2.2.2. Методы проведения камеральной проверки. Основные этапы камеральной проверки

Конкретные приёмы и способы камеральных проверок определяются самими налоговыми органами исходя из первоочередных задач обеспечения более полного сбора налогов и сборов, накопленного опыта контрольной работы и наличия квалифицированных кадров.

При проведении камеральных налоговых проверок сопоставляется информация, представленная налогоплательщиком (его отчетность), с данными проведенных проверок налогоплательщика и информацией, поступающей (получаемой) из внешних источников.

Как правило, камеральная налоговая проверка позволяет налоговым органам выявить арифметические ошибки в отчетности проверяемого налогоплательщика и провести сверку данных в документах, поступивших из различных источников.

Камеральная проверка проводится на основе:

• налоговых деклараций (расчетов);

• документов, представленных налогоплательщиком;

• других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральной проверке подвергаются все налоговые декларации, представляемые налогоплательщиком, независимо от установленной законодательством о налогах и сборах периодичности их представления.

В ходе камеральной проверки проверяется правильность определения налоговой базы и подлежащей уплате суммы налога, отраженных в декларации, на основании документов, представленных налогоплательщиком и служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа .

В ходе камеральной налоговой проверки налоговые органы могут изучать отчетность налогоплательщика за прошлые периоды, рассматривать документы, полученные (составленные) ранее в ходе выездных и камеральных проверок, других мероприятий налогового контроля. Источником информации являются любые документы, полученные налоговыми органами при выполнении своих обязанностей, решения (постановления) инспекций, заявления и сообщения, полученные от налогоплательщика и третьих лиц.

Камеральная проверка может охватить и контрагентов налогоплательщика. Регламент предлагает проверять их реальность (факт госрегистрации), взаимосвязи (совпадения учредителей, должностных лиц, регистрации по одному адресу и т.д.), а также получать подтверждения исполнения партнером своих обязанностей налогоплательщика по представлению деклараций и уплате налога.

При этом используется информация всех доступных ресурсов местной базы, а при наличии удаленного доступа - регионального и федерального уровней. В частности, сведений из госреестра (ЕГРИП, ЕГРЮЛ), информационных систем налоговой службы (ПИК "НДС", ПИК "Недействительные паспорта", ПК "Банковские счета", ПК "Сведения о физических лицах", ПК "Однодневка").

В ходе контроля налоговые инспекторы изучают сопоставимость показателей с данными отчетности прошлого года. Соответственно, отклонения будут поводом для дальнейшего выездного визита. Рассматривается взаимоувязка показателей декларации с данными по другим видам налогов.

Камеральная налоговая проверка легко поддается автоматизации, что позволяет проводить внутридокументный контроль показателей налоговой декларации и междокументный контроль налоговой отчетности, в том числе с использованием информации из внешних источников, которая прямо или косвенно может характеризовать налоговую базу. Развитие и внедрение систем автоматизированной камеральной налоговой проверки осуществляется в целях:

• контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства РФ о налогах и сборах;

• отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок, оценки потенциальных сумм доначисления.

Контрольно-проверочные мероприятия КНП

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе не ограничиваться имеющимися у него данными о деятельности налогоплательщика и получить дополнительную информацию с использованием предусмотренных методов налогового контроля, в частности путем:

• получения объяснений налогоплательщика;

• истребования дополнительных документов, подтверждающих правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты налогов и сборов;

• опроса свидетелей в порядке, установленном ст. 90 НК РФ;

• назначения экспертизы, проводимой на основании имеющихся у налогового органа документов в порядке ст. 95 НК РФ.

Проведение иных контрольно-проверочных мероприятий в рамках камеральной налоговой проверки не предусмотрено.

Порядок представления документов

Общий порядок представления налогоплательщиком документов и пояснений установлен п. 3 и 4 ст. 88 НК РФ.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Истребование дополнительных документов

Налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки вправе истребовать непосредственно у самого налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6, 8 и 9 ст. 88 НК РФ. При этом обязанность по представлению дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, возникает у налогоплательщика согласно п. 4 ст. 88 НК РФ только при условии направления ему налоговым органом соответствующего требования.

Истребование документов не является основанием для продления 3 – х месячного срока камеральной налоговой проверки.

Пункт 7 ст. 88 Н К РФ устанавливает запрет на истребование в ходе камеральной проверки дополнительных сведений и документов, если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено.

Истребовать дополнительные документы налоговый орган может в случае выявления:

• ошибок и противоречий в проверяемых документах;

• неполноты комплекта документов, подтверждающих право на получение налоговой льготы;

• неполноты комплекта документов, подтверждающих право на получение налогового вычета по НДС.

Требованием налогового органа представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления должно быть исполнено налогоплательщиком в течение пяти дней (п. 3 ст.88 НКРФ).

Возможность истребования у налогоплательщика фактически любых документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты налогов, в настоящее время сохранена законодателем только для проверок по налогам, связанным с использованием природных ресурсов.

Как следует из пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, в случаях, предусмотренных Кодексом, налогоплательщик обязан предъявить налоговым органам и их должностным лицам нужные для исчисления и уплаты налогов информацию и документы.

Требование о представлении необходимых для проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.

Затребованные налоговым органом документы налогоплательщик представляет на основании п. 2 ст. 93 НК РФ в виде заверенных им копий. Налоговый орган вправе при проведении проверки ознакомиться с подлинниками документов в случае необходимости. Такая необходимость может возникнуть, в частности, в случае обнаружения несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, а также при сверке копий документов с их подлинниками.

Поскольку камеральная проверка согласно п. 1 ст. 88 НК РФ проводится по местонахождению налогового органа, ознакомление с представленными подлинниками документов происходит по местонахождению налогового органа, проводящего эту проверку. При отказе налогоплательщика представить в добровольном порядке затребованные документы налоговый орган в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ вправе производить их выемку при проведении налоговых проверок у налогоплательщика, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение десяти дней после окончания камеральной налоговой проверки. Исходя из п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Кроме того, организация вправе представить письменные возражения по акту проверки - сделать это следует в течение 15 дней с даты его получения. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (п. 6 ст. 100 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ по акту и представленным письменным возражениям налогоплательщика руководителем налогового органа должно быть вынесено решение по результатам рассмотрения налоговой проверки в течение десяти дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение десяти дней с даты вступления в силу соответствующего решения. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении десяти дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. Соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения (п. 9 ст. 101 НК РФ). Кроме того, согласно п. 4 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога должно быть исполнено в течение десяти календарных дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период для уплаты налога не указан в этом требовании.

Основными этапами камеральной проверки являются.

Камеральная проверка начинается сразу после представления декларации в инспекцию и продолжается в течение 3 месяцев.

Этап 1. Прием и обработка налоговой отчётности.

На этом этапе проводится проверка полноты и своевременности представления налогоплательщиком документов налоговой отчетности, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

При личном обращении дата представления налоговой отчетности определяется по отметке о принятии. Инспектор обязан ее поставить на копии декларации, которая остается у налогоплательщика.

При отправлении декларации по почте днем представления считается дата отправки письма с описью вложения.

Для электронной отчетности - дата отправки, зафиксированная оператором связи (ст. 80 НК РФ). При этом если документы представляются по телекоммуникационным каналам связи и подписаны электронной цифровой подписью плательщика, представление их на бумажных носителях не требуется.

На каждом документе налоговой отчетности проставляется дата принятия, штамп или отметка налогового органа и подпись ответственного лица, принимающего отчетность.

По просьбе налогоплательщика на остающихся у него копиях отчетности налоговый орган проставляет указанные выше реквизиты.

Этап 2. Визуальная проверка правильности оформления документов налоговой отчетности (формальная проверка).

На этом этапе в случае личного или по почте представления налоговой отчётности все представленные документы подвергаются визуальному контролю на предмет их соответствия следующим требованиям.

1. Полнота представления. На данной стадии налоговый инспектор устанавливает фактическое наличие всех документов отчетности, определенных законодательными и иными правовыми нормативными актами для соответствующей категории налогоплательщиков.

2. Соответствие формы бланков представленных налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности утвержденным формам.

3. Наличие обязательных реквизитов налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности (полного наименования плательщика; ИНН и КПП; периода, за который представляются налоговые декларации и бухгалтерская отчетность; подписей лиц, уполномоченных подтверждать достоверность и полноту сведений, содержащихся в декларациях и отчетности; печати организации; правильности заполнения иных реквизитов налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности).

4. Наличие обязательных реквизитов в иных представляемых налогоплательщиком документах, служащих для исчисления и уплаты налогов, и их четкое заполнение.

При предоставлении налоговой отчётности по электронным каналам связи наличие всех требуемых реквизитов проверяется в автоматическом режиме. Электронные формы налоговой отчётности не попадут в налоговый орган, если отсутствуют реквизиты, предусмотренные электронным форматом соответствующей налоговой декларации или расчёта.

В основном для заполнения декларации налогоплательщиками используется какая-либо специализированная бухгалтерская программа, которая снабжена модулем автоматической проверки. Программа проконтролирует правильность заполнения декларации по проверочным соотношениям, заложенным разработчиками программы, и сообщит о найденных ошибках и противоречиях. Такой же модуль проверки имеется в системе представления отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам запрещается отказывать в принятии налоговых деклараций.

Например, налоговые органы не вправе отказаться принимать отчетность, если она составлена по форме, но, к примеру, в момент принятия в ней обнаружилась ошибка.

Вместе с тем, обязанность налогоплательщика по предоставлению налоговым органам документов налоговой отчетности не может считаться исполненной при наличии следующих оснований:

• отсутствие в представленном документе какого-либо из обязательных реквизитов, предусмотренных нормативно-правовыми актами, предусмотренными для подобного рода документов;

• нечеткое заполнение документа, делающее невозможным его прочтение, заполнение карандашом

• наличие не оговоренных налогоплательщиком исправлений;

• составление отчетности на иных языках, кроме русского.

При выявлении одного или нескольких таких фактов, налоговый орган уведомляет налогоплательщика о неисполнении им вышеназванной обязанности, а также о применении к нему в случае непредставления им документов налоговой отчетности по установленной форме и в определенный законодательством срок, мер ответственности, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Этап 3. Электронная обработка налоговой отчетности и принятие решения о дальнейшей проверке.

На этом этапе производится ввод данных, указанных в налоговой отчетности в автоматизированную систему (АИС "Налог" или иную), которая автоматически проводит арифметический контроль. Основываясь на внутридокументных контрольных соотношениях (итоговые суммы по строкам, дублирование данных на различных страницах бланка и проч.), система проверяет правильность заполнения налоговой отчетности. Такой контроль проходят все декларации.

На этом этапе формируются протоколы ошибок, после чего и принимается решение о дальнейшей проверке. Она обязательна в случаях, названных в таблице 1. Конечно, перечень не является исчерпывающим. Регламент оставляет возможность вводить дополнительные критерии по отдельным налогам внутренними порядками инспекций.

Случаи, когда инспекторы обязаны провести одробную камеральную проверку:

• если в результате автоматизированного арифметического контроля (ввод показателей декларации в базу инспекции) выявлены ошибки и противоречия в отчетности;

• если выявлены ошибки или противоречия в сведениях, указанных в декларации и содержащихся в представленных документах ;

• обнаружены несоответствия данных деклараций (а также представленных вместе с ней документов) с информацией, имеющейся у инспекторов;

• в декларации (расчете) заявлено право на применение налоговых льгот;

• в декларации (расчете) налог (авансовый платеж) заявлен к уменьшению или возмещению;

• представлена декларация по налогам, связанным с использованием природных ресурсов;

• вместе с декларацией (расчетом) представлены подтверждающие и иные документы.

Этап 4. Последующий контроль.

Последующий контроль является собственно камеральной налоговой проверкой, включающей в себя и нормативную проверку. Этот этап предполагает изучение полноты и качества информации, представленной налогоплательщиком, достоверности показателей отчетности путем анализа всей информации, имеющейся в распоряжении проверяющих.

Если обнаружатся противоречия или ошибки, об этом в обязательном порядке сообщается налогоплательщику. Ему направляется либо требование в течение 5 рабочих дней с момента получения запроса представить пояснения или внести исправления (п. 3 ст. 88 НК РФ), либо, когда инспекторы хотят получить какие-либо пояснения относительно отчетности, направляется уведомление о вызове в налоговый орган (пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Налогоплательщик может представить различные документы для разъяснения противоречий. Инспектор обязан рассмотреть все представленные пояснения и документы (п. 5 ст. 88 НК РФ). Проверяющие могут затребовать лишь определенные документы:

• документы, подтверждающие право на налоговые льготы;

• документы, которые по закону должны прилагаться к декларации, если они не были представлены вместе с отчетом (п. 7 ст. 88 НК РФ);

• при подаче декларации по НДС, в которой заявлен налог к возмещению, могут запрашиваться документы, подтверждающие вычеты (п. 8 ст. 88 НК РФ);

• при подаче деклараций по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, инспекторы вправе требовать различные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов (п. 9 ст. 88 НК РФ);

• ИП, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, обязаны по запросу инспекции (по месту жительства) представлять книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций. Правда, этого требования в Налоговом кодексе нет, но в Регламенте говорится именно об обязанности.

Этап 5. Составление акта КНП, если установлены нарушения.

Использование результатов камеральных налоговых проверок при планировании выездных налоговых проверок.

Назначение выездной проверки по налогоплательщикам, не представившим налоговую отчетность.

Помимо особенностей проверки полученных деклараций Регламент устанавливает порядок работы с налогоплательщиками, не представившими отчетность. Через 10 дней после даты, установленной для подачи отчетности, инспекция формирует списки таких лиц. Просто сверяется число налогоплательщиков, состоящих на учете и обязанных представлять декларацию, с фактически полученными отчетами. Перечни формируются отдельно по каждому налогу, распечатываются и не позднее следующего дня передаются в отдел камеральных проверок. Там в течение 5 рабочих дней подготавливаются решения о приостановке операции по счетам в банках.

Такая мера предусмотрена не только в случае неуплаты налога, но и непредставления отчетности (п. п. 3, 11 ст. 76 НК РФ). Причем приостановление операций за неуплату осуществляется только в пределах неуплаченной суммы налога. Она указывается в решении о приостановке.

В случае, когда счет замораживается из-за непредставления деклараций, прекращаются все расходные операции. Решение может составляться по каждой не представленной бизнесменом декларации или в целом по всем отчетам, которые ИП не представил. Отмена приостановки осуществляется не позднее одного дня, следующего за днем, когда коммерсант представит декларацию. Если решение принималось в отношении нескольких отчетов, то отмена последует только, когда инспекция получит последнюю декларацию, указанную в решении о приостановке. Копии всех решений, которые направляются в банк (о приостановке и отмене), одновременно передаются налогоплательщику лично под расписку или почтовым отправлением.

На основании списков лиц, не представивших отчетность, отдел камеральных проверок готовит материалы для привлечения к ответственности. Непредставление документов в установленный срок влечет штраф в размере 200 руб. за каждый документ (п. 1 ст. 126 НК РФ). За несвоевременное представление расчетов специальный штраф не предусмотрен. А вот пропуск срока подачи декларации карается по ст. 119 Налогового кодекса. Но привлечение к ответственности возможно только после получения декларации и ее камерального контроля. Дело в том, что штраф определяется от суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе декларации. Поэтому сначала инспекторы должны удостовериться в правильности расчета налога, чтобы начислить санкции. Отметим: санкции возможны одновременно по двум названным статьям.

Если декларации (расчеты) так и не будут представлены, тогда инспекторы анализируют отчетность налогоплательщика за предыдущие периоды (в пределах 1 года), а также изучают сведения внешних источников, пытаясь выявить факты уклонения от уплаты налогов и принятия решение о целесообразности назначения выездной проверки.