Подготовка оперативного бюджета должна осуществляться на основе цели бюджетирования в следующей последовательности:

1. Бюджет продаж.

2. Бюджет коммерческих расходов.

3. Бюджет производства.

4. Бюджет затрат на материалы.

5. Бюджет затрат на оплату труда.

6. Бюджет общепроизводственных расходов.

7. Бюджет управленческих расходов.

8. Бюджет отчета о прибылях и убытках.

Блок – схема сводного бюджета предприятия представлена на рис.10.1.

.

Рис. 10.1. Блок-схема составления сводного бюджета промышленного предприятия²

Бюджет продаж

Бюджет продаж организации составляется на основе прогноза продаж, который формируется по результатам анализа и обсуждения руководством организации различных микро и макроэкономических факторов, маркетинговых исследований организации о состоянии экономики, спроса и предложения на конкретные виды сырья и материалов, продукцию, производственных мощностей организации, конкурентах, ценовой политики и т.п.

При формировании бюджета продаж предприятия особое внимание следует уделять динамике изменения таких показателей как:

1. состояние рынка сбыта продукции в целом – используя данные за предыдущие периоды, необходимо выявить средний темп роста спроса на конкретную продукцию; кто является основными конкурентами предприятия на данном рынке, каков их объем продаж и качество продукции;

2. зависимость продаж от общеэкономических показателей, уровня занятости, цен, уровня доходов покупателей, долгосрочность тенденций продаж и т.п.

3) выявить потенциальные возможности предприятия по расширению объема продаж предприятия.

Бюджет продаж – это самый первый и самый важный бюджет при составлении общего бюджета организации. Товарная структура бюджета продаж предопределяет уровень и общий характер все деятельности организации, оказывает существенное влияние на все другие частные бюджеты.

Смета продаж должна предусматривать объем продаж в натуральном и стоимостном выражениях, прогнозируемый индекс роста цен с учетом уровня инфляции. Выручка от продаж в стоимостном выражении определяется по формуле:

В = Vпр * Ц * Jц,

Где В - выручка от продаж, Vпр - объем продаж в натуральных единицах, Ц - цена реализации единицы продукции, Jц – индекс роста цены продукции.

Смета продаж должна рассматриваться совместно с прогнозом денежных поступлений от продаж, который должен быть основан на сложившихся правилах расчета с потребителями продукции и планируемых мероприятиях по улучшению сбыта продукции. В данном прогнозе представляются значения остатков дебиторской задолженности на конец периода (с учетом безнадежных долгов и переходящих остатков предыдущего периода), сумма задолженности к погашению в текущем периоде и поступления от продаж каждого периода.

Покажем процесс составления бюджета производства на условном примере, приведенном в таблице 10.1.

Таблица 10.1

Составление бюджета продаж продукции

Показатель	1 период	2 период	3 период	4 период
1. Объем продаж, Vпр	10000	12000	13000	14000
2. Рыночная цена реализации на момтент составления бюджета , Ц, тыс. руб.	10	10	10	10
3. Индекс роста цены	1,02	1,04	1,06	1,08
4. Индексированная цена (стр.2 * стр.3), Цинн	10,2	10,4	10,6	10,8
Прогнозируемая выручка, тыс. руб. , В (стр.1 * стр.4)	102000	124800	137800	151200

Бюджет производства

Бюджет производства разрабатывается на основе бюджета продаж и учета производственных возможностей и технологии производства. Бюджет определяет план выпуска продукции в натуральных показателях, а также может быть составлен в стоимостном выражении. На основе бюджета продаж указываются объемы необходимых запасов готовой продукции на конец и начало периода, возможные потери в результате производства. Значения этих показателей определяются, как правило, в процентном соотношении от объема продаж в натуральном выражении.

Расчет объема производства продукции осуществляется по формуле:

V =Vnp +Vsk –Vsn +Vb, V< Vmax

где V – объем производства, Vnp – объем продаж,Vsk,Vsn – запасы готовой продукции на конец и начало периода, Vb –потери от брака, Vmax – потенциальные производственные возможности предприятия.

☼ При составлении бюджета производства необходимо особое внимание уделить обоснованности запасов готовой продукции на конец периода. Если объем запасов готовой продукции будет недостаточным, то можно будет потерять в будущем потенциальных покупателей. Если объем запасов достаточно большой, то предприятие несет дополнительные издержки по хранению продукции.

Для обоснования запасов готовой продукции можно использовать метод управления запасами готовой продукции (EPR), который позволяет рассчитать уровень запасов, при котором совокупные издержки предприятия будут наименьшими. Для этого необходимо учитывать плановый выпуск продукции на бюджетный единичный период (Vпр), издержки по изготовлению единицы продукции (ИЗ₁), стоимость хранения единицы запасов продукции в течение бюджетного периода (С₁). На основе этого рассчитывается оптимальный размер партии выпуска продукции (EPR):

EPR = [(2 * Vпр *ИЗ₁) / C₁] ^1/2

Например, предприятие в отчетном периоде реализовало за год 20000 ед. продукции, издержки по изготовлению равны 1,35 тыс. руб., а стоимость хранения единицы запаса готовой продукции составляяла 0,20 тыс. руб. Тогда, оптимальный размер выпуска одной партии продукции составил:

EPR = [(2 * V *ИЗ₁) / C₁] ^½ = [(2* 20000*1,35)/0,20]^1/2 = 520 (ед)

Доля запаса готовой продукции на складе в объеме продаж:

Dзк = EPR : Vпр = 520 :20000 *100 % = 2,60 %

При таком значении запаса готовой продукции на складе совокупные издержки по переработке и хранению продукции являются минимальными. Если предполагается, что, например, объем продаж будет увеличен на 18 %, стоимость хранения на 5 %, а издержки по изготовлению на 6 %, то размер запаса должен составить:

EPR = [(2 * V *ИЗ₁) / C₁] ^½ = [(2* (20000 *1,18)*(1,35*1,06)/(0,20*1,05)]^1/2 = 567 (ед)

Доля запаса готовой продукции на складе в объеме продаж:

Dзк₁ = EPR₁ : Vпр₁ = 567 : (20000 *1,18) *100 % = 2,40 %

Запасы готовой продукции на начало периода соответствуют запасам готовой продукции на конец предшествующего периода, поэтому являются известными величинами.

Покажем процесс составления бюджета производства на следующем условном примере, приведенном в таблице 10.2.

Таблица 10.2

Составление бюджета производства продукции

Показатель	1 период	2 период	3 период	4 период
1. Затраты на производство единицы продукции, ИЗ1, тыс. руб.	5	5,4	5,8	6,3
2. Стоимость хранения единицы продукции на складе, С1 тыс. руб.	0,45	0,47	0,50	0,52
3. Объем продаж, Vпр	10000	12000	13000	14000
4. Запас готовой продукции на конец периода, Vsk ед.	[(2* 10000*5)/0,45]1/2 = 471	[(2* 12000*5,4)/0,47]1/2 = 525	[(2* 13000*5,8)/0,5]1/2 = 579	[(2*14000*6,3)/0,52]1/2 = 582
5. Запас готовой продукции на начало периода, Vsn	Из данных за предшествующий период 380	471	525	579
6. Объем производства продукции, V ед.	10091	12054	13054	14003

Следует учитывать, что в соответствии с отраслевой спецификой существуют группы предприятий, у которых существует незавершенное производство, в этом случае необходимо предусмотреть формирование бюджета валового выпуска продукции, на основе учета плана производства, незавершенного производства на начало периода (НЗПРнач) и незавершенного производства на конец периода (НЗПРкон). Объем товарного выпуска продукции рассчитывается по формуле:

ВV = V + НЗПРкон - НЗПРнач

Если предприятие использует простой метод учета затрат (предприятия добывающей отрасли), то величина незавершенного производства у них незначительная, то товарный выпуск продукции равняется валовому выпуску : BV = V

Если предприятия применяют позаказный метод учета, то затраты по заказам, по которым не подписаны акты сдачи – приемки в данном периоде будут являться частью валового объема, но не будут включаться в товарный выпуск.

Если предприятия применяют попередельный метод учета в отраслях, то расчет валового выпуска и себестоимости товарного выпуска производится методом условных единиц.

Бюджет прямых затрат на материалы

Затраты на сырье и материалы, которые идут непосредственно на изготовление продукции, принято называть прямыми затратами на материалы. Базой для расчета потребности в основных материалах является плановая величина валового выпуска предприятия. Формирование бюджета прямых затрат на материалы может осуществляться с помощью методов:

√ технологического нормирования – исходя из технологии производства учитываются удельные прямые затраты в физических единицах;

√ сравнительного анализа счетов – упрощенный метод нормирования, применяется в том случае, если на предприятии часто меняется номенклатура производства; на основе данных за предыдущие периоды составляется динамика прямых затрат и валового выпуска, на основе этого исчисляется средняя величина удельных затрат на одну условную единицу выпускаемой продукции.

Бюджет прямых затрат на материалы при использовании метода технологического нормирования составляется на основе бюджетов продаж и производства и уровня запасов материалов на начало планируемого периода.

Потребность в материальных ресурсах на производство рассчитывается по формуле:

VCз = VCпр – VCн

где VCз – объем закупок материала в натуральных единицах, VC – потребность в материале на заданный объем производства, VCн - размер запаса материала на начало периода.

Потребность в материальных затратах на производство рассчитывается в натуральном выражении с учетом нормы расхода сырья на единицу продукции (Hp) и планируемого объема производства (V).

VCпр = V * Hp

При определении стоимости материалов необходимо учитывать индекс роста цен на основные виды сырья и материалов.

Стоимость сырья и материалов определяется по формуле:

МАТЗ = МАТЗпр – МАТЗн,

Где МАТЗпр – стоимость закупок материалов, необходимых для выполнения производственной программы, МАТЗн – стоимость запаса материала, используемого в производстве, на начало периода.

Стоимость закупок материалов определяется по формуле:

МАТЗпр = VCз * Цс * Jc,

Где VCз – объем закупок материала в натуральных единицах, Цс – цена единицы материала, Jc – индекс роста цены материала.

В бюджете закупки/использование материалов отражаются сроки закупки и количество сырья и материалов, полуфабрикатов для выполнения плана производства

Расчет за материалы, как правило, осуществляется организациями в кредит, поэтому бюджет прямых затрат на материалы должен предусматривать план погашения кредиторской задолженности, который составляется на основе существующего механизма погашения задолженности перед поставщиками.

Бюджет прямых затрат на труд

Бюджет прямых затрат на труд отражает все расходы, связанные с оплатой труда основного производственного персонала. Он формируется на основе бюджета производства, информации о производительности труда или необходимого рабочего времени в часах, требуемого для выполнения единицы продукции, почасовых ставок оплаты труда основного производственного персонала. Потребность в оборотных средствах на основную (фиксированную) заработную плату определяется как произведение средней часовой тарифной ставки (СТч) и количества времени, необходимого для изготовления продукции (Тизг):

ФОТос = Vnp*  (СТч i * Тизгi)

где Vnp – объем производства, СТч i –часовая тарифная ставка рабочего, выполняющего i- операцию обработки, Тизгi – время необходимое на i операцию обработки.

Бюджет должен предусматривать уровень индексации почасовой оплаты труда.

Основная заработная плата используется для расчета дополнительной заработной платы основного производственного персонала. В бюджете прямых затрат на труд необходимо выделять фиксированную оплату труда и сдельную оплату труда. В бюджете указываются отчисления с общего фонда заработной платы в соответствии с действующим законодательством.

Если к моменту составления бюджета накопилась значительная кредиторская задолженность по выплате заработной платы, то необходимо составить график ее погашения согласно принятым руководством правилам погашения.

Бюджет общепроизводственных расходов

Бюджет общепроизводственных расходов отражает все виды производственных затрат, отличных от прямых материальных и трудовых затрат, которые понесет организация для выполнения бюджета производства в будущем периоде. Основные виды статей затрат входящие в бюджет: амортизация и аренда производственного оборудования, страховка, дополнительные выплаты рабочим, оплата непроизводительного времени, оплата энергетических ресурсов, текущий ремонт основных производственных фондов, содержание и ремонт оборудования, выплаты денежных средств по накладным расходам и т. п.

При составлении бюджета статьи затрат разделяют на постоянные и переменные. Постоянные общепроизводственные расходы не изменяются при изменении объема производства (амортизация, налоги, заработная плата мастеров, начальников цехов, затраты на текущий ремонт цеха и т.п.). Переменные общепроизводственные затраты изменяются при изменении объема производства (заработная плата вспомогательных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, премиальный фонд, вспомогательные материалы и т.п.)

Основными методами планирования общепроизводственных расходов являются³: калькулирование на основе расчета плановой ставки начисления (вспомогательные материалы); технологическое нормирование (например, затраты на отопление и освещение производственных помещений, рассчитываемые, исходя из норм освещенности (обогрева) и площади производственных помещений); сметное планирование (например, фонд оплаты труда общепроизводственных рабочих); расчетные методы (например, амортизация производственных помещений);

Бюджет общепроизводственных расходов организации формируется из аналогичных бюджетов подразделений, разработанных менеджерами этих подразделений на основе информации за предшествующий период.

Бюджет себестоимости произведенной продукции

Бюджет себестоимости произведенной продукции формируется из бюджетов: «Прямые затраты материалов», «Прямые трудовые затраты» и «Общепроизводственные расходы». Формирование бюджета осуществляется с помощью балансового уравнения:

СПР =ПРМ + ПРТ +ОБЩПР

СПР – себестоимость произведенной продукции, ПРМ – прямые материальные затраты, ПРТ – прямые трудовые затраты, ОБЩПР – общепроизводственные затраты.

Данные бюджета служат основой для оценки себестоимости одной единицы продукции.

Бюджет себестоимости реализованной продукции

Бюджет реализованной продукции формируется на основе формулы:

СРП = ЗПн + СПР – ЗПк,

Где СРП – себестоимость реализованной продукции, ЗПн – запас готовой продукции на начало периода, СПР – себестоимость произведенной продукции за период прогноза, ЗПк – запас готовой продукции на конец периода.

Бюджет коммерческих расходов

Бюджет коммерческих расходов отражает расходы, связанные со сбытом продукции и услуг в будущем:

-затраты на тару, упаковку изделий на складах готовой продукции, на транспортировку и хранение продукции;

- расходы, связанные с исследованием рынка;

- расходы на рекламу - расходы по целенаправленному информационному воздействию на потребителей для продвижения продукции на соответствующие рынки, причем общая величина расходов на рекламу не должна превышать предельных размеров, исчисляемых по нормативам, установленным Министерством финансов РФ;

- на участие в торгах на товарных биржах и т.п.

Коммерческие расходы предприятия делятся на постоянные, которые не зависят от объема продаж, и переменные, динамика которых пропорциональна изменению величины продаж. Планирование переменных коммерческих расходов производится на основе определения плановой ставки начисления, привязанной к отдельным показателям объема продаж. Так, например, для расходов по упаковке и сортировке готовой продукции базой начисления является физический объем отгрузки. Для расходов на рекламу, направленную на увеличение выручки от реализации в целом, базой начисления будет плановая выручка объема продаж. Большая часть коммерческих расходов планируется в процентном отношении к объему продаж. Исключением могут быть арендные платежи за складские помещения.

Разработка данного бюджета и контроль над его исполнением осуществляет отдел продаж.

Бюджет общих и административно - управленческих расходов.

В данном бюджете рассматриваются расходы, не связанные с производственной или коммерческой деятельностью организации:

- затраты на содержание отдела кадров, юридического отдела, отдела труда и заработной платы, отдела автоматизированной обработки информации;

- командировки, услуги связи, налоги и проценты за кредиты, подоходные налоги;

- расходы на социальное страхование, представительские расходы и т.п.

- амортизация офисного оборудования, расходы по аренде офисных помещений;

-расходы на телефонную связь, канцтовары и т. п.

Большинство таких расходов носит постоянный характер, а некоторые из них являются переменными, зависят от объема продаж (телефон, коммунальные услуги и т. п.). Переменные затрат планируются, как правило, в процентном соотношении от объема продаж. При планировании бюджета необходимо учитывать уровень инфляции. Бюджет общих и административных расходов, как правило, принимается на высших уровнях управления организации.

Разработка такого бюджета необходима для подготовки бюджета наличных средств, а также для целей контроля этих расходов.

Бюджет текущих периодических расходов.

Бюджет текущих периодических расходов должен отражать все расходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности прогнозируемого периода. Он формируется на основе бюджета коммерческих расходов и бюджета общих и административно управленческих расходов. Информация из данной сметы используется для определения полной себестоимости реализованной продукции.

Текущие периодические затраты распределяются только по реализованной продукции.

Бюджет производственных запасов.

Бюджет производственных запасов формируется на основе информации о нормах запаса готовой продукции, запасных частей, сырья и материалов в натуральном и стоимостном выражениях, исходя из данных о планируемой производственной себестоимости единицы продукции, незавершенного производства.

Запасы основных материалов в рассматриваемый период предусматриваются в процентном соотношении от потребности материалов в предыдущий период. При расчете запасов основных материалов следует учитывать источники и способы поставок сырья и вспомогательных производственных материалов. Если материалы местные, и нет проблем с их доставкой, то необходимо хранить ограниченное количество сырья. Если же материалы импортируются, и процедура доставки занимает много времени, то целесообразно иметь запас сырья, соответствующий половине запасов периода. При оценке запасов необходимо учитывать влияние таких факторов как: надежность и сезонность поставок, количество поставщиков, возможности замены сырья и ожидаемое изменение цен.

Размер запаса по материальным ресурсам в натуральных единицах определяем по формуле:

ЗСi = Н (ЗСi) * ПСi / Kr

Где ЗСi – размер запаса по I – ому виду сырья, Н (ЗСi) - норма производственного запаса по I – Ому виду сырья в днях, ПСi – потребность в I – Ом виде сырья в периоде, Kr – количество рабочих дней в периоде.

К незавершенному производству относят продукцию, не прошедшую всех стадий обработки технологического процесса, неукомплектованные изделия, не принятые отделом технического контроля Способы оценки незавершенного производства предусматриваются учетной политикой организации. При единичном производстве, имеющем индивидуальный или мелкосерийный характер, оценку незавершенного производства не производят, на предприятиях с серийным и массовым производством незавершенное производство оценивается ежемесячно.

Объем незавершенного производства определяется исходя из технологических особенностей изготовления продукции. Общая формула расчета норматива оборотных средств на незавершенное производство (НЗнпр) в течение периода имеет вид:

НЗнпр = ЗАТ/ Тп* Тпрц*Кнарз,

Где ЗАТ – затраты на производство продукции, Тп – продолжительность рассматриваемого периода, Тпрц - продолжительность производственного цикла в днях (промежуток времени от момента запуска сырья и материалов в производство до полного изготовления и сдачи готовой продукции покупателю), Кнарз – коэффициент нарастания затрат в незавершенном производстве.

Коэффициент нарастания затрат определяется по формуле:

Кнарз = (А + 0,5 *В) / (А + В),

Где А – затраты, производимые единовременно в начале процесса производства (материальные затраты на сырье, материалы, полуфабрикаты), В – остальные затраты (амортизационные отчисления, затраты на топливо, оплату труда и т.п.), которые входят в себестоимость продукции, их называют нарастающими.

Объем незавершенного производства можно определить, используя данные о коэффициенте оборачиваемости за предшествующий период. Например, по данным отчетности предприятия, коэффициент оборачиваемости незавершенного производства равен 84 , тогда потребность на незавершенное производство можно определить по формуле:

ПНЗ = СЕБПР / К,

Где СЕБПР – себестоимость реализованной продукции, К – коэффициент оборачиваемости незавершенного производства.

Запасы готовой продукции в натуральном измерении на конец отчетного периода при составлении сметы определяются руководством организации. Оценка запасов готовой продукции в стоимостном измерении основана на расчете плановой себестоимости единицы продукции, которая зависит от выбранного метода калькулирования себестоимости запасов (методы средней, ФИФО, ЛИФО).

Бюджет производственных запасов служит основой:

1. Для подготовки прогноза отчета о прибылях и убытках в части подготовки данных о производственной себестоимости реализованной продукции;

2. Для подготовки прогноза баланса – в части оценки состояния нормируемых оборотных средств (сырья, материалов и запасов готовой продукции) на конец планируемого периода.

Прогнозный отчет о прибылях и убытках.

На основе подготовленных частных бюджетов, входящих в операционный бюджет, составляется план прибылей и убытков. Этот документ является одним из основных документов, он показывает, какой доход получит организация за планируемый период и какие затраты будут понесены. Отчет о прибылях и убытках является аналогом формы 2 российской бухгалтерской отчетности. Основными составляющими этого документа являются: выручка от реализации продукции, производственная себестоимость реализованной продукции, операционные расходы (затраты на маркетинг, управленческие и коммерческие расходы), прибыль от финансово – хозяйственной деятельности, налог на прибыль, нераспределенная прибыль отчетного периода.