04-05/5-81.

Например, М.С. Воробьев в 2013 г. продал двухкомнатную квартиру, находившуюся у него в собственности менее трех лет, за 3 100 000 руб. и купил трехкомнатную квартиру за 4 000 000 руб. Иных доходов, облагаемых по ставке 13%, в 2013 г. он не получал, поскольку находился на пенсии и не работал.

При исчислении налоговой базы по НДФЛ за 2013 г. он решил воспользоваться вычетами, предоставляемыми при продаже и покупке жилья. Предположим, что права на иные налоговые вычеты у него в 2013 г. не было. Общая сумма имущественных вычетов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ за 2013 г., составила 3 000 000 руб. (1 000 000 руб. + 2 000 000 руб.).

М.С. Воробьев должен уплатить в бюджет НДФЛ с дохода, полученного от реализации двухкомнатной квартиры, в размере 13 000 руб. (13% x (3 100 000 руб. - 3 000 000 руб.).

Для получения имущественных вычетов налогоплательщику необходимо подать декларацию по форме 3-НДФЛ в территориальную налоговую инспекцию. При этом важно помнить, что о продаже имущества, срок нахождения которого в собственности составляет менее трех лет, физические лица обязаны отчитаться до 30 апреля года, следующего за годом продажи (п. 1 ст. 229 НК РФ). Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговую декларацию нужно представить не позднее 30 апреля года, следующего за налоговым периодом, в котором получен доход.

Например, В.И. Солнцев в 2013 г. продал однокомнатную квартиру, принадлежавшую ему на праве собственности менее трех лет, за 4 500 000 руб. и в том же году приобрел двухкомнатную квартиру за 6 800 000 руб. Предположим, что в 2013 г. иных доходов, облагаемых по ставке 13%, помимо дохода от реализации жилья В.И. Солнцев не получал.

По окончании 2013 г. В.И. Солнцев заявит:

- имущественный вычет "по продаже" в размере не более 1 000 000 руб. и одновременно

- имущественный вычет "по покупке" в размере, не превышающем 2 000 000 руб.

Следовательно, доход от реализации однокомнатной квартиры В.И. Солнцев уменьшит на 3 000 000 руб. (1 000 000 руб. + 2 000 000 руб.). С суммы 1 500 000 руб. (4 500 000 руб. - 3 000 000 руб.) ему нужно исчислить НДФЛ.

В.И. Солнцев должен представить налоговую декларацию в срок не позднее 30 апреля 2014 г. (п. 1 ст. 229 НК РФ), а уплатить налог - не позднее 15 июля 2014 г. (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Считаем, что налогоплательщик в таких ситуациях может пойти и по другому пути: уменьшить доход от продажи жилья на расходы, связанные с его приобретением, и одновременно применить к нему вычет, предоставляемый при приобретении жилья. См. дополнительно Письмо Минфина России от 09.02.2012 N 03-04-05/9-142.

Воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, что В.И. Солнцев вместо получения имущественного вычета, предоставляемого при продаже жилья, решил уменьшить доходы от реализации однокомнатной квартиры в сумме 4 500 000 руб. на расходы, связанные с ее приобретением. Допустим, у него имеются документы, подтверждающие, что данную квартиру он купил за 2 300 000 руб.

По окончании 2013 г. В.И. Солнцев отразит в декларации уменьшение налоговой базы (полученного дохода):

- на расходы, связанные с приобретением проданной однокомнатной квартиры;

- на имущественный налоговый вычет, предоставляемый при приобретении двухкомнатной квартиры.

Сумма налога с дохода, полученного при продаже однокомнатной квартиры, составит 26 000 руб. (13% x (4 500 000 руб. - 2 300 000 руб. - 2 000 000 руб.)).

В.И. Солнцев должен представить налоговую декларацию в срок не позднее 30 апреля 2014 г. (п. 1 ст. 229 НК РФ), а уплатить налог - не позднее 15 июля 2014 г. (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Обратите внимание!

По мнению Минфина России, все сказанное в равной степени применяется и в ситуации, когда налогоплательщик покупает и продает одно и то же жилье в одном налоговом периоде (Письмо от 09.02.2012 N 03-04-05/9-142).

В заключение отметим, что уменьшить доходы от продажи одного объекта недвижимого имущества на расходы по приобретению другого объекта нельзя (Письма Минфина России от 13.05.2013 N 03-04-05/16411, от 04.06.2010 N 03-04-05/9-311, от 17.06.2009 N 03-04-05-01/469).