12.1.2. Компенсация за разъездной характер работы

Сотрудникам, работа которых носит разъездной характер, работодатель должен возмещать затраты, связанные со служебными поездками. В частности, это расходы по проезду, найму жилья, суточные (ст. 168.1 ТК РФ). Сумма возмещения признается компенсационной выплатой и не облагается НДФЛ в размерах, установленных локальными актами, коллективным и (или) трудовыми договорами (ч. 2 ст. 164, ст. 168.1 ТК РФ, п. 3 ст. 217 НК РФ, Письма Минфина России от 25.10.2013 N 03-04-06/45182, от 07.06.2011 N 03-04-06/6-131, от 19.07.2010 N 03-04-06/6-154, ФНС России от 10.11.2011 N ЕД-4-3/18794@).

Чиновники финансового ведомства дополнительно уточнили, что к суточным, которые выплачиваются сотрудникам при разъездном характере работы, не применяются ограничения, установленные для налогообложения таких выплат при командировках. Соответственно, даже если указанные суммы будут превышать 700 руб. (ограничение для командировок по территории РФ) или 2500 руб. (ограничение для загранкомандировок), НДФЛ исчислять не потребуется (п. 3 ст. 217 НК РФ, Письма Минфина России от 05.07.2013 N 03-04-06/25956, от 07.06.2011 N 03-04-06/6-131).

См. в Путеводителе по кадровым вопросам:

- Условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы);

- Разъездной характер работы водителя.

12.1.3. Надбавка за вахтовый метод работы

Лицам, работающим вахтовым методом, положены надбавки к заработной плате (ч. 1 ст. 302 ТК РФ). Работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, определяют размер такой надбавки в трудовом, коллективном договоре либо локальном нормативном акте (ч. 4 ст. 302 ТК РФ).

Для организаций бюджетной сферы нормы подобных выплат установлены (ч. 2, 3 ст. 302 ТК РФ):

- Правительством РФ (Постановление от 03.02.2005 N 51) - для федеральных государственных органов, федеральных государственных учреждений;

- органами власти субъектов РФ или органами местного самоуправления - для государственных органов субъектов РФ, государственных учреждений субъектов РФ, органов местного самоуправления, муниципальных учреждений.

О порядке выплаты компенсаций (надбавок) лицам, работающим вахтовым методом, см. в Путеводителе по кадровым вопросам.

Указанная надбавка признается компенсацией, связанной с выполнением сотрудником трудовых обязанностей, и не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ, Письма Минфина России от 29.06.2012 N 03-04-06/9-187, от 02.09.2011 N 03-04-06/0-197 (п. 3), от 30.06.2011 N 03-03-06/1/384, от 03.12.2009 N 03-04-06-01/313 (п. 1), УФНС России по г. Москве от 13.07.2009 N 16-15/071475, от 29.05.2008 N 21-11/052059@).

Аналогичного мнения придерживаются арбитражные суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.03.2011 N А56-22517/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.09.2009 N А32-48446/2004-12/930-2008-56/32-58/385, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.01.2009 N Ф04-73/2009(19266-А81-15), ФАС Московского округа от 30.07.2008 N КА-А40/6979-08).

Правоприменительную практику по вопросу обложения НДФЛ надбавок за вахтовый метод работы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды:

- надбавка в организациях, финансируемых из федерального бюджета;

- надбавка в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов;

- надбавка в организациях, не относящихся к бюджетной сфере.

12.1.4. КОМПЕНСАЦИЯ РАСХОДОВ

В СВЯЗИ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ЛИЧНОГО ИМУЩЕСТВА

(ТРАНСПОРТА (АВТОМОБИЛЯ), МОБИЛЬНОГО ТЕЛЕФОНА И ДР.)

В СЛУЖЕБНЫХ ЦЕЛЯХ

Нередко работники с согласия или ведома работодателя используют в служебных целях личное имущество, например собственный автотранспорт или телефон. В таком случае работодатель должен выплатить компенсацию за использование имущества, а также возместить работнику произведенные расходы (ст. 188 ТК РФ).

Размер такой компенсации вы должны установить в своем локальном акте и (или) в трудовых (коллективных) договорах с работниками.

О порядке возмещения расходов при использовании личного имущества работников см. в Путеводителе по кадровым вопросам.

По общему правилу на указанные выплаты НДФЛ не начисляется (абз. 9 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Однако, как указывает финансовое ведомство, для этого в организации должны быть расчеты сумм компенсаций, а также документы, подтверждающие (Письма Минфина России от 27.02.2013 N 03-04-06/5600, от 21.12.2012 N 03-04-06/3-357, от 25.10.2012 N 03-04-06/9-305, от 28.06.2012 N 03-03-06/1/326, от 27.03.2012 N 03-04-06/3-78, от 31.12.2010 N 03-04-06/6-327, от 20.05.2010 N 03-04-06/6-98, от 24.03.2010 N 03-04-06/6-47):

- принадлежность имущества сотруднику;

- использование имущества в служебных целях;

- суммы понесенных физическим лицом расходов.

Отметим, что ранее чиновники утверждали, что в случае использования личного автомобиля в служебных целях не облагается НДФЛ сумма компенсации, выплачиваемая работнику в пределах норм, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92. А с компенсации, превышающей такие нормы, необходимо удержать НДФЛ в установленном порядке (Письма Минфина России от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87 (п. 1), от 26.03.2007 N 03-04-06-01/84, УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115).

Между тем такой подход не был вполне обоснован. Ведь предельные нормы расходов, предусмотренные названным Постановлением Правительства РФ, установлены в целях исчисления налога на прибыль. Именно поэтому они не могут быть использованы для целей исчисления НДФЛ. Следовательно, выплачиваемая работникам компенсация за использование личного автомобиля никакими нормами не ограничена. Такой вывод сделал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 30.01.2007 N 10627/06.

Мнения ВАС РФ придерживаются и нижестоящие суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2008 N Ф04-2044/2008(2440-А46-34), ФАС Уральского округа от 18.03.2008 N Ф09-511/08-С2, ФАС Поволжского округа от 19.08.2008 N А06-6865/07).

До принятия указанного Постановления Президиума ВАС РФ некоторые судьи поддерживали налоговиков (Постановления ФАС Поволжского округа от 24.11.2006 N А65-5032/06-СА2-34, ФАС Дальневосточного округа от 20.04.2005 N Ф03-А73/05-2/461).

Правоприменительную практику по вопросу обложения НДФЛ компенсаций за использование в служебных целях личного автомобиля, выплаченных сверх норм, которые установлены для налога на прибыль, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Одним из видов затрат работника, связанных с использованием автомобиля в служебных целях и возмещаемых работодателем, является оплата парковки при поездках в целях исполнения трудовых обязанностей (ст. 188 ТК РФ). Как разъясняет Минфин России, сумма возмещения таких расходов НДФЛ не облагается (Письмо от 01.12.2011 N 03-04-06/6-328).

Примечание

О том, подлежат ли обложению НДФЛ компенсации и суммы возмещения расходов, выплачиваемые работнику за использование в служебных целях автомобиля, которым он управляет по доверенности, вы можете узнать в разделе "Ситуация: Облагаются ли НДФЛ компенсации и суммы возмещения расходов, выплачиваемые сотруднику в связи с использованием в служебных целях автомобиля, который не принадлежит ему на праве собственности, а находится у него во владении на основании доверенности?".

Что касается использования в служебных целях личного мобильного телефона, то соответствующая денежная компенсация также не облагается НДФЛ в пределах размеров, установленных организацией (п. 3 ст. 217 НК РФ, ст. 188 ТК РФ). С этим согласны и контролирующие органы (Письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138).

При этом в целях освобождения компенсации от налогообложения необходимо соблюдать следующие условия:

- размер компенсации, предусмотренной для сотрудника, должен быть экономически обоснован. Для этого работодателю следует учитывать стоимость телефона (подтвержденную документально) и время телефонных переговоров сотрудника по служебным вопросам и в личных целях (Письма Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138, УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, от 28.08.2007 N 28-17/1269);

- в наличии должны быть документы (их заверенные копии), подтверждающие право собственности работника на используемое имущество (Письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138);

- телефонные переговоры работника должны носить служебный характер. Документально подтвердить это могут счета оператора связи, их детализация с указанием номеров абонентов (Письма УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, от 28.08.2007 N 28-17/1269).

Возмещение работникам произведенных ими расходов по оплате услуг связи с использованием сотовых (мобильных) телефонов в производственных целях также не облагается НДФЛ. Это следует из п. 3 ст. 217 НК РФ. Минфин России в Письме от 13.10.2010 N 03-03-06/2/178 (п. 2) подтверждает это. Контролирующие органы отмечают, что оплата служебных переговоров работнику производится в интересах не физического лица, а самой организации. Следовательно, налогооблагаемого дохода у работника в таком случае не возникает (см. также Постановления ФАС Московского округа от 28.01.2010 N КА-А40/15468-09, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.06.2009 N А53-14011/2008-С5-14, ФАС Северо-Западного округа от 23.06.2008 N А42-5160/2007, ФАС Уральского округа от 12.02.2008 N Ф09-234/08-С2).

Работодатель самостоятельно определяет экономически обоснованный размер (лимит) возмещения, связанного с оплатой услуг связи. Заметим, что судьи ФАС Северо-Западного округа полагают, что если внутренними документами организации предусмотрено использование телефона только в служебных целях, то компенсировать расходы на оплату сотовой связи можно в полном размере (Постановление от 21.11.2006 N А05-2791/2006-9).

Указанное возмещение не облагается НДФЛ при условии, что:

- организация проводит анализ переговоров работника в рамках выделенного лимита на предмет их соответствия служебным целям. Для этого следует использовать детализированный отчет сотового оператора (Письмо Минфина России от 13.10.2010 N 03-03-06/2/178 (п. 2));

- подтверждены факт наличия расходов по оплате услуг связи и служебный характер телефонных переговоров работника (Постановления ФАС Уральского округа от 22.04.2009 N Ф09-2210/09-С2, ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 N А56-10568/2005).

При этом ФАС Центрального округа в Постановлении от 24.06.2011 N А35-8471/2009 обратил внимание на то, что ни Налоговый кодекс РФ, ни трудовое законодательство не содержат перечня документов, которыми подтверждается производственный характер разговоров. Соответственно, работодатель вправе самостоятельно утвердить (приказом или иным локальным нормативным актом) необходимые для такого обоснования документы.

Правоприменительную практику по вопросу обложения НДФЛ компенсаций при использовании в служебных целях личного мобильного телефона см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды:

- компенсация за использование личного мобильного телефона;

- компенсация оплаты услуг сотовой (мобильной) связи.

СИТУАЦИЯ: Облагаются ли НДФЛ компенсации и суммы возмещения расходов, выплачиваемые сотруднику в связи с использованием в служебных целях автомобиля, который не принадлежит ему на праве собственности, а находится у него во владении на основании доверенности?

На практике нередко возникают ситуации, когда работник с согласия работодателя пользуется в служебных целях автомобилем, который не принадлежит ему на праве собственности, а находится у него во владении на основании доверенности. Работодатель выплачивает данному сотруднику компенсацию за использование и износ транспортного средства, а также возмещает расходы, связанные с его эксплуатацией, руководствуясь ст. ст. 164, 188 ТК РФ.

Возникает вопрос: облагаются ли НДФЛ такие компенсации и суммы возмещения расходов?

Как известно, возмещение работодателем расходов работника при использовании его личного имущества в производственных целях не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Однако в ситуации, когда речь идет о компенсации затрат, связанных с использованием автомобиля сотрудника, которым он управляет по доверенности, контролирующие органы настаивают на необходимости ее включения в налоговую базу по НДФЛ.

Свою позицию чиновники аргументируют тем, что положения ст. 188 ТК РФ предусматривают выплату компенсации и суммы возмещения расходов только тем работникам, которые используют в служебных целях исключительно личное имущество. Если же автомобиль не принадлежит сотруднику на праве собственности, то транспортное средство не может считаться его личным имуществом. А значит, компенсации, которые в этом случае выплачивает работодатель в связи с его использованием, не относятся к предусмотренным законодательством. Соответственно, подобного рода выплаты не должны освобождаться от обложения НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ (см., например, Письма Минфина России от 08.08.2012 N 03-04-06/9-228, от 21.02.2012 N 03-04-06/3-42, ФНС России от 25.10.2012 N ЕД-4-3/18123@).

Исключением, по мнению Минфина России, является ситуация, когда сотрудник управляет по доверенности автомобилем, оформленным на его супругу, и этот автомобиль - их совместно нажитое имущество. В этом случае супруг также признается собственником транспортного средства (п. 1 ст. 256 ГК РФ, ст. 34 СК РФ). А значит, компенсации и возмещение затрат в связи с его использованием не облагаются НДФЛ в силу п. 3 ст. 217 НК РФ (Письмо Минфина России от 03.05.2012 N 03-03-06/2/49).

Между тем, на наш взгляд, контролирующие органы необоснованно дают ограничительное толкование понятию "личное имущество", содержащемуся в ст. 188 ТК РФ. Законодательство не раскрывает указанное понятие и не содержит уточнения о том, что к личному имуществу нужно относить только те объекты, которые находятся в собственности физического лица.

Считаем, что для целей ст. 188 ТК РФ понятие "личное имущество" означает следующее: в служебных целях используется не имущество работодателя, а имущество работника, принадлежащее ему на законных основаниях, одним из которых является управление транспортным средством по доверенности. В частности, в некоторых нормативных актах под владельцем транспортного средства понимается в том числе и лицо, которое управляет им на основании доверенности (см., например, абз. 2 п. 1 ст. 1079 ГК РФ, абз. 4 ст. 1 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств"). А значит, компенсации и суммы возмещения расходов, выплачиваемые работнику за использование в служебных целях автомобиля, которым он управляет по доверенности, не облагаются НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ.

Некоторые суды в рассматриваемой ситуации также отмечают, что переданный по доверенности автомобиль не может восприниматься третьими лицами иначе как находящийся во владении и пользовании конкретного лица, которому выдана доверенность. Исходя из этого, они признают правомерным освобождение от обложения НДФЛ компенсаций и сумм возмещения расходов, выплаченных работнику за использование в служебных целях транспортного средства, которым он управлял по доверенности (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 22.04.2014 N Ф09-1388/14).

Правоприменительную практику по вопросу о том, нужно ли удерживать НДФЛ с компенсации за использование в служебных целях личного автомобиля, собственником которого работник не является, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Заметим, что и по иным спорам, не касающимся обложения НДФЛ компенсации за использование личного имущества, суды нередко приходят к выводу, что в целях применения положений ст. 188 ТК РФ к личному имуществу следует относить объекты, находящиеся во владении или пользовании конкретного лица не только на праве собственности, но и на других законных основаниях (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 23.09.2013 N Ф09-9554/13 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.01.2014 N ВАС-4/14), от 29.05.2013 N Ф09-4349/13).