17.2. Налогообложение доходов высококвалифицированных иностранных специалистов

Иногда у российских организаций возникает потребность в зарубежных специалистах, обладающих высоким профессиональным уровнем в различных сферах.

При определенных условиях эти иностранные граждане получают статус "высококвалифицированный специалист", который, в частности, предусматривает льготные условия налогообложения их доходов по сравнению с доходами большинства иных иностранцев-нерезидентов, осуществляющих трудовую деятельность в РФ.

Таких условий два (п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ):

1) наличие у иностранного гражданина опыта работы, навыков или достижений в конкретной сфере деятельности;

2) предполагаемый размер заработной платы (вознаграждения), выплачиваемой указанному иностранному гражданину работодателем (заказчиком работ, услуг), в определенных случаях должен быть не ниже соответствующих минимальных ограничений, установленных в п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ.

См. в Путеводителе по кадровым вопросам:

- Кто признается высококвалифицированным иностранным специалистом;

- Какие организации могут пригласить высококвалифицированного иностранного специалиста.

Второе условие, на наш взгляд, означает, что в заключенном с иностранным гражданином трудовом (гражданско-правовом) договоре должен быть определен размер заработной платы (вознаграждения) не ниже указанных минимальных ограничений.

Примечание

Для иностранных специалистов, участвующих в реализации проекта "Сколково", не установлено зарплатных ограничений для признания их высококвалифицированными специалистами (пп. 2 п. 1 ст. 13.2 Закона N 115-ФЗ).

История вопроса на случай налоговой проверки

Напомним, что в действующей редакции п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ минимально допустимые суммы предполагаемой заработной платы (вознаграждения) иностранного гражданина в целях признания его высококвалифицированным специалистом установлены из расчета за один календарный месяц. Соответствующие изменения в п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ были внесены Федеральным законом от 08.03.2015 N 56-ФЗ и применяются с 24 апреля 2015 г. (п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 08.03.2015 N 56-ФЗ).

В прежней редакции п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ минимальный размер заработка иностранного гражданина в целях признания его высококвалифицированным специалистом приводился из расчета за один год (365 календарных дней).

В связи с этим на практике нередко возникали ситуации, когда, например, по условиям трудового договора заработная плата иностранного специалиста устанавливалась в размере большем (или равном), чем соответствующее минимальное значение, указанное в п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ. Однако в связи с увольнением фактически полученный им заработок оказывался меньше этой суммы.

На наш взгляд, в таких случаях статус высококвалифицированного специалиста за иностранным гражданином все равно сохранялся. Аналогичный вывод также можно было сделать из Письма Минфина России от 04.05.2012 N 03-04-06/6-130.

В отношении доходов высококвалифицированных иностранных специалистов нанявшая их российская организация является налоговым агентом. НДФЛ с доходов от трудовой деятельности данного специалиста должен быть удержан по ставке 13% независимо от того, является он налоговым резидентом или нет (п. 1, абз. 4 п. 3 ст. 224 НК РФ). Заметим, что в целях налогообложения доходов такого специалиста выполнение работ (оказание услуг) на основании гражданско-правового договора признается трудовой деятельностью и доходы от нее облагаются по ставке 13% (п. 1 ст. 2, п. 1 ст. 13.2 Закона N 115-ФЗ, Письма Минфина России от 19.08.2010 N 03-04-06/6-182, ФНС России от 02.10.2012 N ЕД-4-3/16395@).

Минфин России подчеркивает, что ставка НДФЛ в размере 13% применяется не к любым доходам высококвалифицированного иностранного специалиста, а строго к тем из них, которые получены от осуществления трудовой деятельности (Письмо от 08.06.2012 N 03-04-06/6-158). К последним, по его мнению, в частности, относятся следующие доходы:

- зарплата, включая дополнительные надбавки (доплаты), предусмотренные ст. 151 ТК РФ за выполнение работником дополнительной работы в порядке ст. 60.2 ТК РФ (ч. 1 ст. 129 ТК РФ, Письма Минфина России от 18.02.2012 N 03-04-06/4216, от 17.08.2010 N 03-04-06/0-181);

- премия за выполнение трудовых обязанностей и оплата расходов на командировки (Письмо Минфина России от 13.06.2012 N 03-04-06/6-168).

Из приведенных разъяснений финансового ведомства можно сделать вывод, что к доходам от трудовой деятельности, облагаемым по ставке 13%, не относятся, в частности, доплата к отпуску, возмещение расходов работника на оплату жилья, материальная помощь, стоимость подарков.

Уменьшить сумму НДФЛ на налоговые вычеты можно только после того, как иностранный специалист станет налоговым резидентом РФ (Письмо Минфина России от 26.07.2010 N 03-04-08/8-165).

Если высококвалифицированный иностранный специалист имеет двойное гражданство (российское и иностранное) и не является налоговым резидентом РФ, к его доходам применяется ставка 30% (Письмо Минфина России от 27.07.2010 N 03-04-06/0-160).