1.8. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета

Статья 5 Закона № 129 «О бухгалтерском учете» определяет три уровня системы регулирования бухгалтерского учета.

Рис. 1.6. Система регулирования бухгалтерского учета

Пункт 1 ст. 5 Закона «О бухгалтерском учете», возложив на Правительство РФ общее методологическое руководство бухгалтерским учетом, установил, таким образом, приоритет государственного регулирования бухгалтерского учета в стране.

Пункт 2 ст. 5 Закона косвенно указывает на то, что к органам, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, в первую очередь относится Министерство финансов Российской Федерации. Специально устанавливается, что «нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов РФ».

В соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 273, в число основных задач МФ России входит «обеспечение методологического руководства бухгалтерским учетом и отчетностью, а также бухгалтерского учета и отчетности в Центральном банке Российской Федерации и кредитных организациях».

Существенная роль в разработке методологических и методических материалов в настоящее время отводится Институту профессиональных бухгалтеров России. В ближайшее время очередные положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) будут выходить с грифом «разработано Институтом профессиональных бухгалтеров» и утверждено (одобрено) Методологическим советом по бухгалтерскому учету Министерства финансов РФ.

Все органы, имеющие право регулировать вопросы организации бухгалтерского учета (в пределах своей компетенции), разрабатывают и утверждают большое количество нормативных актов по вопросам учета и отчетности, налогообложения и контроля. Все эти документы (законы, положения, методические указания и рекомендации, письма и телеграммы) формируют в совокупности систему нормативного регулирования бухгалтерского учета России (табл. 1.2.).

Таблица 1.2

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета

Уровень	Документы	Органы, принимающие документы
I уровень – законодательный	Федеральные законы, кодексы, указы, постановления,	Федеральное собрание, Правительство РФ, Президент РФ
II уровень - нормативный	Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету	Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ
III уровень - методический	Нормативные акты (иные, чем положения), методические указания	Министерство финансов РФ, федеральные органы исполнительной власти, консультационные фирмы
IV уровень – учетная политика организации	Организационно-распорядительная документация (приказ, распоряжение и т.п.)	Организации, предприятия

Документы первого уровня составляют Федеральный закон «О бухгалтерском учете», иные федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, прямо или косвенно регулирующие постановку бухгалтерского учета в организации. Важными документами первого уровня являются Гражданский кодекс Российской Федерации, Федеральный закон «Об акционерных обществах».

Основная цель законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете – обеспечить единообразный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций, а также составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении, доходах и расходах организаций, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

Законодательство о бухгалтерском учете устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в стране и состоит из рассматриваемого Закона, других федеральных законов, указов Президента Российской Федерации и постановлений Правительства Российской Федерации.

Основным нормативным актом среди документов данного уровня является Закон «О бухгалтерском учете».

Закон вобрал в себя существующий опыт бухгалтерского учета в рыночной экономике, раскрытый применительно к российским традициям и действующему в России гражданскому и финансовому праву. В нем определены концептуальные положения и общие принципы организации и ведения бухгалтерского учета, права, обязанности и ответственность в этой области юридических и физических лиц, управляющего персонала; меры, обеспечивающие достоверность бухгалтерской информации, порядок публикации бухгалтерской отчетности и государственного регулирования всей системы бухгалтерского учета.

Закон состоит из трех разделов и 19 статей.

В первом разделе – «Общие положения» – дано определение сущности бухгалтерского учета. Названы его объекты (имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции), указаны задачи бухгалтерского учета, приведены основные понятия, используемые в бухгалтерском учете (синтетический и аналитический учет, план счетов, бухгалтерская отчетность и т.п.).

Изложен порядок регулирования бухгалтерского учета, в соответствии с которым общее методологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется Правительством Российской Федерации, а органы, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают планы счетов и инструкции по их применению, положения (стандарты) по бухгалтерскому учету и другие нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету,

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций возложена на руководителей организаций.

Во втором разделе – «Основные правила ведения бухгалтерского учета» – изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязательность двойной записи хозяйственных операций на основе рабочего плана счетов, осуществление учета на русском языке, в валюте Российской Федерации, обязательность формирования учетной политики и обязательность обособленного учета текущих затрат и капитальных и финансовых вложений), к документированию хозяйственных операций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества и обязательств, порядку осуществления инвентаризации имущества и обязательств.

В третьем разделе – «Основные правила составления и предоставления бухгалтерской отчетности» – изложены основные требования к составлению бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила оценки статей бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, основные правила составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов бухгалтерского учета.

В четвертом разделе – «Заключительные положения» - раскрыты вопросы ответственности за нарушения законодательства о бухгалтерском учете.

Указанный Закон имеет большое значение для развития бухгалтерского учета в стране, поскольку он: повышает юридический статус норм бухгалтерского учета для коммерческих и некоммерческих организаций; закрепляет обязательность ведения бухгалтерского учета в юридических лицах; повышает статус норм бухгалтерского учета до уровня статуса норм другого законодательства.

С момента принятия Закона прошло 12 лет, в связи с чем многие его положения устарели и требуют значительной переработки. В настоящее время Минфином России подготовлен новый законопроект, проходящий стадии согласования и утверждения.

Второй уровень - составляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, утверждаемые Министерством финансов Российской Федерации. В этих документах излагаются принципы и базовые правила бухгалтерского учета, основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, приводятся возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности.

К документам третьего уровня относятся методические указания в виде инструкций, рекомендаций и разъяснений, предлагающие возможные варианты постановки бухгалтерского учета непосредственно в организации в зависимости от ее отраслевой принадлежности, масштабов и типов производства на базе требований и правил, изложенных в документах первого и второго уровней системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. Важнейшими документами этого уровня являются План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению.

Четвертый уровень системы занимают рабочие документы организации, формирующие учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах (рабочий план счетов, система документооборота, порядок инвентаризации и т.п.).

1.9. Положения по бухгалтерскому учету

Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) устанавливают принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составление и представление бухгалтерской отчетности и являются важнейшими нормативными документами второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России, установленной Федеральным Законом «О бухгалтерском учете».

Разработка положений (стандартов) по бухгалтерскому учету базируется на общепринятых методологических принципах, предусмотренных международными стандартами.

Структура каждого стандарта включает:

• введение (общие положения);

• определение;

• содержание;

• необходимые пояснения (предписания), регулирующие процедуру практического применения отдельных требований, составляющих основу того или иного положения (стандарта);

• дату вступления в действие.

Во введении указывается, что данное Положение (стандарт) устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о конкретном объекте учета, явившемся основой этого Положения. Само Положение представляет собой элемент системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других Положений по бухгалтерскому учету в соответствии с действующим Законодательством. Указываются условия, на которых используется объект в учете организации (на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, договора аренды и пр.). Приводится организация учета отдельных объектов, перечень которых регулируется данным Положением в связи с тем, что их деятельность определена другими нормативными документами. Такое ограничение предусматривается и в отношении отдельных объектов применительно к тому месту, которое они занимают в процессе расширения производства совокупного общественного продукта. Таким образом, во введении наряду с раскрытием общего содержания Положения, указываются также его цели и задачи.

Во второй части Положения даются основные понятия, позволяющие однозначно понимать термины и содержание соответствующих объектов учета и их показателей.

Основное содержание данного объекта и практика его применения раскрывается в последующих частях Положения (стандарта). Положения по бухгалтерскому учету обязательны к применению.

Каждое Положение посвящено одной теме бухгалтерского учета и в значительной степени соответствуют аналогичным международным стандартам финансовой отчетности (табл. 1.3.).

Таблица 1.3

Положения по бухгалтерскому учету

№	Наименование ПБУ	Дата утверждения	№ приказа МФ РФ
ПБУ 1/08	Учетная политика организации	06.10.2008	106н
ПБУ 2/08	Учет договоров строительного подряда	24.10.2008	116н
ПБУ 3/06	Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте	27.11.2006	154н
ПБУ 4/99	Бухгалтерская отчетность организации	06.07.1999	43н
ПБУ 5/01	Учет материально-производственных запасов	09.07.2001	44н
ПБУ 6/01	Учет основных средств	30.08.2001	26н
ПБУ 7/98	События после отчетной даты	25.11.1998	56н
ПБУ 8/01	Условные факты хозяйственной деятельности	28.11.2001	96н
ПБУ 9/99	Доходы организации	06.05.1999	32н
ПБУ 10/99	Расходы организации	06.05.1999	33н
ПБУ 11/08	Информация о связанных сторонах	29.04.2008	48н
ПБУ 12/2000	Информация по сегментам	27.01.2000	11н
ПБУ 13/2000	Учет государственной помощи	16.10.2000	92н
ПБУ 14/07	Учет нематериальных активов	27.12.2007	153н
ПБУ 15/08	Учет расходов по займам и кредитам	06.10.2008	107н
ПБУ 16/02	Информация по прекращаемой деятельности	02.07.2002	66н
ПБУ 17/02	Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы	19.11.2002	115н
ПБУ 18/02	Учет расчетов по налогу на прибыль	19.11.2002	114н
ПБУ 19/02	Учет финансовых вложений	10.11.2002	126н
ПБУ 20/03	Информация об участии в совместной деятельности	24.11.2003	105н
ПБУ 21/08	Изменения оценочных значений	06.10.2008	106н

В настоящее время Минфином России разработано новое ПБУ 22/2009 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», проект которого размещен на официальном сайте Минфина РФ.