1.6. Финансовый и управленческий учет
На современном этапе развития бухгалтерского учета в его структуре выделяют две составные части (подсистемы учета):
финансовый учет;
управленческий учет.
Финансовый учет охватывает информацию, которая, помимо использования ее внутри предприятия руководством, учредителями, участниками и собственниками имущества организации, передается также и внешним пользователям – инвесторам, кредиторам, территориальным органам статистики по месту регистрации предприятия, банкам, налоговой инспекции и другим пользователям бухгалтерской отчетности.
Финансовый учет строится на следующих основополагающих принципах:
Ведение учета должно осуществляться на базе Международных и Российских стандартах учета и отчетности.
Одним из основных принципов финансового учета является применение метода двойной записи, позволяющего каждую хозяйственную операцию отражать дважды в одинаковой сумме по двум счетам бухгалтерского учета. При этом системный бухгалтерский учет, организуется при помощи синтетических и аналитических счетов.
Финансовый учет и составление финансовой отчетности осуществляются в денежном выражении.
Основным способом представления пользователям вне предприятия информации, собранной и обработанной в системном бухгалтерском учете, является внешняя отчетность общего назначения
Бухгалтерская (финансовая) информация должна удовлетворять следующим требованиям: формироваться в системном (бухгалтерском) учете, быть достоверной, объективной, значимой, что позволяет использовать ее для влияния на результат принимаемого решения, должна иметь прогнозную ценность, основываться на обратной связи, быть своевременной, сравнимой и понятной для лиц, которые принимают или подготавливают соответствующие управленческие или иные решения. Приводимая в бухгалтерской отчетности учетная информация должна быть консервативной, т.е. при оценке активов, имущества обычно выбирают наименьшую оценку из возможных. Бухгалтерская информация, приводимая в финансовых отчетах, должна быть полной и содержать максимум того, что необходимо пользователю информации.
Важным принципом финансового учета и отчетности является возможность анализа финансового состояния предприятия, проводимого по бухгалтерскому балансу, его пассивов и активов с привлечением других форм отчетности. Анализ финансового состояния предприятия предполагает выявление ликвидности активов баланса, определение наличия производственных запасов и других материальных ценностей, а также расчет ряда коэффициентов.
Организация учета инфляции (под учетом инфляции предполагается изменение цен предприятия, согласно приводимым в печати индексам цен, должны определять действительную стоимость материальных и иных ценностей).
Вся информация, содержащаяся в финансовой отчетности, подлежит аудиторской проверке, которая проводится в соответствии с законодательством РФ.
Таким образом, финансовый учет нормативно регулируется, информация представляется потребителям в унифицированном виде согласно формам бухгалтерской отчетности, утверждаемым Министерством финансов Российской Федерации. Информация финансового учета носит открытый и ретроспективный характер и представляется в сопоставимых числовых показателях в денежном измерении.
Управленческий учет - это интегрированная система учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия.
Управленческий учет является составной частью системы управления предприятием. Он призван обеспечить формирование информации для:
контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;
планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;
измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;
корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления.
Исходя из этого, главными принципами управленческого учета являются ориентация на достижение поставленной цели предпринимательства, необходимость обеспечения альтернативных вариантов решения поставленной задачи, участие в выборе оптимального варианта и в расчетах нормативных параметров его исполнения, ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения, интерпретация выявленных отклонений и их анализ.
Основные задачи управленческого учета представлены на рис. 1.4.
Рис. 1.4. Задачи управленческого учета
На основе данных управленческого учета принимаются управленческие решения о внедрении современной техники и технологии, применении новых форм организации труда, выявлении резервов экономии материальных и трудовых ресурсов с целью снижения себестоимости и увеличения рентабельности.
В зависимости от выполняемых задач можно выделить три основных направления управленческого учета:
1) Учет затрат на производство и калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг). В рамках данного направления производится системный сбор информации о совершенных затратах на производство, накопленные затраты группируются и распределяются по видам производимой продукции (работ, услуг), после чего калькулируется себестоимость продукции (работ, услуг).
2) Учет финансовых результатов по центрам ответственности. В рамках данного направления осуществляется управленческий контроль над структурными подразделениями организации, производящими некоторую продукцию (работы, услуги) и несущими затраты.
3) Дифференцированный учет. В рамках данного направления производится оценка конкретных моделей хозяйствования, прогнозируются показатели будущих периодов для ответа на вопрос, какая из моделей хозяйствования будет лучшей.
Данные управленческого учета предназначены для внутренних пользователей: руководителей организации, бухгалтерии, а также плановых, производственных и прочих служб организации. Управленческий учет и финансовый учет взаимно дополняют друг друга: данные управленческого учета о производственных затратах и себестоимости продукции используются в финансовом учете при оценке незавершенного производства, готовой продукции и себестоимости реализации. Порядок учета производственных затрат и калькуляции себестоимости регламентируются отраслевыми инструкциями, но в целом ведение управленческого учета зависит от внутренних решений руководства. Основой для принятия решений является сравнение стоимости получения информации о фактических затратах материальных, трудовых и финансовых ресурсов с ценностью данной информации для управления.
Управленческий учет характеризуется:
отсутствием стандартизации – способы и формы ведения управленческого учета не ограничены нормативным регулированием; формы представления отчетных данных могут быть любыми; применяемые термины могут использоваться в различных смыслах, удобных для внутренних целей;
конфиденциальностью – информация управленческого учета предназначена исключительно для внутреннего потребления;
плановым характером – управленческий учет призван давать прогнозы по различным аспектам деятельности организации (объему реализации, эксплуатационным расходам, расходам на персонал и пр.);
измерением показателей, как в денежном, так и в натурально-вещественном выражении, например, измерение количества производственных запасов в штуках, погонных метрах, тоннах и т.д. Подобное измерение применяется и в аналитическом учете;
актуальностью предоставленной информации (за счет использования приблизительных оценок, неполного набора данных). Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени – сутки, пятидневку, декаду и пр. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами производства и реализации продукции;
гибко определяемой, индивидуальной периодичностью отчетов;
расширенным составом объектов учета – в качестве объектов учета могут выступать отдельные изделия, виды деятельности, центры ответственности.
Необходимость обособления данных управленческого учета в самостоятельную систему во многом связана с усилением требований к сохранению коммерческой тайны деятельности организации, обстоятельств, при которых принимаются те или иные решения. Показатели финансовой отчетности доступны если не для всех, то для многих. Это можно отнести и к финансовому учету, открытому для проверок налоговых органов, ревизоров общества или товарищества, аудиторов и т.п. Система формирования финансовой отчетности должна быть прозрачной, доступной для понимания компетентным пользователем. Иное дело – учет для управления, его данные – коммерческая тайна не только для внешних пользователей, но и для управленческого персонала самого предприятия, не имеющего прямого отношения к решению данной проблемы.
Система внутренней управленческой отчетности представляет собой совокупность составляемых периодически (ежедневно, еженедельно, ежемесячно, в зависимости от информационных потребностей организации) или в какой-либо конкретной ситуации (например, в процессе подготовки к переговорам) на основе первичных документов специальных форм отчетности, в каждой из которых отражается информация, необходимая управленческому аппарату организации для управления предприятием.
Кроме того, необходимо соблюдать общие принципы формирования информации для управления: принцип опережения данных для принятия управленческого решения и принцип ответственности за его последствия. Гораздо важнее правильная оценка предстоящих расходов и доходов, чем констатация упущенных возможностей. В то же время, если нет ответственности за результаты хозяйствования на всех уровнях управления, вести управленческий учет не имеет большого смысла.
Данные хорошо организованного управленческого учета позволяют выявить области наибольшего риска, узкие места в деятельности организации, малоэффективные или убыточные виды продукции и услуг, способы их реализации. Они используются для определения наиболее выгодного для данных условий ассортимента продукции и работ, цен и тарифов их продажи, пределов скидок при разных условиях сбыта и платежа; для оценки эффективности дополнительных затрат и рациональности капитальных вложений.
В текущей деятельности предприятия информация управленческого учета используется для управления по отклонениям. Это относится не только к величине затрат на производство, но и к отклонениям в нормах запаса, ценах, сроках платежа, исковой давности и т.п. На основе информации об отклонениях принимаются меры по ликвидации причин, удорожающих фактические издержки, вызывающих потери прибыли и имущества.
По характеру применения управленческий учет универсален. Его можно внедрять на всех предприятиях и в организациях, имеющих затраты и зависящие от них финансовые результаты деятельности.
В заключение следует отметить, что информационные потребности управленческого учета находят отражение и в нормативных документах, регулирующих методологию финансового учета, к примеру, в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н.
В действующем Плане счетов предприняты шаги к дальнейшему разделению финансового и управленческого учета. Технически организация может вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы счетов или в самостоятельной системе счетов. В нем предусмотрена возможность реализации варианта двумя системами счетов. При этом счета 20-29 традиционно используются для учета расходов по статьям, а счета 30-39 предназначены для организации учета расходов по элементам. Связь между финансовой и управленческой бухгалтерией рекомендовано организовывать с помощью так называемых отражающих счетов.