8.5. Виды аудиторских заключений

Согласно ст. 6 Закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ.

Аудиторское заключение представляет собой мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности и никто не может трактовать его как-либо иначе. Оно составляется по результатам аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Мнение о достоверности отчетности должно выражать собой оценку соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в РФ.

Выделяются следующие виды аудиторских заключений:

1. Безоговорочно положительное аудиторское заключение – отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах деятельности аудируемого лица.

2. Условно положительное аудиторское заключение – аудитор (аудиторская организация):

- приводит факты своего несогласия с руководством экономического субъекта в отношении финансовой отчетности;

- описывает имевшие место ограничения в работе;

- высказывает существующую у них неуверенность в достоверности отдельных позиций отчетности и делает запись о том, что во всех остальных существенных аспектах финансовая отчетность достоверна.

3. Отрицательное аудиторское заключение – составляется в том случае, когда несогласие или ограничение работы становится настолько существенными, что не позволяют аудитору сделать вывод о достоверности финансовой отчетности.

4. Отказ аудиторской фирмы от выражения мнения – аудитор (аудиторская организация) не может получить достаточные доказательства и не может выразить мнение о достоверности финансовой отчетности в связи с ограничением объема аудита.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли следующие факторы:

- не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей отчетности;

- влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Модифицированное аудиторское заключение с факторами, не влияющими на мнение аудитора, допустимо в том случае, когда в финансовой отчетности показатели представлены достоверно, однако аудируемое лицо в приложениях к ней раскрывает какую-либо ситуацию.

К таким ситуациям относятся, в частности, несоблюдение какого-либо принципа бухгалтерского учета, например возникновение у аудируемого лица проблем при соблюдении принципа непрерывности деятельности. В этом случае в приложениях к финансовой отчетности раскрывается информация по этому факту. В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности» аудитор должен проверить достоверность такого заявления. Если оно подтверждается и финансовая отчетность достоверна, то готовится модифицированное аудиторское заключение с факторами, не влияющими на аудиторское мнение. В специальном параграфе аудитор описывает этот факт для привлечения внимания пользователей финансовой отчетности. Параграф помещают после части, содержащей мнение аудитора.

Модифицированное аудиторское заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, может быть с оговоркой, отказом от выражения мнения, отрицательным мнением. В любом случае в отдельном параграфе заключения должны быть раскрыты причины его выдачи. Параграф включается в текст заключения до части, содержащей мнение аудитора.

Аудитор модифицирует заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, если имеется хотя бы одно из обстоятельств:

• ограничение объема аудита может привести к мнению с оговоркой или отказу от выражения мнения;

• разногласие с руководством аудируемого лица относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения, адекватности раскрытия информации в финансовой отчетности влечет за собой выражение мнения с оговоркой или отрицательное мнение.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, когда аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством аудируемого лица или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Оно должно содержать формулировку «За исключением обстоятельств...».

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой отчетности. В данном случае используется следующая формулировка: «Вследствие существенности указанных обстоятельств мы не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой отчетности организации „YY" и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации».

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством аудируемого лица настолько существенно для финансовой отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности. В этом случае используется следующая формулировка: «По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая отчетность организации "YYY" недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20 г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20

г. включительно».

Аудитор имеет право отказаться от выражения мнения в случае существенности неуверенности в достоверности финансовой отчетности при условии, что аудитором выполнены все возможные в данных условиях аудиторские процедуры.