2. Обзор способов налогового планирования

Независимо от сферы деятельности организации можно выделить следующие способы налогового планирования:

1) Правильное формирование учетной политики в целях налогообложения по налогу на прибыль.

Налоговое законодательство во многих случаях предоставляет право налогоплательщику выбирать методы налогового учета в разрезе отдельных видов затрат (например, способ начисления амортизации), порядок исчисления и уплаты налога на прибыль. Учетная политика и целях бухгалтерского учета и в целях налогообложения определяется каждый раз до начала нового финансового года, утверждается приказом по организации и представляется налоговым органам.

Вопросы формирования учетной политики предприятия в целях налогообложения более подробно будут рассмотрены ниже.

2. Применение налоговых льгот по отдельным налогам.

Этот способ не всегда используется налогоплательщиками в полном объеме. Это может быть связано со сложностью документального подтверждения налоговых льгот, административного механизма, затрудняющего использование льгот, увеличением контрольной нагрузки со стороны налоговых органов, большей вероятностью проведения внеочередных налоговых проверок. Примером может послужить сложность подтверждения льготы (обложения по 0-ой ставке) по НДС по экспортным операциям, возмещения из бюджета «входящего» НДС. В определенные периоды времени предприятия вынуждены были зачастую осуществлять возмещение уплаченного налога в судебном порядке.

Следует обратить внимание, что ряд льгот установлены не Налоговым кодексом РФ, а законами субъектов РФ и актами органов местного самоуправления. Такие льготы распространяются на налогоплательщиков, осуществляющих деятельность на соответствующей территории и на суммы налога, поступающие в региональные и местные бюджеты.

2. Использование льготных схем налогообложения и применение специальных режимов.

Законодательством для некоторых категорий налогоплательщиков предоставляются льготные условия налогообложения (например, упрощенная система налогообложения, иные специальные режимы). Отдельные категории налогоплательщиков имеют определенные льготы. Суть метода состоит в том, что основная налоговая база выводится в предприятия, использующие особые режимы налогообложения или льготы по отдельным налогам. Данный аспект можно рассматривать как в территориальном аспекте (например, осуществление деятельности в особой экономической зоне или в отдельных субъектах РФ, предоставляющих налоговые преференции), так и с точки зрения особых режимов налогообложения отдельных категорий налогоплательщиков.

В отличие от общего режима налогообложения, при применении налогоплательщиком специальных налоговых режимах, как правило, совокупность налоговых платежей заменяется единым налогом. Юридические лица не уплачивают налог на прибыль, НДС, единый социальный налог, - налоги, составляющие большую долю налоговой нагрузки.

НК РФ устанавливает следующие специальные налоговые режимы:

- система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл.26.1 НК РФ);

- упрощенная система налогообложения ( гл 26.2 НК РФ);

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл.26.3 НК РФ);

- система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл. 26.4 НК РФ).

2. Выбор формы юридической формы деятельности.

Деятельность может осуществляться в разных формах. Так, физическое лицо может выступать как индивидуальный предприниматель или зарегистрировать юридическое лицо. В случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации организация может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Поскольку существуют различия в налоговом законодательстве в различных субъектах РФ, объективно существует возможность налоговой оптимизации с точки зрения территориального размещения бизнеса, который может включать механизм перелива прибыли через цены. Для объединения усилий налогоплательщики могут создать новое юридическое лицо или действовать совместно по договору простого товарищества (совместной деятельности без образования нового юридического лица). Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения. Поэтому налоговый анализ этих особенностей является предметом налоговой оптимизации.

2. Применение оффшоров.

Суть данного метода состоит в том, что прибыль «выводится» в фирмы, зарегистрированные в особых зонах с льготным налогообложением посредством механизма трансфертного ценообразования. В рамках Российской Федерации налогоплательщики использовали преимущества особых режимов налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, особых экономических зонах.

В частности, налоговое законодательство в настоящее время предусматривает снижение налоговой нагрузки по единому социальному налогу для резидентов технико-внедренческих особых экономических зон. Вышеуказанными лицами признаются коммерческие организации и индивидуальные предприниматели, зарегистрированные на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона и заключившие с органами управления данной зоны соглашение, также осуществляющие на территории зоны технико-внедренческую деятельность - создание и реализацию научно-технической продукции и доведение ее до промышленного применения (согласно Федерального закона от 22.06.2005 г. № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в РФ»), производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории вышеуказанной зоны.

2. Правильная организация сделок и придания им юридической формы, наиболее выгодной с точки зрения налоговой нагрузки.

В некоторых случаях правильная организация сделок позволяет предприятию уменьшить налоговое бремя. Обычно выделяют два метода - метод разделения отношений (сделок) и метод замены отношений.

Первый метод предусматривает выделение из одной сделки два отношения. Например, договор, предполагающий строительство объекта и поставку оборудования, можно разделить на два договора - один на строительство, другой - на поставку оборудования.

Метод замены отношений предполагает замену юридической формы сделки между сторонами. Например, договор купли-продажи может быть выгоднее договора комиссии для посреднической организации при реализации товаров, облагаемых по ставке 10% по НДС. В случае заключения договора комиссии комиссионер (посредник) с суммы вознаграждения должен будет платить НДС по ставке 18 %, а не по ставке 10 % в случае перехода права собственности на товар согласно договора поставки.

В рамках договора поставки могут быть предусмотрены разные моменты перехода права собственности на товары, что влечет изменение налоговой базы по налогу на прибыль.

7). Прогнозирование изменений налогового законодательства и его лоббирование.

Как правило, все существующие изменения в налоговом законодательстве сначала обсуждаются в прессе, затем проект документ поступает в соответствующий орган для рассмотрения. Если это федеральный закон, то он проходит три чтения в Государственной Думе, утверждается Советом Федерации и подписывается Президентом РФ. Правительство, как правило, формирует долгосрочные программы, в которых можно найти информацию и о планируемых налоговых изменениях. Анализируя всю эту информацию, налогоплательщик может с большей долей вероятности прогнозировать изменения в законодательстве и планировать свою налоговую политику.

Если принят нормативный акт, который со следующего года вводит льготу для осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности, то можно максимально перенести операции на следующий год. Если, наоборот, льготы будут отменены, то следует провести операции на максимальную сумму в текущем году. Прогнозирование изменений налогового законодательства важно с точки зрения финансового планирования. Налоги составляют существенную долю расходов налогоплательщика. Если в следующем году вводятся благоприятные изменения в законодательство, то у налогоплательщика будет больше ресурсов для других целей.

Определенной разновидностью метода лоббирования является получение разъяснений от финансовых или налоговых органов по вопросу, имеющему важное значение для налогоплательщика. Если в случае неясности законодательства налогоплательщик получит разъяснения финансового или налогового органа в свою пользу, то он будет застрахован от применения санкций в будущем. Согласно подпункта 3 пункта 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения признается «выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений применения налогового законодательства о налогах и сборах, данным ему либо определенному кругу лиц финансовым, налоговым и другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции».

8). Использование пробелов в законодательстве.

Этот способ наиболее рискован и вместе с тем краткосрочен. Пробелы в законодательстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений и дополнений в нормативной базе. Между тем государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе налогоплательщику не имеет смысла осуществлять налоговое планирование, основываясь на несовершенстве нормативных правовых актов. Нередко применение данного метода приводит к конфликтным ситуациям. Между тем норма п. 7 ст. 3 НК РФ представляет существенные гарантии налогоплательщикам: «Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуется в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)».

9). Выявление ошибок в ходе применения налогового законодательства и перечисления налогов и сборов.

Как показывает практика, налогоплательщики переплачивают налоги, штрафы и пени в результате совершения ошибок. самостоятельно выявленные и должным образом исправленные ошибки, связанные с недоплатой налога или сбора, исключают применение штрафных санкций к налогоплательщику. Система выявления ошибок может включать следующие элементы:

- создание эффективной системы внутреннего контроля и аудита;

- привлечение внешнего аудита;

-разработка и внедрение внутрифирменных стандартов документооборота, бухгалтерского и налогового учетов;

- своевременная сверка расчетов по уплате налогам с налоговыми органами.

В налоговом планировании можно выделить три основных способа, используемых для минимизации налоговых платежей всеми категориями налогоплательщиков: использование льгот по уплате налогов, разработка учетной политики и контроль за налоговыми платежами.