6.4 Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности

Согласно требованиям раздела VIII ПБУ 4/99 в качестве сопут­ствующей может приводиться информация о планируемом развитии организации, о предполагаемых капитальных и долгосрочных вложе­ниях, деятельности организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, осуществленных природоохранных мероприятиях.

Тема 7. Сводная и консолидированная бухгалтерская отчетность

7.1 Назначение и область применения консолидированной бухгалтерской отчетности

7.2 Методы формирования консолидированной бухгалтерской отчетности

7.3 Особенности консолидированной бухгалтерской отчетности и ее отличия от традиционной сводной бухгалтерской отчетности

1. Бухгалтерская финансовая отчетность / под ред. А. И. Нечитайло и Л. Ф. Фоминой. – Ростов н/Д : Феникс, 212. – 633 с.

2. Ларионов А. Д. Бухгалтерская финансовая отчетность : учеб.пособие для вузов / А. Д. Ларионов, Н. Н. Карзаева, А. И. Нечитайло; под ред. А. Д. Ларионова – М. : ТК Велби, изд-во Проспект, 2008. – 207 с.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) от 06.07.1999 № 43н (ред. от 18.09.2006)

4. О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Минфи­на РФ от 02.07.2010г. № 66н.

7.1 Назначение и область применения консолидированной бухгалтерской отчетности

Одна из наиболее характерных тенденций мировой экономи­ки на современном этапе ее развития — расширение интеграци­онных процессов, которые неразрывно связаны с процессами кон­центрации и централизации капитала в отдельных отраслях эко­номики, создания групп предприятий (концернов, корпораций, ассоциаций, финансово-промышленных групп), находящихся под контролем одного или нескольких крупных собственников и совместно действующих на определенном рынке. В мировой прак­тике этот процесс получил название business combination, то есть «комбинирование бизнесов», с выходом групп предприятий на мировые рынки он приобрел международное значение.

Основными преимуществами интеграции предприятий явля­ются:

-Сокращение постоянных расходов, таких как содержание аппа­рата управления и т. п.;

-централизованное регулирование производственных и товаро­обменных операций;

-единое управление активами.

В силу того, что предприятия, входящие в группы, имеют тес­ные экономические связи, проводят согласованную финансовую, производственную и маркетинговую политику, совместно действу­ют на рынке товаров и услуг и их операции фактически находят­ся под единым контролем, потребители экономической информа­ции в настоящее время проявляют все больший интерес к резуль­татам деятельности группы предприятий в целом. В этих условиях перед бухгалтерским учетом как информационной экономической системой ставится задача представления пользователям информа­ции о финансово-хозяйственной деятельности группы. Важней­шим источником такой информации становится консолидирован­ная отчетность. Этот вид отчетности относительно новый как в отечественной, так и в мировой практике в целом.

Консолидированная отчетность составляется путем объедине­ния показателей бухгалтерских отчетов взаимосвязанных предпри­ятий, входящих в одну группу, и характеризует имущественное и финансовое положение группы предприятий в целом на отчетную дату, а также финансовый результат деятельности группы за от­четный период. Таким образом, консолидированная отчетность является специфической, нетрадиционной формой бухгалтерской отчетности, поскольку она:

-содержит информацию об имущественном и финансовом по­ложении группы взаимосвязанных предприятий, то есть несколь­ких юридических лиц, а не одного юридического лица, что выхо­дит за рамки принципа имущественной обособленности;

-составляется на основе данных отчетности предприятий груп­пы, а не бухгалтерского учета. Консолидированный учет по груп­пе не ведется.

Применение консолидированной отчетности в качестве источ­ника информации о финансовом положении группы предприятий обусловливается концепцией единого экономического субъекта. В соответствии с этой концепцией предприятия группы в силу их тесной экономической взаимосвязи рассматриваются в качестве единого субъекта экономики и обязаны предоставить заинтересо­ванным пользователям единую бухгалтерскую отчетность, харак­теризующую результаты их совместной финансово-хозяйственной деятельности как результаты деятельности единого предприятия. Исходя из этого при подготовке консолидированной отчетности следует соблюдать принципы, обеспечивающие ее достоверность и сопоставимость показателей.

Принцип единой даты составления. В консолидированную бухгалтерскую отчетность должна объединяться бухгалтерская отчетность предприятий, составленная за один и тот же отчет­ный период и на одну и ту же отчетную дату. Как правило, консолидированная отчетность составляется на дату отчета го­ловного предприятия. Бухгалтерская отчетность дочерних пред­приятий, в случае, если она составлена на иную дату, должна

быть пересчитана.

Принцип единого денежного измерения. Консолидированная бух­галтерская отчетность должна быть составлена в единой валюте. В качестве единой валюты обычно принимается валюта отчетно­сти головного предприятия. Для включения в консолидированную бухгалтерскую отчетность бухгалтерской отчетности дочернего предприятия, составленной в иностранной валюте, ее необходи­мо пересчитать в валюту отчета головного предприятия.

Принцип единства методов оценки статей баланса (унификации оценки). Согласно этому принципу методы оценки статей консоли­дированного отчета должны быть едиными независимо от того, какие методы оценки статей использованы в финансовых отчетах отдельных предприятий. Поэтому, прежде чем приступить к со­ставлению консолидированного отчета, необходимо привести все статьи отчетов предприятий группы к единой оценке, в против­ном случае консолидированный отчет будет недостоверным. Как правило, в качестве методологии базовой оценки используется методология головного предприятия. Это означает, что в случае, если дочерние предприятия имеют отличную от головного учет­ную политику в части оценки материально-производственных за­пасов, амортизации основных средств и предметов в обороте, по­лезного срока использования нематериальных активов и т. д., то перед представлением данных для составления консолидирован­ного отчета они обязаны пересчитать эти статьи в оценке, приня­той головным предприятием.

Принцип продолжительности использования методов консолида­ции. Методы консолидации и формы представления кон­солидированного отчета для обеспечения сравнимости показателей и преемственности должны применяться продолжительное время — от одного отчетного года к другому. Этот принцип рас­пространяется и на методы составления и оценок статей баланса.

Принцип полноты информации содержит требование о включе­нии в консолидированную бухгалтерскую отчетность всех акти­вов, пассивов, доходов и расходов головного предприятия и до­черних предприятий в полном объеме независимо от доли голов­ного предприятия. В консолидированном балансе отдельной строкой должна показываться доля меньшинства.

Принцип существенности информации. В соответствии с этим принципом консолидированный отчет должен содержать лишь су­щественную для пользователей информацию. Данные о дочернем (зависимом) предприятии, если они не оказывают существенного влияния на формирование представления о финансовом положе­нии и финансовых результатах деятельности группы за отчетный период, могут не включаться в консолидированный отчет. На­пример, по российскому законодательству, если величина уставного капитала дочернего предприятия не превышает 3% величины капи­тала группы, а в сумме с капиталом других дочерних предприятий, включаемых в консолидированный отчет группы, — 10% величи­ны капитала группы, показатели такого дочернего предприятия могут не включаться в консолидированную отчетность группы.

Принцип рациональности. В соответствии с этим принципом включение в консолидированный отчет данных о дочернем пред­приятии возможно лишь в том случае, если оно не противоречит требованию рациональности ведения бухгалтерского учета. Если налицо противоречие, то данные о дочернем предприятии не включаются в консолидированный отчет, а стоимостная оценка участия головного предприятия в дочернем должна быть отраже­на в этом случае в порядке, установленном для отражения финан­совых вложений.

Объединение показателей бухгалтерских отчетов предприятий группы в консолидированную бухгалтерскую отчетность произво­дится по специальным правилам, использующимся исключитель­но для составления этого вида отчетности.

При составлении консолидированного отчета производятся постатейное объединение отчетов предприятий группы в единую отчетность и корректировка показателей отчетности, направлен­ная на исключение результатов всех внутригрупповых операций из консолидированного отчета. В консолидированный баланс не включаются:

-взаимные финансовые вложения в уставные капиталы пред­приятий группы;

показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задол­женность между предприятиями группы;

-прибыли и убытки от внутригрупповых операций, включенные в балансовую стоимость имущества (основных средств, производ­ственных запасов и др.);

-дивиденды, выплачиваемые предприятиями группы друг другу.

В консолидированный отчет о прибылях и убытках группы не включаются:

-выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) меж­ду предприятиями группы и затраты, приходящиеся на эту реа­лизацию;

-любые иные доходы и расходы, возникающие в результате опе­раций между предприятиями группы.

Таким образом, суть процесса консолидации состоит в прове­дении операций взаимоисключения отдельных показателей отчет­ности предприятий группы при объединении их в консолидирован­ную отчетность. В международной практике операции взаимоис­ключения называются элиминированием статей. Элиминирование статей — обязательная операция при составлении любого консоли­дированного отчета.

Основная цель составления консолидированной бухгалтерской отчетности — котировка на фондовом рынке акций группы. Без консолидированной отчетности котировка акций группы невоз­можна, поскольку консолидированная отчетность является един­ственным источником экономической информации о деятельно­сти группы. Основными пользователями консолидированной от­четности являются акционеры и инвесторы группы. Однако неправильно было бы считать круг пользователей консолидиро­ванной отчетности столь ограниченным. Консолидированная от­четность часто применяется при принятии экономических реше­ний акционерами и инвесторами не только самой группы, но и предприятий, входящих в группу, поскольку она дает возможность оценить перспективы деятельности группы, а следовательно, и конкретного предприятия, входящего в группу, на будущее. В особенности это касается предприятий, глубоко интегрирован­ных в группу, которые имеют тесные экономические связи с дру­гими предприятиями группы, вследствие чего правильная оцен­ка финансово-хозяйственной деятельности таких предприятий не­возможна без знания результатов деятельности группы в целом.

Таким образом, основными пользователями консолидирован­ной бухгалтерской отчетности являются акционеры, инвесторы, кредиторы, поставщики и покупатели группы и предприятий, входящих в нее, а также управленческий персонал группы и го­сударственные контролирующие органы.

Необходимо обратить особое внимание на то, что данные кон­солидированной отчетности не могут быть использованы в целях налогообложения в силу ряда причин.

1. В консолидированной отчетности некоторые показатели финансово-экономической деятельности предприятий группы представлены в «свернутом» виде, что может привести к заниже­нию налоговой базы по ряду важнейших налогов в случае их рас­чета по показателям консолидированной отчетности. Например: обороты по реализации продукции, товаров и услуг, отражае­мые в консолидированной отчетности, не включают оборотов по реализации между предприятиями группы, что повлечет заниже­ние налогов, базой для исчисления которых являются обороты по реализации продукции, товаров и услуг; прибыль, отражаемая в консолидированной отчетности, не включает внутригрупповую прибыль, что повлечет занижение базы для исчисления налога на прибыль, и т. д.

2. Участники группы предприятий могут располагаться в раз­ных регионах. В этом случае использование консолидированной отчетности в целях налогообложения повлечет недоплату налогов в бюджеты отдельных регионов.

3. Группа предприятий не всегда является устойчивым рыноч­ным образованием, так как участниками группы могут становить­ся новые предприятия, а прежние участники, напротив, — выхо­дить из ее состава, поэтому при использовании для налогообло­жения данных консолидированной отчетности может возникнуть неопределенность в отношении доли налоговой ответственности предприятий, вновь вошедших в группу и вышедших из нее в те­кущем налоговом периоде.

Вместе с тем консолидированная отчетность может быть исполь­зована в фискальных целях для осуществления контроля за опера­циями, совершаемыми между взаимосвязанными предприятиями.

Консолидированная отчетность занимает важное место в сис­теме современной экономической информации, являясь основным источником экономической информации о деятельности группы взаимосвязанных предприятий.