4.9. Оценка непрерывности деятельности и аудит операций со связанными сторонами

При проведении аудита аудиторская организация должна исходить из того, что бухгалтерская отчетность подготовлена экономическим субъектом в соответствии с допущением (принципом бухгалтерского учета) непрерывности деятельности (предполагается при формировании учетной политики), если не обнаружено, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение (в обозримом будущем), как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.

При проведении аудита аудиторская организация должна установить, существует ли какое-либо серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности для подготовки бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При оценке непрерывности деятельности экономического субъекта необходимо руководствоваться требованиями российского правила (стандарта) аудиторской деятельности «Применимость непрерывности деятельности».

Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть у аудиторской организации при рассмотрении бухгалтерской отчетности экономического субъекта или при выполнении иных аудиторских процедур. Так, основаниями для возникновения сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности являются:

 отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных законодательством требований в отношении чистых активов;

 использование не по целевому назначению заемных средств;

 существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение экономического субъекта, от нормальных значений;

 неспособность погашать кредиторскую задолженность в положенные сроки;

 неспособность выполнять обязательства по договорам купли-продажи и замены их договорами мены;

 неспособность получить финансирование для необходимого развития деятельности;

 наличие проблем с трудовыми ресурсами и управленческим персоналом;

 потеря важнейшего рынка сбыта, лицензии, патента, основного поставщика (подрядчика);

 экономически нерациональные долгосрочные обязательства;

 существенная зависимость от успешного выполнения какого-то проекта;

 судебные и иные разбирательства, в которых экономический субъект выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты не в пользу этого субъекта;

 изменения в законодательстве, политической ситуации и экономической ситуации в стране, которые могут оказать отрицательное влияние на результаты хозяйственной деятельности экономического субъекта.

Приемами аудиторских процедур, в результате выполнения которых могут быть получены аудиторские доказательства в отношении сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, являются:

 анализ и обсуждение с управленческим персоналом прогнозов движения денежных потоков, прибыли и др. показателей по состоянию на дату, ближайшую к дате подписания аудиторского заключения;

 рассмотрение событий, произошедших после даты составаления отчетности, влияющих или способных оказать влияние на возможность экономического субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом;

 анализ и обсуждение последней промежуточной бухгалтерской отчетности экономического субъекта;

 рассмотрение условий договоров займов и других долговых обязательств и анализ факто нарушений;

 ознакомление с протоколами общего собрания акционеров, заседаний совета директоров, исполнительного органа и т.п. для выявления свидетельств каких-либо трудностей в финансировании деятельности экономического субъекта;

 запрос сведений о любых существенных правовых проблемах, связанных с деятельностью экономического субъекта;

 рассмотрение положения экономического субъекта в связи с невыполненными заказами и др.

Результаты выполнения аудиторских процедур в связи с сомнением аудиторской организации в применимости допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности экономического субъекта должны быть рассмотрены и учтены при составлении аудиторского заключения в соответствии с российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Порядок составления аудиторского заключения».

В бухгалтерской отчетности экономического субъекта должны быть раскрыты важнейшие основания для серьезного сомнения по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в обозримом будущем.

Важное значение при проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг имеет учет операций со связанными сторонами.

Экономические субъекты относятся к двум связанным сторонам, если один из них контролирует другого или оказывает значительное влияние на принятие им принципиальных и текущих решений. В качестве операций между связанными сторонами рассматривается любая передача ресурсов или обязательств.

К связанным сторонам могут быть отнесены: головные, дочерние, преобладающие, зависимые общества; организации, относящиеся к одной и той же группе взаимосвязанных организаций; организации, некоторые из участников и руководителей которых состоят в родственных отношениях; организации, участниками и руководителями которых являются одни и те же лица.

Аудиторская организация должна спланировать и провести аудит таким образом, чтобы получить достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие с приемлемой уверенностью сделать выводы относительно отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности существенной информации об операциях экономического субъекта со связанными сторонами.

К аудиторской организации не предъявляется требование выявить в ходе аудита все возможные операции экономического субъекта со связанными сторонами. Однако аудиторской организации следует уделять особое внимание операциям, проводимым экономическим субъектом со связанными сторонами, по следующим причинам: раскрытие информации о связанных сторонах может входить в число требований, предъявляемых нормативными документами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности; существование связанных сторон может оказывать влияние на результаты бухгалтерской отчетности как таковой; для аудитора при получении внешних аудиторских доказательств важно знать, не является ли источник таких доказательств связанной стороной; финансово-хозяйственные операции экономического субъекта со связанными сторонами могут быть осуществлены по мотивам, отличным от тех, которые присущи нормальной коммерческой деятельности.

Для выявления операций со связанными сторонами аудитор может использовать устное тестирование специалистов и руководителей связанных сторон, а также третьей стороны, получить от них письменные ответы на свои запросы и проводить другие процедуры.

Аудиторская организация может менять объем и специфику аудиторских процедур, направленных на реализацию своих действий, в зависимости от оценки аудитором степени риска необнаружения операций со связанными сторонами, имеющих существенное значение с точки зрения достоверности бухгалтерской отчетности.

При изучении организации и функционирования внутреннего контроля экономического субъекта и оценке риска средств контроля аудиторской организации следует: рассмотреть с точки зрения особенностей операций со связанными сторонами стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом; выяснить, предусмотрены ли необходимые средства контроля в отношении санкционирования и отражения операций со связанными сторонами; достичь приемлемой уверенности в том, что предусмотренные механизмы и процедуры контроля являются надежными и действительно применялись экономическим субъектом в течение всего рассматриваемого периода.

Чем выше уровень оценки аудитором риска средств контроля, тем больше внимания необходимо уделять проведению аудиторских процедур по существу.

В ходе аудита аудитору следует обращать особое внимание на финансово-хозяйственные операции, в отношении которых могут возникнуть подозрения, что экономический субъект совершает их с ранее не выявленными связанными сторонами.

На основании информации о связанных сторонах, собранной и исследованной в ходе аудита, аудиторская организация должна дать оценку полноты и правильности отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта операций со связанными сторонами. По результатам проведения аудита аудиторская организация обязана направить руководителям и собственникам экономического субъекта письменную информацию, в которой должны быть приведены, если таковые имеются, обоснованные замечания относительно правильности отражения операций со связанными сторонами.

Оценку операций со связанными сторонами в ходе аудита аудиторская организация должна осуществлять в соответствии с требованиями российского правила (стандарта) аудиторской деятельности «Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита».

В случае, если по мнению аудитора операции экономического субъекта со связанными сторонами раскрыты и отражены в бухгалтерском учете так, что это отрицательно влияет на достоверность его бухгалтерской отчетности в существенных отношениях, аудитор обязан подготовить по результатам аудита условно положительное или отрицательное аудиторское заключение.