14.4. Учет займов
Заем – это получение от займодавца денег или вещей в собственность заемщика на условиях возврата.
В соответствии с Гражданским кодексом РФ выделяются следующие виды займов.
Целевой заем. Средства, полученные по такому договору, могут быть использованы строго на определенные цели, и заемщик должен обеспечить возможность контроля за целевым использованием займа. Использование займа не по назначению приводит к досрочному расторжению договора с уплатой причитающихся процентов.
Вексель - это ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении определенного срока полученные взаймы денежные суммы.. В настоящее время вексель является достаточно развитой формой предоставления займа.
Облигация — ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. В самой облигации оговаривается возможность получения процентов. Существуют государственные, муниципальные и корпоративные облигации. В России наиболее распространенными являются государственные облигации.
Договор государственного займа — заимодавец приобретает выпущенные государственные облигации. Одной из сторон в данном договоре всегда выступает государство.
Основным документом, оформляющим отношение займа, является договор займа.
Согласно ГК РФ договор займа является договором, по которому одна сторона (заимодавец) представляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие, определенные родовыми признаками, вещи, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Предметом договора займа могут быть либо денежные средства, либо вещи, определенные родовыми признаками.
Предмет займа передается заемщику в собственность и соответственно перестает быть объектом собственности заимодавца. По сути это означает, что заимодавец вправе претендовать лишь на возврат ему того же количества вещей аналогичного рода и качества, но не тех же самих вещей.
Сторонами договора займа могут быть любые лица, в том числе некоммерческие организации и граждане.
Сумма займа считается возвращенной либо в момент фактической передачи ее заимодавцу (из рук в руки), либо в момент зачисления на банковский счет. Лишь с этого момента считаются прекратившимися обязательства заемщика и соответственно прекращают начисляться проценты за просрочку исполнения.
Срок и порядок возврата суммы займа стороны указывают в договоре. Однако если срок возврата договором не установлен либо определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом. Данное предложение Кодекса достаточно выгодно для заемщика, особенно если учесть, что ранее такой срок был равен 7 дням.
Следует сказать, если иное не предусмотрено договором займа, сумма беспроцентного займа может быть возвращена заемщиком досрочно. Сумма займа, выданного под проценты, возвращается досрочно лишь с согласия заимодавца, поскольку в этом случае он лишается определенного дохода.
Согласно ГК РФ, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа. Размер и порядок выплаты процентов определяется договором, если только безвозмездный характер займа не установлен законом или договором.
Проценты по договору займа могут выплачиваться в любом согласованном сторонами порядке. Если таковой заранее не оговорен, проценты выплачиваются ежемесячно, причем не до указанного в договоре срока возврата займа, а до дня ее фактического возврата. Таким образом, проценты на неполученную сумму займа до дня ее полного погашения.
При отсутствии в договоре прямых указаний о размере процентов он определяется существующей банковской ставкой рефинансирования по местожительству либо местонахождению заимодавца.
Случаев, когда договор займа предполагается беспроцентным, два:
заключен договор бытового займа между гражданами на сумму, не превышающую 50-кратный установленный законом размер минимальной месячной оплаты труда;
по договору заемщику передают не деньги, а иные обладающие родовыми признаками вещи.
Заемные обязательства могут возникать не только из договора займа. По оглашению сторон иного договора (например, купли-продажи или аренды) долг, возникающий по такому соглашению (по передаче товара или внесению арендной платы), может быть заменен обязательством займа. Замена долга заемным обязательством в данном случае проводится путем новации, т.е. прекращения существующего первоначального обязательства другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения.
Начисление процентов по займам отражается в учете заемщика: Дебет 91-2 Кредит 66,67.
Порядок начисления процентов по займам регулируется ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам».
Если заемные средства используются на капитальные вложения, то они включаются в стоимость инвестиционного актива и погашаются посредством начисления амортизации (до момента принятия объекта на баланс): Дебет 08 Кредит 66,67.
После оприходования объекта: Дебет 91 Кредит 66,67
Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность.
Начисленные проценты на вексельную сумму отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.
Т.о. проценты по причитающимся к оплате векселям, облигациям и иным выданным заемным обязательствам учитываются организацией- заемщиком в следующем порядке (рис. 14.7).
Рис. 14.7. Способы учета процентов, дисконта по векселю.
В случае начисления процентов на вексельную сумму по выданным векселям задолженность по такому векселю показывается у векселедателя с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя.
Выдача займов может производиться денежными средствами в т.ч. иностранной валюте и валютными ценностями.
Учет операций по договорам выдачи займа денежными средствами отражаются у займодавца следующими записями:
Дебет 58 Кредит 51 (52) - выдан заем.
Дебет 76 Кредит 91-1 - начислены проценты.
Дебет 51 (52) Кредит 76 - получены проценты.
Дебет 51 (52) Кредит 58 - произведен возврат займа.
Выдача займов может производиться также и не денежными средствами. ГК РФ не содержит обязательного требования предусматривать в договоре выдачи займа имуществом цену на передаваемое имущество. Согласно ГК РФ «заемщик обязуется возвратить займодавцу... равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Однако, для того, чтобы данная хозяйственная операция могла быть отражена в бухгалтерском учете, у обеих сторон имеется необходимость оценки имущества, передаваемого по договору займа в денежном эквиваленте. В данном случае могут быть использованы различные подходы:
1) Стоимость имущества может быть указана прямо в договоре (по балансовой, рыночной, согласованной, а также по любой другой цене).
2) Если стоимость имущества не указана в договоре, то она может быть определена исходя из цены, которая при сравнимых условиях обычно взимается за аналогичные товары (работы, услуги). Такая цена практически соответствует рыночной цене.
При возврате имущества у заемщика могут быть выявлены прибыль или убытки в том случае, если цена имущества, приобретенного для возврата займа, окажется дороже или дешевле цены, по которой было оприходовано имущество ранее полученное по займу.
Учет у займодавца при выдаче займа имуществом:
1) Выдача займа:
Дебет 58-3 Кредит 10,41 - передано имущество по договору займа;
Дебет 58-3 Кредит 68 - начислен НДС;
Дебет 58-3 Кредит 91-1 – разница между договорной (рыночной) и балансовой стоимостью переданных активов;
Дебет 68 Кредит 99 – отражен постоянный налоговый актив.
2) Проценты по договору займа
Дебет 76 Кредит 91-1 – начислены проценты по договору;
Дебет 51 Кредит 76 – получены проценты по договору;
Дебет 91-2 Кредит 68 – начислен НДС с процентов по договору.
3) Возврат займа:
Дебет 10,41 Кредит 58 -3- получено имущество;
Дебет 19 Кредит 58-3 - учет НДС со стоимости имущества;
Дебет 68 Кредит 19 - НДС принят к зачету;
Дебет 91-2 Кредит 19 - НДС не принятый к зачету включен в состав прочих расходов;
Дебет 99 Кредит 68 – отражено постоянное налоговое обязательство.
Учет у заемщика при получении займа имуществом:
1) Получение займа:
Дебет 10,41 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по основной сумме долга» - получено имущество по договору займа;
Дебет 19 Кредит 66 (67) - учет НДС со стоимости имущества.
2) Поценты по договору займа:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по начисленным процентам» - начислены проценты по договору займа;
Дебет 66 (67) субсчет «Расчеты по начисленным процентам» Кредит 51 – уплачены проценты.
3) Приобретено имущество для возврата займа:
Дебет 10,41 Кредит 60 – оприходовано имущество;
Дебет 19 Кредит 60 – начислен НДС;
Дебет 60 Кредит 51 – оплачен счет;
Дебет 68 Кредит 19 – отражен налоговый вычет по НДС.
3) Возврат займа:
Дебет 66 (67) Кредит 10,41- передано имущество в счет возврата по договору займа;
Дебет 91 Кредит 66 (67) - выявлен убыток;
Дебет 66 (67) Кредит 91 - выявлена прибыль.