2.3. Порядок контроля затрат по местам возникновения и центрам ответственности
Предприятие на этапе разработки бюджета должно также создать эффективную систему контроля за использованием бюджета.
Система мероприятий, связанных с организацией внутреннего контроля, называется контроллингом [10, с.25]. Суть данного процесса заключается в постоянном мониторинге состояния бюджетного процесса.
Источником информации для контроллинга может служить бухгалтерская система предприятия. Однако данные в этом случае чаще всего запаздывают, поэтому организация оперативного контроля за исполнением бюджета, необходимая для принятия управленческих решений, невозможна.
В связи с этим подразделения должны оперативно готовить информацию об исполнении бюджета и передавать ее в соответствующие службы для свода и подготовки отчета об исполнении бюджета. В результате осуществляется контроль за исполнением бюджета, включающий сравнение фактических и плановых затрат и поступлений по статьям бюджета и подразделениям.
Устанавливается порог значимости отклонений между плановыми и фактическими показателями. При превышении этого порога необходим детальный анализ причин неисполнения бюджета.
Анализ выполнения смет можно сделать в форме финансовых отчетов, которые позволяют сравнить фактические результаты с данными, представленными в семе. Отчеты должны составляться периодически для каждой сметы.
Такого рода обратная связь позволяет определить существенные отклонения фактических данных от сметных, выявить их причины и принять меры по устранению отклонений. Если отклонения вызваны изменившимися со времени сопоставления сметы условиями, то сметные данные должны быть соответствующим образом пересмотрены. Общие принципы анализа отклонений заключаются в их фиксации, проведении первичного анализа, данные которого в дальнейшем могут быть использованы для проведения факторного анализа влияния каждого отклонения на общий итог деятельности.
Бюджетирование является довольно сложным процессом, так как при этом требуется обработка большого объема информации, но его внедрение на предприятии, за частую окупается со временем. Наибольшего эффекта можно достичь, применяя специализированное программное обеспечение, которое позволит избежать рутинных операций, связанных со сбором и передачей данных, консолидацией бюджетов.
Таким образом, можно представить следующие этапы контроля за использованием бюджетов на предприятии:
подготовка информации для свода в отчет об исполнении бюджета;
сравнительный анализ фактических и плановых затрат и поступлений по статьям бюджета и центрам ответственности;
установление порога значимости отклонений между плановыми и фактическими показателями;
детальный анализ причин неисполнения бюджета(в случае превышения порога значимости);
анализ выполнения смет;
составление отчета об использовании бюджета предприятия.
Существуют несколько видов контроля: я предварительный;
текущий;
последовательный.
Предварительный контроль является самым важным видом контроля., так как основной его целью является показать эффективность использования ресурсов предприятия при выборе того или иного варианта производства и реализации продукции. Данный вид контроля осуществляется на стадии планирования при анализе представленных альтернатив. В результате проведенного анализа и оценки принимается вариант бюджета, которые наиболее соответствует установленным критериям. Предварительный контроль должен осуществляться на каждой стадии составления основного бюджета предприятия. Каждая смета в отдельности должна пройти предварительный контроль. Например, предварительный контроль сметы трудовых затрат должен подтвердить:
установленные нормы использования трудовых затрат на производство единицы продукции каждого вида; правильность проведенных расчетов по производству годовых объемов продукции;
оптимальность установленных ставок почасовой заработной платы с учетом качества производимой продукции, квалификации персонала и т. д.
В целом на стадии предварительного контроля каждая смета подвергается пересмотру и пересчету. Тщательно проведенный предварительный контроль обеспечивает устранение всякого рода ошибок и погрешностей, как случайных, так и умышленных.
Текущий контроль бюджета осуществляется в ходе его использования путем сопоставления плановых показателей с фактическими учетными данными, в процессе которого выявляются отклонения. Выявленные отклонения подвергаются анализу, выявляются причины их появления. Затем либо эти выявленные причины устраняются, либо производится корректировка бюджета в случае существенности последних.
Текущий контроль может осуществляться двумя способами:
в режиме «on-lain» ~ при наличии интегрированной компьютерной информационной системы по управленческому учету;
с помощью управленческой отчетности.
В первом режиме текущий контроль обеспечивается в соответствии с заданной программой. Все производимые расходы при вводе информации определенным образом кодируются и в автоматическом режиме фиксируются в графах «фактические расходы» определенных бюджетов. Кроме того, каждая запись сопровождается расчетом экономии или перерасхода на заданный период. Исполнитель, контролирующий исполнение того или иного бюджета, принимающий решения по расходам или доходам, в любой момент времени может видеть реальную картину по всем позициям, необходимым ему для полноценного управления.
Второй способ текущего контроля значительно сложнее, так как в этом случае на предприятии отсутствует компьютерная система управленческого учета. В этом случае на предприятии отсутствует компьютерная система управленческого учета. В этом случае необходимо разработать «внутрифирменную отчетность» и установить сроки ее представления. В основном отчетность формируется за рабочую неделю, 10 дней, 20 дней и месяц. При разработке отчетности очень важно учесть, что бы они четко соответствовали плановым формам, а фактические показатели расходов и доходов были сопоставимы с плановыми заданиями. Таким образом, нельзя формировать отчетные данные о выполнении планового задания в количественном выражении, если они запланированы в стоимостном выражении и наоборот.
Последующий контроль бюджета осуществляется по завершении бюджетного периода. В отличие от текущего контроля, который иногда называют оперативным, последующий контроль бывает более точным и взвешенным, а значит более глубоким и объективным.
Этот вид контроля осуществляется с помощью форм управленческой отчетности, которые содержат данные по плановым и фактическим показателям, а также данные по отклонениям факта от плана.
Последующий контроль является заключительным этапом бюджетного процесса. Он дает целостную информацию о завершении бюджета, предполагает возможность анализа эффективности использования денежных и материальных средств, оптимальности структуры производимой продукции и позволяет более точно рассчитывать последующие бюджеты.
Осуществление всех трех видов контроля на предприятии обеспечивает целесообразное использование ресурсов и способствует значительному повышению финансовых результатов.
При выявлении отклонений до определения производственной себестоимости она учитывается в нормативной оценке согласно рассчитанному бюджету, а отклонения отражаются на специальном счете отклонений по соответствующим субсчетам и аналитическим счетам. В общем виде схему такого учета можно представить на рисунке 5.
При этой схеме фактические затраты центра ответственности по элементам издержек собираются по дебету счета центра и кредиту отражающего (зеркального) счета. Отражение нормативных (бюджетных) затрат проводят по дебету счета затрат на производство и кредиту счета центра по нормативной величине. В этой же оценке производственную себестоимость списывают в дебет счета готовой продукции. Отклонения между фактическими и бюджетными (нормативными) затратами по видам в зависимости от характера учитывают по дебету или кредиту счета отклонений и соответственно кредиту или дебету счета центра ответственности.
Рис. 5. Схема учета отклонений от бюджетных затрат до определения производственной себестоимости продукции
В практике ЗАО «ВКПП» чаще отклонения выявляют и учитывают после определения фактической себестоимости продукции. Организацию контроля отклонений и соответствующего учетного процесса в этом случае можно представить в виде схемы на рисунке 6.
Рис. 6. Учет отклонений после определения себестоимости продукции
В этом случае готовая продукция в текущем учете отражается по нормативной себестоимости, а выявленные отклонения определяют и списывают на счета отклонений после завершения производственного процесса. При этом отклонения выявляются на счетах производственной себестоимости после процесса изготовления продукции и систематизируются на отдельном счете.
Для формирования отчета по исполнению бюджета фактические данные берутся из счетов финансового учета, а отклонения выявляют внесистемно, путем сравнения фактических и бюджетных данных.
В ЗАО «ВКПП» предусматривается отклонения от норм и изменения норм распределять между товарным выпуском и остатками незавершенного производства. Для этого определяются индексы отклонений от норм и изменений норм к нормативной сумме остатков незавершенного производства на начало месяца и затрат за месяц по каждой статье. При стабильных остатках незавершенного производства отклонения от норм списываются на себестоимость товарного выпуска. Периодически (1 раз в декаду), по цехам и участкам должны составляются сводки (отчеты) об отклонениях расхода сырья, материалов, полуфабрикатов, заработной платы. В них указываются причины и виновники (инициаторы) отклонений.
Приказом руководителя ЗАО «ВКПП» устанавливаются адресаты, которым направляются отчеты для рассмотрения и принятия управленческих решений (разработки мероприятий или принятия мер административного характера и т. д.) и определения сроков представления информации об отклонениях на различных уровнях руководства.
В отчетной калькуляции себестоимости продукции материальные затраты расшифровываются. Для этого в дополнение к ведомости сводного учета затрат на производство по статьям калькуляции составляется аналогичная ведомость по материальным затратам. В ней, кроме денежной оценки, по каждой калькуляционной группе показывается количество материалов в соответствующих единицах измерения.
Данные обеих ведомостей представляют фактическую себестоимость выпущенной продукции, расчлененную на соответствующие слагаемые. В отличие от других методов, при нормативном учете фактическая себестоимость продукции определяется как алгебраическая сумма затрат по норме, отклонений от норм и изменений норм по следующей формуле:
Сф = Сн ± Он ± Ин, (1)
где Сф – фактическая себестоимость,
Сн – затраты по норме,
Он – отклонения от норм,
Ин – изменения норм.
Рассчитаем фактическую себестоимость производства (сборки) одного вида техники «Газонокосилка» на основании данных ведомостей учета затрат и отклонений. Сгруппируем расчетные показатели в таблице 3.
Таблица 3
Расчет фактической себестоимости производства 1 кг щебня
Наименование затрат |
Норма |
Отклонение от норм |
Изменение норм |
Итого |
Основные материалы |
17,00 |
-0,25 |
+0,60 |
17,35 |
Прямые затраты труда |
1,10 |
- |
+0,70 |
1,80 |
Общепроизводственные расходы |
0,69 |
+0,20 |
+0,30 |
1,19 |
Итого |
18,79 |
-0,05 |
+1,60 |
20,34 |
Расчет фактической себестоимости показывает, что за счет отклонений от норм планируемая себестоимость продукта увеличилась на 0,05 руб., а за счет изменения норм – на 1,60 руб. Отклонение от норм на 0,25 руб. произошло за счет снижения стоимости приобретаемого сырья, при том, что планировалось его увеличение. Такая ситуация возникла из-за решения поставщиков. Прямые затраты труда были увеличены за счет планового повышения заработной платы. На общепроизводственные расходы были изменены нормы, так как планировалось увеличение тарифов на электроэнергию. Однако, их точное изменение не могло быть определено, поэтому произошло отклонение от норм.
Таким образом, приведенный расчет показывает, что при таком методе учета возможно определить изменение и отклонение от нормативов, а также наглядно видно, насколько они влияют на фактическую себестоимость. На основании анализа причин отклонений выявляются резервы целесообразного изменения себестоимости.
Следовательно, применение элементов управленческого учета с целью контроля затрат в ЗАО «ВКПП» имеет неоспоримые преимущества: возможность выявления устранимых потерь, снижающих прибыль предприятия; возможность прогнозирования затрат на будущее; предоставление менеджерам точных данных о себестоимости производства, на основании которых отдел сбыта может планировать объем продаж и устанавливать оптимальные цены.