1.3 Стадия планирования и выполнения выборочных проверок на соответствие

В ходе выборочных проверок на соответствие аудитор собирает и анализирует доказательства об эффективности функционирования системы внутреннего контроля клиента. Выборочное исследование при выполнении таких проверок называется атрибутивным. Благодаря применению этого статистического метода аудитор оценивает долю единиц генеральной совокупности, содержащих интересующую аудитора характеристику, или атрибут. При атрибутивном выборочном исследовании предполагается, что любые ошибки или отклонения от предписанных процедур контроля трактуются одинаково, несмотря на существенность последствий, к которым они могут привести.

При выполнении выборочных проверок на соответствие аудитор предпринимает следующие шаги:

1) формулировка целей проверок на соответствие в отношении конкретных проверяемых операционных циклов;

2) определение проверяемых характеристик и условных отклонений;

3) определение генеральной совокупности;

4) определение единицы выборочного исследования;

5) установление допустимой нормы отклонений;

6) установление приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента;

7) оценка нормы отклонений совокупности;

8) определение начального и действительного объёмов выборки;

9) формирование случайной выборки;

10) выполнение процедур на соответствие;

11) экстраполяция результатов исследования выборки на всю генеральную совокупность;

12) анализ выявленных отклонений от предписанных процедур контроля;

13) решение вопроса о приемлемости генеральной совокупности.

Особо необходимо остановиться на шагах с 5) по 13).

Допустимая норма отклонений - это норма отклонений, которую аудитор допускает в выборке, считая, что она не повлияет на произведённую ранее оценку риска контроля. Например, значение риска контроля операций приходования товаров на складе оптового предприятия оценено в 30 %, а допустимая норма отклонений установлена в размере 2 %. Это означает, что если два или мене процентов приходных документов генеральной совокупности содержат ошибки, то значение риска контроля останется прежним; если же более двух процентов приходных документов генеральной совокупности содержат ошибки, то значение риска контроля должно быть повышено. При установлении допустимой нормы отклонений аудитор учитывает важность проверяемой характеристики, или атрибута. Допустимая норма отклонений влияет на объём выборки: чем ниже допустимая норма отклонений, тем больше объём выборки.

Приемлемый риск излишнего доверия к внутреннему контролю клиента. Когда аудитор использует выборочное исследование, возникает риск, что выводы о генеральной совокупности по результатам исследования выборки не будут верны. При атрибутивном выборочном исследовании этот риск называется приемлемым риском излишнего доверия к внутреннему контролю клиента. Пусть аудитор установил допустимую норму отклонений в размере 6 %, значение приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента - в размере 10 %, а истинная норма отклонений генеральной совокупности составляет 8 %, о чём аудитору не известно. Далее допускается, что верхняя расчётная норма отклонений по результатам исследования выборки составила 3 %. Контрольный момент был признан эффективным, так как значение допустимой нормы отклонений не было достигнуто. Скорректировать неправильный вывод об эффективности контрольного момента помогает использование значения приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента.

Установление значения этого риска, как и установление допустимой нормы отклонений, требует от аудитора вынесения профессионального суждения. Между произведённой ранее оценкой риска контроля и значением приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента существует следующая взаимосвязь: чем ниже первоначальная оценка риска контроля, тем ниже значение приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента, например: 30 % - 5 %, 50 % - 10 %, 80 % - 20 % соответственно. Эту зависимость можно объяснить следующим образом: чем выше планируемое аудитором доверие к внутреннему контролю клиента, тем больше необходимо выполнить проверок средств контроля, чтобы иметь основания для значительного сокращения проверок по существу; чем ниже значение приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента, тем больше объём выборки.

Оценка нормы отклонений совокупности. При атрибутивном выборочном исследовании оценка нормы отклонений совокупности необходима для планирования подходящего объёма выборки. Обычно при выборе её значения пользуются результатами предыдущего года. Если же это новый клиент или результаты предыдущего года считаются не совсем подходящими, то аудитор может сформировать небольшую предварительную выборку из генеральной совокупности аудируемого года и по результатам её исследования определить значение оценки нормы отклонений совокупности.

Определение начального объёма выборки. При атрибутивном выборочном исследовании на начальный объём выборки влияют три фактора: допустимая норма отклонений, значение приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента и значение оценки нормы отклонений совокупности. На практике начальный объём выборки определяется с помощью специальных таблиц. Для каждого значения приемлемого риска излишнего доверия к внутреннему контролю клиента составляется своя таблица. Таблицы для наиболее часто использующихся значений риска даются в руководствах, например, руководство по формированию выборок в аудите Американского Института Сертифицированных Общественных Бухгалтеров. Эти таблицы допускают бесконечно большой объём генеральной совокупности (см. табл. 1.6 и 1.7).

Таблица 1.7